Rola audytu
finansowego w
wykrywaniu
przestępstw
gospodarczych
Justyna Golnik
Arek Kleszcz
Mariusz Zabrocki
Rola audytu
finansowego w
wykrywaniu
przestępstw
gospodarczych
Justyna Golnik
Arek Kleszcz
Mariusz Zabrocki
Agenda
• Wprowadzenie do tematu
• Oszustwo i nadużycie
• Skala zjawiska w Polsce
• Ryzyko w audycie
• Kontrola wewnętrzna
• Dokumentacja i opinia
• Struktura modelu postępowania
audytora
Właściwa alokacja zasobów =
wzrost gospodarczy
Przestępstwa gospodarcze
zaburzają ten mechanizm
Szczególna rola biegłego
rewidenta
• Badają roczne sprawozdania
finansowe i księgi rachunkowe
• Mają praktycznie nieograniczony
dostęp do dokumentów źródłowych
• Wiedza merytoryczna
• Audyt śledczy, usługi na potrzeby
sądownictwa - forensic services
Oszustwo (wg MSRF 240)
Oszustwo stanowi zamierzone działanie podjęte
przez jednego lub kilku członków kierownictwa,
pracowników lub strony trzecie, które powoduje
powstanie nieprawidłowości w sprawozdaniu
finansowym. Może ono polegać na:
• Manipulacji, zafałszowaniu lub zmianie danych lub
dokumentów,
• Zawłaszczeniu majątku,
• Wyłączeniu lub pominięciu w zapisach księgowych
lub dokumentach skutków transakcji,
• Rejestrowaniu transakcji pozornych,
• Niewłaściwym stosowaniu zasad (polityki)
rachunkowości.
Przestępstwa gospodarcze
według kodeksu karnego
• Nadużycie zaufania, niegospodarność
– działanie na niekorzyść spółki, nadużycie
uprawnień lub niedopełnienie obowiązków
przez kierownictwo
• Przekupstwo/łapówkarstwo –
przyjmowanie korzyści majątkowych,
osobistych lub ich obietnicy za
podejmowanie konkretnych decyzji
związanych z działalnością gospodarczą
podmiotu
Przestępstwa gospodarcze
według kodeksu karnego
• Oszustwo kredytowe – przedkładanie
fałszywych lub nierzetelnych dokumentów
w celu wyłudzenia kredytu lub innej
pomocy finansowej
• Oszustwo ubezpieczeniowe – celowe
spowodowanie zdarzenia w celu uzyskania
odszkodowania
• Oszustwo przetargowe – utrudnianie lub
działanie w porozumieniu w przetargach
publicznych
Przestępstwa gospodarcze
według kodeksu karnego
• „Pranie pieniędzy” – obrót składnikami
majątku uzyskanymi w wyniku popełnienia
czynów zabronionych
• Przestępstwa na szkodę wierzycieli –
działania w celu udaremnienia lun
ograniczenia zaspokojenia należności przez
wierzycieli, np. sprzedaż majątku,
doprowadzenie do upadłości, tworzenie
nowej spółki
• Nierzetelne prowadzenie dokumentacji
działalności gospodarczej
Przestępstwa gospodarcze
według kodeksu karnego
• Przestępstwo lichwy – nakładanie
obowiązku świadczenia niewspółmiernego
• Usuwanie, przerabianie i podrabianie
oznaczeń towarów i urządzeń
• Oszustwa informacyjne emitentów
papierów wartościowych –
rozpowszechnianie nieprawdziwych
informacji lub ich ukrywanie
• Podrabianie i przerabianie pieniędzy,
dokumentów związanych z ich wypłatą,
znaków wartościowych i obrót nimi
Percepcja przestępczości
gospodarczej w Polsce
(źródło: raport Deloitte: Nadużycia - niewidzialny wróg przedsiębiorstw 2008)
Percepcja przestępczości
gospodarczej w Polsce
Występowanie nadużyć
(źródło: raport Deloitte: Nadużycia - niewidzialny wróg przedsiębiorstw 2008)
Występowanie nadużyć
Występowanie nadużyć
Wykrywanie nadużyć
(źródło: raport Deloitte: Nadużycia - niewidzialny wróg przedsiębiorstw 2008)
Obowiązek wykrywania
oszustw
• Cel badania sprawozdania finansowego
dotyczy również wykrywania przez
biegłego rewidenta oszustw
• Nadużycia, błędy i naruszenia prawa, które
mogą mieć istotny wpływ na sytuację
majątkowo-finansową lub na wynik
finansowy jednostki prezentowany w
sprawozdaniu muszą znaleźć w kręgu
zainteresowania audytora
• Jeśli oszustwo ma istotny wpływ na
sprawozdanie finansowe, to powinno
zawsze być objęte szczegółową analizą
Rewizja finansowa a audyt
śledczy
Obszar
Rewizja finansowa
Audyt śledczy
Częstotliw
ość
Powtarzalność
Niepowtarzalność
Cel
Opinia
Udowodnienie winy lub
odrzucenia zarzutu
Zakres
Ogólny
Szczegółowy
Relacje
między
stronami
Współpraca
Relacje wrogie
Metodolog
ia
Techniki rewizji
finansowej
Szczególne techniki badania
nadużyć
Główne
zasady
Zawodowy sceptycyzm
Udowodnienie
Rola biegłego rewidenta w
postępowaniu sądowym
• Biegli sądowi (np. audytorzy
współpracujący z prokuraturą)
• Dowody z opinii biegłego
• W Polsce biegli sądowi często
zawodzą (ze względu na
niekompetencję, liberalne przepisy o
powoływaniu biegłych sądowych i
ciche przyzwolenie sędziów
Procedury badawcze są coraz
bardziej precyzyjne
Procedura szacowania ryzyka
oszustwa
1. Tradycyjne metody szacowania ryzyka
RB = RN x RK x RP
2. Tradycyjne obszary ryzyka badania
sprawozdania finansowego
(nieskuteczne w przypadku oszustw)
Procedura szacowania ryzyka
oszustwa
• Poprzednie metody dotyczą wykrywania
błędów sprawozdawczości, nie celowych
nadużyć.
• W takich wypadkach należy:
Metody wspomagające
szacowanie ryzyka
1.
„Burza mózgów”
Obowiązkowy element audytu, który ma na celu pomóc w
zidentyfikowaniu możliwości popełnienia nadużyć w danej
jednostce
2.
System ekspercki
Oparcie się na wiedzy zdobytej przez osoby z dużym
doświadczeniem w zakresie wykrywania oszustw
(ekspertów). Głównym źródłem oszustw wg ekspertów jest
kierownictwo.
3.
Koncepcja „trójkąta oszustwa”
Szerzej omówione na wykładzie Fałszowanie sprawozdań finansowych
4.
Przegląd analityczny
Obejmuje analizę poziomą i pionową oraz analizę
wskaźnikową
Dokonuje się jej w poszukiwaniu nietypowych relacji
mogących świadczyć o potencjalnych nadużyciach
Kontrola wewnętrzna jest
ważnym elementem audytu …
… ale nieskutecznym gdy
przestępstwa dokonywane
są na najwyższym szczeblu
• Do najwyższego szczebla zaliczamy:
• Członków zarządu lub właścicieli
• Osoby zatrudnione w dziale kontroli
wewnętrznej
• Pracowników, którzy mają dostęp do systemów
informatycznych i finansowo-księgowych
• Należy zatem zaznaczyć, że praca
audytora musi charakteryzować się:
• Sceptycyzmem
• Profesjonalizmem i doświadczeniem
Audytorzy są zobowiązani do
tworzenia dokumentacji
nadużyć
• Każdy audyt kończy się zebraniem
dokumentacji rewizyjnej, która stanowi dowód
poświadczający opinię biegłego rewidenta i
jest przechowywana przez 5 lat od daty
badania
• Dokumentacja rewizyjna dzieli się na dwie
części:
• Zbiór trwały – wszystkie dokumenty, zbierane podczas
pierwszego badania. Jedynym warunkiem jest
zapewnienie aktualności tych dokumentów.
• Zbiór bieżący – dokumentacja wymaga corocznej
aktualizacji
Elementy dokumentacji
rewizyjnej
Zbiór trwały
Zbiór bieżący
• Informacje o prawnej i organizacyjnej strukturze
jednostki, m.in. skład i kompetencje
poszczególnych organów przedsiębiorstwa
• Wyciągi lub kopie ważnych dokumentów
prawnych
• Zawarte porozumienia, uchwały poszczególnych
organów jednostki
• Kopie najważniejszych umów cywilnoprawnych
zawieranych z bankami i kontrahentami
• Ugody bankowe z wierzycielami
• Opis stosowanych zasad rachunkowości –
zakładowy plan kont i zarządzenia o jego
zmianach
• Dokumentacja badania i oceny systemu
księgowości oraz kontroli wewnętrznej
• Opis finansowo-księgowych systemów
informatycznych
• Wstępne oraz ostateczne wersje rocznego
sprawozdania finansowego
• Elementy analizy finansowej
• Kopie wydanej opinii, raportu i ew. list do
zarządu
• Umowa o badanie sprawozdania finansowego
wraz z ewentualnymi aneksami
• Oświadczenie spółki audytorskiej oraz biegłego
rewidenta o ich niezależności w stosunku do
badanego podmiotu
• Oświadczenie kierownictwa badanej jednostki o
kompletnym ujęciu w księgach rachunkowych
operacji dotyczących badanego roku oraz
poinformowaniu audytora o wszystkich istotnych
zdarzeniach następujących po dacie bilansu
• Sprawozdanie z weryfikacji procesu badania
sprawozdania finansowego
• Plan i program rewizji finansowej
• Załączniki do poszczególnych pozycji aktywów i
pasywów oraz przychodów i kosztów, opis strat i
zysków nadzwyczajnych
• Kopie i kserokopie dokumentów
potwierdzających dokonanie operacji
• Dokumenty podsumowujące rezultaty badania
Narzędziem audytora jest
wydawana przez niego opinia
…
• W porównaniu do zarządzania
strategicznego, gdzie produkuje się setki
slajdów, audytor ogranicza się do jednej
kartki papieru, która podsumowywuje jego
pracę
… i obowiązek poinformowania
odpowiednich organów
• Audytor ma obowiązek poinformowania
na piśmie:
– Zwierzchnika danej osoby lub komórki
– Radę nadzorczą (gdy oszustwo popełniają
członkowie zarządu)
– Prokuraturę (gdy nadużycie jest
regulowane w kodeksie karnym)
– Generalnego Inspektora Informacji
Finansowej przy Ministerstwie
Finansów (kiedy dochodzi do procederu
prania brudnych pieniędzy)
Model postępowania audytora w
zakresie wykrywania przestępstw
gospodarczych
•Założenia
•Współpraca audytora z jednostką
•Kontrolę przeprowadza audytor, któremu faktycznie zależy
na wykryciu przestępstwa i dysponuje odpowiednią wiedzą
merytoryczną
•Cele
•Poszerzenie zakresu narzędzi weryfikacyjnych
•Zwiększenie możliwości wykrywania przestępstw
gospodarczych
Etap I
Oszacowanie ryzyka wystąpienia przestępstwa
gospodarczego
Zebranie informacji
Zebranie informacji
Identyfikacja ryzyka
Identyfikacja ryzyka
Ocena ryzyka
Ocena ryzyka
Działanie
Działanie
Ocena dowodów
Ocena dowodów
Komunikacja
Komunikacja
Weryfikacja dokumentów
Weryfikacja dokumentów
Burza mózgów
Burza mózgów
Etap II
Identyfikacja nadużyć w ramach czterech
podstawowych grup przestępstw
1. Defraudacja aktywów
2. Fałszowanie sprawozdawczości finansowej
3. Korupcja
4. Pranie brudnych pieniędzy
Etap III
Zastosowanie technik
weryfikacyjnych w celu wykrycia
nadużycia gospodarczego
Analiza i
weryfikacja red
flags
Zebrane do badania
rodzaje dokumentów
źródłowych i
pomocniczych
Dobór
szczegółowych
technik
wykrywania
nadużyć
Potwierdzenie lub nie
wystąpienia nadużycia
Etap IV
Ocena kompletności zebranej
dokumentacji oraz raportowanie
Analiza zebranej
dokumentacji
Raport z
audytu
śledczego
Opinia
audytu
statutowego
Opinia dla
sądu
Decyzja o zgłoszeniu
do prokuratury
podejrzenia
popełnienia
przestępstwa
Szczegółowe techniki wykrywania fałszowania
sprawozdań finansowych
1. Nieprawidłowości w prezentacji i wycenie aktywów
• Zawyżanie wartości udziałów i akcji
• Manipulowanie wartością zapasów
• Oszustwa w zakresie wyceny należności
• Zawyżanie wartości środków trwałych
• Manipulowanie wartościami niematerialnymi i prawnymi
2. Nieprawidłowości w wycenie pasywów
• Zaniżanie rezerw na zobowiązania
• Oszustwa w zakresie kapitałów własnych
3. Manipulacje księgowe związane z ujmowaniem
przychodów
4. Nadużycia dotyczące ujmowania kosztów
Rola skonsolidowanych sprawozdań
finansowych w wykrywaniu fałszowania
sprawozdań
DZIĘKUJEMY
Justyna Golnik, Arek Kleszcz,
Mariusz Zabrocki