Metody podziału kosztów

na stałe i zmienne

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Przedmiot – Rachunkowość Zarządcza

Istota podziału kosztów na stałe i

zmienne

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Obserwując koszty można zauważyć, że im dłuższy jest horyzont
czasowy, tym większy jest wpływ zarządzających na poziom
kosztów i tym więcej kosztów się zmienia. W długim okresie,
praktycznie nie występują w jednostce koszty stałe, gdyż na
wszystkie koszty zarządzający mają wpływ. Ustalenie czy dany
koszt jest stałym czy zmiennym wymaga przeanalizowania, jaki
jest poziom istotności i jaki jest przedział czasowy decyzji,
której dotyczy.

Większość

kosztów

występujących

w

jednostkach

gospodarczych ma charakter mieszany, tj. zawierają w sobie
element zarówno kosztów stałych, jak i zmiennych. Nowelizacja
ustawy o rachunkowości wprowadziła w art. 28 ust. 3
obowiązkowy podział kosztów pośrednich na część zmienną,
bezpośrednio związaną z wytwarzaniem danego produktu oraz
część stałą, która odpowiada poziomowi tych kosztów przy
normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych.

Aby spełnić wymogi ustawowe związane z kalkulacją kosztu
wytworzenia produktu, a także aby móc zastosować niektóre
koncepcje rachunku kosztów (np. rachunek kosztów zmiennych)
czy też rozwiązać występujące w firmach problemy decyzyjne,
niezbędna jest umiejętność podziału kosztów (nie tylko
wydziałowych) na zmienne i stałe jedną z właściwych metod.

Metody podziału kosztów na stałe i

zmienne

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Metody niestatystyczne:

1) metoda księgowa

Metody statystyczne:

1) metoda graficzna

Metody niestatystyczne mogą być wykorzystywane w każdych
warunkach, natomiast metody statystyczne nie nadają się do
zastosowania chociażby w sytuacji, kiedy firma zaczyna dopiero co
swoją działalność i nie posiada żadnej bazy statystycznej.

2) metoda inżynieryjna (studiów technologicznych)

2) metoda wielkości krańcowych

3) metoda średnich podokresów

4) metoda regresji

Metoda księgowa

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Polega na odpowiednim wykorzystaniu danych z ewidencji
księgowej, w oparciu o które prowadzi się obserwację i analizę
kosztów w powiązaniu z wielkością produkcji.

W metodzie tej bardzo ważna jest treść ekonomiczna
poszczególnych pozycji kosztowych i ich związek z wielkością
produkcji. W oparciu o ten związek oraz na bazie doświadczenia i
rozsądnego osądu personelu księgowego, czy też innych
pracowników jednostki (z reguły z pionu finansowo-księgowego),
dokonuje się kwalifikacji poszczególnych pozycji kosztowych do
kosztów zmiennych lub stałych.

Podział kosztów polega więc w głównej mierze na przeglądzie i
identyfikacji każdej pozycji kosztów oraz na ustaleniu wpływu zmian
rozmiarów działalności na te pozycje i zaliczeniu ich odpowiednio do
stałych lub zmiennych.

Główną wadą tej metody jest fakt, iż podział kosztów dokonywany
jest w pewnym stopniu na podstawie subiektywnej oceny osoby
przeprowadzającej badanie, jednak mimo tego mankamentu, ze
względu na małą pracochłonność, jest to procedura najczęściej
wykorzystywana w praktyce.

Metoda inżynieryjna

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Często nazywana również metodą studiów technologicznych, polega
na pomiarze zużycia czynników produkcji na podstawie analizy
techniki, technologii i organizacji produkcji.

Przedmiotem obserwacji są tutaj zarówno normy zużycia
materiałów, ale również inne czynniki produkcyjne w tym czas
pracy poszczególnych maszyn i urządzeń, wydajność pracy itp.

Krok po kroku bada się czas operacji składających się na proces
produkcyjny, a następnie dokonuje wyceny robocizny z
uwzględnieniem kwalifikacji i wynagrodzenia pracowników. Zużycie
materiałów wynika natomiast z dokumentacji projektowej oraz
analiz konstrukcyjnych lub receptur produkcyjnych.

Metoda ta weryfikuje wielkości zużycia z punktu widzenia jego
celowości. Drugą zaletą tej metody jest fakt, iż nie bazuje ona na
informacjach historycznych.
Analizę inżynieryjną kosztów przeprowadzają na ogół technicy i
pracownicy pionu produkcyjnego, ale ze względu na dużą
pracochłonność nie należy do popularnych metod podziału kosztów
na zmienne i stałe.

Metoda graficzna

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Polega na odpowiednim wykorzystaniu danych z ewidencji
księgowej, w oparciu o które na osiach współrzędnych nanosi się
informacje określające:

a) rozmiary produkcji (sztuki, kilogramy) – na osi X układu

współrzędnych

b) odpowiadające im wartości ponoszonych kosztów – na osi Y

układu współrzędnych

Metoda wielkości krańcowych

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Inaczej nazywana najmniejszego i najwyższego punktu zakłada
wybór z szeregów liczbowych dane o najwyższych i najniższych
rozmiarach działalności i na ich podstawie wyznacza się funkcję
kosztów .

O

q

= q

max

– q

min

O

q

– odchylenie krańcowe wielkości produkcji

q

max

– maksymalne rozmiary produkcji w analizowanym okresie

q

min

– minimalne rozmiary produkcji w analizowanym okresie

K

q

= K(q)

max

– K(q)

min

K

q

– odchylenie krańcowe kosztów

K(q)

max

– wartość poniesionych kosztów przy maksymalnych

rozmiarach produkcji
K(q)

min

– wartość poniesionych kosztów przy minimalnych

rozmiarach produkcji

Metoda wielkości krańcowych

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

kj

z

= K

q

/ O

q

kj

z

– koszt jednostkowy zmienny

K

q

– odchylenie krańcowe kosztów

O

q

– odchylenie krańcowe wielkości produkcji

KS = K(q)

max

– (kj

z

 q

max

) lub KS = K(q)

min

–

(kj

z

 q

min

)

KS – koszty stałe

K = KS + (kj

z

 q

plan

)

K – koszty całkowite dla zaplanowanej wielkości produkcji

Metoda średnich podokresów

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Metoda średnich podokresów jest rozszerzoną wersją metody
wielkości krańcowych.
Rozszerzenie to polega na tym, że wyodrębnienie zmiennych i
stałych kosztów odbywa się w drodze porównania średnich kosztów
i średnich wielkości produkcji dla dwóch różnych poziomów
działalności

jednostki,

z

których

jeden

jest

poziomem

maksymalnym, a drugim minimalnym.

Wykorzystując dane statystyczne porządkuje się je rosnąco od
najniższych do najwyższych rozmiarów działalności i dzieli się je na
dwie grupy.
Z wydzielonych w ten sposób części wyznacza się średnie wielkości
produkcji, jak również średnie wartości kosztów. Znając te wielkości
postępuje się analogicznie, jak w przypadku metody wielkości
krańcowych.

W przypadku gdy liczba danych w szeregu jest nieparzysta możliwe
jest zrezygnowanie z jednej skrajnej wielkości i wówczas dane
można podzielić na dwie równe części, lub też podzielić je tak, że
jedna z grup będzie miała o jedną pozycje więcej.

Metoda regresji

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Istotą metody regresji jest jak najlepsze dopasowanie linii kosztów
do rzeczywistych obserwacji kosztów. Dokonuje się tego
wykorzystując metodę najmniejszych kwadratów

Polega ona na znalezieniu takiego równania linii prostej kosztów,
aby suma kwadratów pionowych odległości pomiędzy tą linią, a
danymi rzeczywistymi była mniejsza niż suma kwadratów odległości
miedzy danymi empirycznymi, a jakąkolwiek inną krzywą.

W pierwszym etapie wylicza się średnią wielkość produkcji (

śr

q) i

średnią wartość kosztów (

śr

y) w badanym okresie. Następnie określa

się różnice pomiędzy wielkościami produkcji i kosztów w
poszczególnych okresach sprawozdawczych, a przeciętnymi
wielkościami wyznaczonymi w pierwszym etapie.

W kolejnych etapach na podstawie przeprowadzonych obliczeń
odchyleń wylicza się sumę kwadratów odchyleń wielkości produkcji,
sumę iloczynów odchyleń wielkości produkcji i odchyleń kosztów.
Na zakończenie wyznacza się parametry linii regresji.

Podsumowanie

Marek Ossowski – Uniwersytet Gdański

Rezultat uzyskany w wyniku przeprowadzenia podziału kosztów
na stałe i zmienne może być różny w zależności od tego jaką
metodę podziału zastosujemy. Należy również pamiętać o tym, że
w przypadku przeprowadzenia procedury podziału kosztów na
stałe i zmienne metodami niestatystycznymi, rezultat podziału
uzależniony

jest

od

subiektywnego

osądu

osób

przeprowadzających

tę

procedurę.

Oczywiście

metody

statystyczne pozbawione są tego mankamentu, ale niestety nie
są możliwe do przeprowadzenia w jednostkach, które dopiero co
rozpoczęły działalność (nie posiadają bazy statystycznej) oraz dla
rozmiarów działalności, które wykraczają zakresem poza
istniejącą bazę statystyczną, gdyż w tych obszarach mogą
przedstawiać nieprecyzyjne wyniki.

W praktyce wciąż najczęściej używana jest metoda księgowa,
która wymaga od jednostek gromadzenia kosztów wydziałowych
na odpowiednich kontach analitycznych, z których każda
zawierała informację: czy określona została jako pozycja stała czy
zmienna. Co jest kosztem stałym, a co zmiennym powinna
podpowiadać logika, doświadczenie i obserwacja kształtowania
się poszczególnych pozycji kosztów.