4. Koszty, przychody i wynik finansowy. Rachunek zysków i strat.
Pojęcie i klasyfikacja kosztów
W toku prowadzenia działalności gospodarczej każda firma ponosi koszty, przez które rozumie się wyrażone w pieniądzu zużycie:
środków pracy (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych),
przedmiotów pracy (materiałów),
usług obcych,
pracy (mierzonej wartością wynagrodzeń)
oraz niektóre wydatki nie stanowiące odzwierciedlenia zużycia, np. podatki i opłaty.
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037) wśród kosztów wyróżnia:
koszty działalności operacyjnej,
pozostałe koszty operacyjne,
koszty finansowe.
Według klasyfikacji rodzajowej kosztów rozróżnia się:
amortyzację,
zużycie materiałów i energii,
usługi obce ( w tym usługi transportowo-spedycyjne),
podatki i opłaty obciążające koszty,
wynagrodzenia,
świadczenia na rzecz pracowników,
pozostałe koszty.
Ze względu na miejsce powstawania kosztów wyróżnia się:
koszty działalności podstawowej (w jednostkach handlowych zwane kosztami handlowymi),
koszty działalności pomocniczej (wydział transportu, kotłownia, zakład remontowy),
koszty działalności ogólnozakładowej (koszty zarządu).
Sposób naliczania i ewidencji kosztów powinien być opisany w polityce rachunkowości (zakładowym planie kont).
Ogólne zasady ewidencji kosztów
Małe jednostki handlowe najczęściej księgują ponoszone koszty na kontach kosztów układy rodzajowego (zespół 4). Większe jednostki handlowe, a w szczególności prowadzące różnorodną działalność gospodarczą, księgują ponoszone koszty na bieżąco na kontach układu rodzajowego (4), a następnie rozliczają je na odpowiednich kontach kosztów w układzie funkcjonalnym (5). Koszty ponoszone z góry lub z dołu (podlegające rozliczeniu w czasie) są ewidencjonowane na koncie „Międzyokresowe rozliczenia kosztów”.
Rozliczenia międzyokresowe kosztów
Rozliczenia międzyokresowe kosztów obejmują koszty ponoszone w bieżącym okresie sprawozdawczym, które dotyczą przyszłych okresów sprawozdawczych. Znowelizowana ustawa o rachunkowości wyróżnia rozliczenia międzyokresowe kosztów bierne i czynne. Czynne rozliczenia międzyokresowe dotyczą kosztów opłacanych z góry i mogą mieć charakter długo- i krótkoterminowych. Bierne rozliczenia międzyokresowe stanowią „rezerwy” na wydatki, które nastąpią w późniejszym okresie.
Koszty zarządu i ich rozliczanie
Konto „Koszty zarządu” jest kontem układu funkcjonalnego kosztów. Jednostki handlowe prowadzące zróżnicowaną działalność gospodarczą (hurt, detal, produkcja) wspólne koszty tych działalności zbierają na koncie „Koszty zarządu”, a na koniec okresu sprawozdawczego rozliczają je z zastosowaniem właściwego klucza podziałowego.
Pozostałe koszty i przychody operacyjne
Przychody rozumiane jako kwoty należne jednostkom za sprzedane rzeczowe i finansowe aktywa trwałe i obrotowe obejmują:
przychody z działalności operacyjnej (ze sprzedaży towarów, produktów i materiałów),
przychody z pozostałej działalności operacyjnej,
przychody z operacji finansowych.
Przychody z pozostałej działalności operacyjnej obejmują przede wszystkim przychody ze sprzedaży środków trwałych, a także inne przychody, które nie są związane z działalnością podstawową jednostki, np. otrzymane darowizny, kary, grzywny, subwencje, dotacje.
Osiąganie pozostałych przychodów operacyjnych pociąga ze sobą ponoszenie kosztów, które określa się jako pozostałe koszty operacyjne. Zalicza się do nich m.in. przekazywane darowizny, płacone kary, grzywny, itp.
Koszty i przychody z tytułu operacji finansowych
Na wynik z działalności jednostki wpływają także przychody i koszty finansowe. Przychody finansowe to przychody uzyskane przede wszystkim:
ze sprzedaży papierów wartościowych, udziałów i akcji,
otrzymane dywidendy, prowizje i dyskonto,
dodatnie różnice kursowe.
Koszty finansowe tworzą przede wszystkim:
rozchód sprzedanych papierów wartościowych, udziałów i akcji,
zapłacone odsetki i dyskonto,
ujemne różnice kursowe.
Straty i zyski nadzwyczajne
Straty i zyski nadzwyczajne powstają na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia poza działalnością operacyjną jednostki i nie są związane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia. Straty nadzwyczajne zmniejszają wynik finansowy roku obrotowego, a zyski nadzwyczajne zwiększają go.
Ustalanie i rozliczanie wyniku finansowego
Przychody i zyski w ostatecznym efekcie powodują wzrost kapitału własnego, natomiast koszty i straty - jego zmniejszenie, w sposób inny niż wniesienie lub wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli.
Jednostki gospodarcze ustalają wynik finansowy działalności za okresy miesięczne w sposób statystyczny, na formularzu CIT-2, który przekazują w odpowiednim terminie do urzędu skarbowego wraz z odpowiednim przelewem zaliczki na podatek dochodowy.
Na koniec roku obrachunkowego jednostki ustalają wynik metodą księgową na formularzu CIT-8. Wynik finansowy ustala się na podstawie rachunku zysków i strat. Wynik finansowy brutto jest saldem konta „Wynik finansowy” obliczanym przed przeniesieniem na konto obowiązkowych obciążeń wyniku finansowego dokonanych w ciągu roku obrotowego.
Obowiązkowym obciążeniem wyniku finansowego każdej jednostki gospodarczej jest podatek dochodowy od osób prawnych. Ponadto mogą wystąpić takie obciążenia jak:
rezerwa na odroczony podatek dochodowy,
wpłata z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa,
inne obowiązkowe obciążenia wynikające z przepisów prawa.
W jednostkach gospodarczych objętych podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynik finansowy brutto jest równocześnie wynikiem finansowym netto, gdyż występujący w tych jednostkach podatek dochodowy jest zobowiązaniem podatkowym właścicieli, a nie jednostki.
Podział wyniku finansowego
Wykazany w księgach rachunkowych zysk brutto nie zawsze jest podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Nie wszystkie poniesione koszty są kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów podatkowych. Podobnie, nie wszystkie przychody wykazane w księgach rachunkowych są w rozumieniu przepisów podatkowych przychodami przyjętymi do ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
Na koniec okresu obrotowego tworzy się rezerwy na odroczony podatek dochodowy z tytułu różnic przejściowych w podstawie opodatkowania, spowodowanych odmiennością momentu uznania przychodu za osiągnięty lub kosztu za poniesiony w myśl ustawy o rachunkowości oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zysk netto podlega podziałowi fakultatywnemu, tzn. zależnemu od woli i decyzji właścicieli lub udziałowców, za wyjątkiem spółek akcyjnych, które mają obowiązek 8% zysku netto przeznaczyć na powiększenie kapitału zapasowego.
Do ewidencji podziału zysku netto lub pokrycia straty bilansowej służy konto „Rozliczenie wyniku finansowego”. Strona kredytowa tego konta ujmuje zysk netto do podziału lub kierunki pokrycia straty. Strona debetowa wskazuje na kierunki podziału zysku lub na wysokość poniesionej straty. Saldo tego konta oznacza wysokość niepodzielonego zysku netto lub niepokrytą stratę.
Rachunek zysków i start
Rachunek zysków i strat jest sprawozdaniem dynamicznym, co oznacza, że zawiera informacje „za okres”, np. za okres od 01.01.2007 do 31.12.2007. Rachunek zysków i start na budowę drabinkową, przychody i koszty ujmowane są na zmianę tworząc moduły dotyczące poszczególnych obszarów działalności jednostki:
- podstawowej działalności operacyjnej
- pozostałej działalności operacyjnej,
- działalności finansowej,
- zdarzeń nadzwyczajnych.
Po każdym module ustalany jest wynik, który w kolejnych etapach nosi nazwę:
- wyniku na sprzedaży (przychody ze sprzedaży minus koszty sprzedanych wyrobów),
- wyniku na działalności operacyjnej (wynik na sprzedaży dodać pozostałe przychody operacyjne minus pozostałe koszty operacyjne),
- wyniku na działalności gospodarcze (wynik na działalności operacyjnej,
- wynik brutto
- wynik netto.
1
4