Wrocław, dnia 18 grudnia 2000r.

Spis treści:

1. Wstęp .................................................................................................................... 2

1. Ustalenie stylu zarządzania...................................................................................3

2. Opracowanie zasad zarządzania............................................................................4

3. Sporządzenie charakterystyki stanowisk pracy.....................................................7

4. Przekształcenie struktury organizacyjnej.............................................................10

5. Zmiana organizacji produkcji............................................................................. 14

6. Wprowadzenie wydziałów rozliczanych oddzielnie............................................14

7. Budowanie systemu sprawozdawczego...............................................................17

8. Ustalanie systemu kalkulacji kosztów................................................................. 20

1.8.1. Rachunek kosztów globalnych................................................................ 21

1.8.2. Rachunek kosztów bezpośrednich............................................................ 23

1.9. Wprowadzenie budżetów i krótkoterminowych rachunków wyników............... 23

2. Zakończenie....................................................................................................................26

3. Literatura.........................................................................................................................27

WSTĘP

Pojęcie kontroling pochodzi od angielskiego zwrotu „to control”, przez który rozumie się kierowanie, sterowanie, regulację procesów, nie zaś - jak by się mogło wydawać - kontrole lub kontrolę wewnętrzną. Kontroling jest przez rożnych autorów różnie definiowany, warto więc przytoczyć następujące definicje:

uproszczoną: porównanie stanu pożądanego ze stanem rzeczywistym,

bardziej kompleksową: system wzajemnie określonych przedsięwzięć, zasad, metod, technik służących wewnętrznemu systemowi sterowania i kontroli, zorientowanemu na osiągnięcie założonego wyniku,

bardzo obrazową: proces nawigacji i sterowania gospodarczego za pomocą planu, wyznaczającego miejsce przeznaczenia,

bardzo abstrakcyjną: zintegrowany podsystem kierowania, planowania, kontroli i informacji, wspierający adaptację i koordynację całego systemu zarządzania.

Rozpatrując poszczególne elementy tych definicji trudno jednoznacznie sformułować pojęcie kontrolingu, zwłaszcza że dość często określa się go po prostu jako system sterowania za pomocą wyniku [6].

Kontroling wspiera zarządzanie w taki sposób, że łączy planowanie, kontrolę i informacje. Powinien obejmować on przewidywania , które mają na celu głównie kontynuację przez przedsiębiorstwo jego działalności oraz rozwój, zapewnienie zatrudnienia pracowników, a także tworzenie podstaw do podejmowania decyzji, które służyłyby efektywnemu sterowaniu przedsiębiorstwem.

Podstawę skutecznego wprowadzenia kontrolingu w przedsiębiorstwie tworzą wstępne prace organizacyjne. Aby kontroling mógł w danym przedsiębiorstwie prawidłowo funkcjonować muszą zostać spełnione określone wcześniej warunki wstępne.

Należy:

1. Ustalić styl zarządzania;

2. Opracować zasady zarządzania;

3. Sporządzić charakterystykę stanowisk pracy;

4. Przekształcić strukturę organizacyjną;

5. Zmienić organizację produkcji;

6. Wprowadzić wydziały rozliczane oddzielnie.

7. Zbudować czytelny system sprawozdawczy

8. Ustalić właściwy system kalkulacji kosztów.

9. Wprowadzić budżety i krótkoterminowe rachunki wyników.

W fazie konstrukcyjnej kontroler powinien także przedłożyć dyrekcji przedsiębiorstwa charakterystykę i określenie celów kontrolnych, zapewniając w ten sposób sobie poparcie ze strony dyrekcji przedsiębiorstwa.

Tylko wtedy, kiedy te warunki wstępne zostaną spełnione, możliwe jest skuteczne wprowadzenie koncepcji kontrolingu.

USTALENIE STYLU ZARZĄDZANIA

Wszędzie tam, gdzie ma miejsce celowe, zorganizowane działanie, konieczne staje się kierowanie tym działaniem. Kierowanie jest zespołem świadomych działań regulujących proces integracji członków zespołu na gruncie celów. Dlatego staje się ono nieodzownym warunkiem istnienia oraz funkcjonowania każdej zorganizowanej całości. Kierowanie to działanie zmierzające do spowodowania działania innych ludzi, zgodnego z celem tego, kto nimi kieruje [1].

Dla kontrolingu jako instrumentu zarządzania przedsiębiorstwem bardzo ważną sprawą jest sposób pracy podporządkowany osiągnięciu celu i samo osiągnięcie danego celu. Osiągnięcie celu przy panującym obecnie rynku nabywcy możliwe jest jedynie na podstawie danych rynkowych. Z tego wynika natomiast, że zarząd przedsiębiorstwa musi wypracować styl zarządzania podporządkowany regułom rynku. Nie może to być styl autorytarny, który jest stosowany w sytuacji typowej dla rynku sprzedawcy.

W sytuacji rynku nabywcy, w której sprzedawca zabiega o swoich klientów, styl zarządzania powinien być oparty na inicjatywie i wsparciu emocjonalnym oraz rzeczywistym udziale w zarządzaniu kierowników niższych szczebli, a także aktywnych, zdolnych i dobrze przygotowanych zawodowo pracowników.

Czyli autorytarny styl zarządzania musi zostać zastąpiony przez zespołowy styl zarządzania. Wprowadzenie takiego zespołowego stylu zarządzania wymaga spełnienia w przedsiębiorstwie wielu warunków wstępnych.

Należy więc:

Zreorganizować schemat organizacyjny przedsiębiorstwa;

Wprowadzić wyraźne rozgraniczenie poszczególnych działów;

Okazać więcej zaufania pracownikom;

Ustalić zakres odpowiedzialności i uprawnień zespołu kierowniczego w formie charakterystyk poszczególnych stanowisk pracy.

Ten styl zarządzania pobudza efektywną współpracę wszystkich pracowników w przedsiębiorstwie. Przekazanie części zadań zatrudnionym odciąża dyrekcję przedsiębiorstwa, dzięki czemu może się ona zająć najpilniejszymi jego problemami. Inną zaletą zespołowego stylu zarządzania jest pobudzenie motywacji współpracowników i ich identyfikowanie się z celami przedsiębiorstwa.

Skuteczny kontroling wymaga stosowania zespołowego systemu zarządzania, który uwzględnia różne koncepcje zarządzania. Wszystkie one powinny być realizowane jednocześnie:

• Kierowanie przez ustalanie zadań

Dyrekcja i pracownicy na stanowiskach kierowniczych opracowują cele,

które w przedsiębiorstwie są realizowane potem przez pracowników.

• Kierowanie przez przeniesienie uprawnień

Planowane cele są rozdzielane między poszczególnych pracowników z równoczesnym określeniem ich kompetencji i zakresów odpowiedzialności.

• Kierowanie przez uwzględnianie odchyleń

Porównanie wartości wyznaczonych z osiągniętymi oraz wynikające z tego analizy odchyleń są podstawą do kierowania przedsiębiorstwem nastawionym na rozwiązywanie problemów.

• Kierowanie na podstawie wyników

Kontrola ogranicza się jedynie do wyniku, nie zajmuje się prowadzącą do niego drogą, co zostawia współpracownikom większe pole manewru. Przez to zostaje odciążona dyrekcja przedsiębiorstwa, co służy optymalnemu zarządzaniu zakładem.

• Kierowanie przez motywowanie

Pozytywny wpływ, jaki należy wywierać na pracowników, powinien doprowadzić do ich utożsamiania się z przydzielonymi im zadaniami i celami przedsiębiorstwa.

Integracja tych koncepcji zarządzania powinna doprowadzić do wypracowania w przedsiębiorstwie właściwej techniki dobrego kierowania współpracownikami.

Można stwierdzić również, że elastyczne zarządzanie przedsiębiorstwem nastawione na wyszukiwanie niedociągnięć i rozwiązywanie problemów da się zrealizować tylko wtedy, gdy w przedsiębiorstwie stosuje się zespołowy styl zarządzania zorientowany na rynek i wspierany odpowiednimi koncepcjami zarządzania [11].

OPRACOWANIE ZASAD ZARZĄDZANIA

Zasady zarządzania powinny być opracowane zarówno w mniejszych jaki i w średnich przedsiębiorstwach. Wspólny cele dyrekcji przedsiębiorstwa i kierowników powinien być oparty na pełnym zaufaniu i współpracy wszystkich zatrudnionych osób.

Opracowanie zasad zarządzania pozwala przede wszystkim ustalić wymaganie co do sposobu zachowania się pomiędzy przełożonymi a pracownikami, jak również pomiędzy osobami równymi sobie rangą. Z pomocą takich właśnie wytycznych współpracy zostaną stworzone oparte na pełnym zaufaniu stosunki, które powinny w dużej mierze ułatwić realizowanie określonych wcześniej celów przedsiębiorstwa. Zasady zarządzania powinny również służyć temu, aby zapoczątkować w przedsiębiorstwie proces zmiany sposobu myślenia i podążania w kierunku przeciwnym niż dotychczas.

Powinny także powodować zmiany w istniejących formach współpracy. Powody skonstruowania zasad zarządzania należy upatrywać w tym, że współpracownicy postrzegani są jako pełnoletni i odpowiedzialni za siebie ludzie, których interesy muszą być w pełni respektowane [11]. Dyrekcja danego przedsiębiorstwa powinna uświadomić sobie również, że kierowanie pracownikami odbywa sienie tylko przez wydawanie poleceń, ale też drogą przekonywania.

Aby osiągnąć poczucie identyfikacji, należy przeznaczone do wprowadzenia zasady zarządzania zebrać w formę broszury i rozdzielić ją pomiędzy wszystkich pracowników przedsiębiorstwa.

Poniższy przykład obrazuje zasady zarządzania i współpracy pomiędzy dyrekcją przedsiębiorstwa i pracownikami na stanowiskach kierowniczych dla średniego przedsiębiorstwa:

ZASADY ZARZĄDZANIA

Aby przedsiębiorstwo nasze utrzymało się w warunkach silnej konkurencji i wzrastającej dynamiki krajowego i zagranicznego współzawodnictwa, konieczne jest pisemne ustalenie nowych zasad zarządzania.

Finanse i rachunkowość zyskują rangę roli wiarygodnego systemu informacyjnego, który powinien umożliwić zarządzającym pracownikom lepsze wykonywanie należących do nich czynności planowania, kontroli i kierowania. Chcąc pomyślnie prowadzić nasze przedsiębiorstwo, apelujemy do każdego pracownika, aby poprzez stałe wspólne myślenie i odpowiedzialne działanie umożliwiał szybkie i rzeczowe przeprowadzenie realizacji zadań. Przyczyni się to do polepszenia organizacji pracy.

Dla pracowników zarządzających wyznaczany jest, ograniczony poprzez opis stanowiska pracy, obszar swobodnego działania dla osiągnięcia przydzielonych im zadań.

Opracowane poniżej zasady mają charakter wiążący, powinny promować sensowne kształtowanie współpracy, tzn. lepsze współdziałanie pomiędzy pracownikami oraz w stosunku do przełożonych.

1. Wytyczanie celów i obowiązki

Cele ustalone we współpracy kierowników z dyrekcją przedsiębiorstwa i wynikające z tego zadania są wyraźnie określone dla każdego wydziału; powinno to prowadzić do zarządzania świadomego spoczywającej na nim odpowiedzialności. Efektem niezbędnego przy tym dopasowania do innych działów powinno być również uzyskanie w przyszłości zadowalającego wyniku ekonomicznego zakładu.

2. Delegowanie uprawnień

Dyrekcja przedsiębiorstwa przenosi na pracowników zarządu stosowne kompetencje oraz odpowiedzialność. W ten sposób pracownicy będą mogli we własnym zakresie podejmować samodzielne czynności i decyzje. Jednocześnie są oni odpowiedzialni za wypełnianie swoich obowiązków i stosownie do tego mogą być pociągnięci do odpowiedzialności.

3. Wymiana

Kierownicy muszą w ramach podległych im wydziałów przeprowadzić podział obowiązków między poszczególnych pracowników. Pracownicy ci powinni być informowani w odpowiednim czasie i w wystarczającym zakresie, tak aby umożliwić im prawidłowe i terminowe wypełnienie obowiązków. Jeżeli podjęcie pewnych decyzji przekracza zakres kompetencji pracowników na stanowiskach kierowniczych, dyrekcja przedsiębiorstwa musi natychmiast zostać o tym poinformowana i wsparta odpowiednią do zaistniałej sytuacji radą.

4. Doradztwo

Do obowiązków kierowników należy udzielanie szczegółowych rad co do podejmowania decyzji, nie tylko w stosunku do kierownictwa przedsiębiorstwa, ale również, o ile ma to wpływ na prawidłowe wypełniane zadań, do innych pracowników zarządu.

5. Siła twórcza

Każdy pracownik powinien aktywnie uczestniczyć we współkształtowaniu swego miejsca pracy. Powinno się to odbywać poprzez przedstawianie kierownikom odpowiedzialnym za działy realnych propozycji odnoszących się do usprawniania ich pola działania.

6. Kontrola

W regularnych odstępach czasu dyrekcja przedsiębiorstwa upewnia się co do realizacji osiąganych celów w poszczególnych wydziałach. Także kierownicy powinni w swych wydziałach samodzielnie przeprowadzić podobne kontrole wyników.

7. Dokształcanie

Wszyscy kierownicy powinni zwracać uwagę na to, aby potencjał ich możliwości był stale odpowiedni do wypełnianych zadań. Dlatego też, o ile jest to koniecznie dla wykonania przypadających im funkcji, muszą dokształcać się sami lub uczęszczać na seminaria dokształcające.

Każdy współpracownik dysponuje prawami i obowiązkami, którymi powinien kierować się w swoim postępowaniu.

Powyższe zasady zarządzania wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2001.

Miejscowość, data Dyrekcja przedsiębiorstwa

[11]

SPORZĄDZENIE CHARAKTERYSTYKI STANOWISK PRACY

Charakterystyki poszczególnych stanowisk pracy powinny zostać sporządzone dla poszczególnych kierowników. Mają one na celu wyraźne rozgraniczenie obowiązków, odpowiedzialności i kompetencji poszczególnych kierowników. Nie mogą natomiast ograniczać elastyczności pracowników na stanowiskach kierowniczych. Charakterystykami stanowisk pracy należy posłużyć się dla regularnej i systematycznej oceny specjalistycznej sprawności i kwalifikacji kierowniczych pracowników zarządu. Jeżeli u poszczególnych pracowników wyjdą na jaw ich słabe strony, to powinno się oddelegować ich na seminaria dokształcające.

Celowe też może okazać się zorganizowanie dokształcania dla wszystkich pracowników na poszczególnych stanowiskach kierowniczych na jednym specjalnie zorganizowanym seminarium wewnątrzzakładowym.

Przeznaczona dla kontrolera charakterystyka stanowiska pracy może przedstawiać się następująco:

CHARAKTERYSTYKA STANOWISKA PRACY

1. NAZWISKO

2. NAZWA STANOWISKA

kontroler

3. POŁĄCZONE Z TYM STANOWISKIEM PEŁNOMOCNICTWA DO PODPISU

4. ZAJMUJĄCY STANOWISKO PODLEGA

dyrekcji przedsiębiorstwa

5. ZAJMUJĄCY STANOWISKO JEST PRZEŁOŻONYM

6. ZAJMUJĄCY STANOWISKO JEST REPREZENTOWANY

przez kierownika finansów i rachunkowości

7. ZAJMUJĄCY STANOWISKO REPREZENTUJE

8. CEL

Celem stanowiska jest budowa i rozwój systemu kontrolingu. System ten musi obejmować planowanie, kontrolę i kierowanie przedsiębiorstwem. Kontroler ma za zadanie wprowadzenie wiarygodnego systemu informacyjnego dla kierownictwa, który w przyszłości umożliwi szybsze i trafniejsze podejmowanie decyzji. Kontroling musi stać się ponadfunkcyjnym instrumentem zarządzania. Kontroler musi zwracać uwagę na to, aby w przedsiębiorstwie była zwiększona rentowność i zapewniony przepływ gotówki.

9. ZADANIA

wprowadzenie i rozwinięcie podporządkowanego wynikom systemu planowania, kontroli i kierowania,

koordynacja i rozbudowa planowania operacyjnego i strategicznego,

ustalanie celów przedsiębiorstwa we współpracy z dyrekcją i z pracownikami na stanowiskach kierowniczych,

przeprowadzanie wraz z kierownikami kontroli,

stworzenie dla osób odpowiedzialnych za poszczególne wydziały porównań wartości planowanych z uzyskanymi,

stworzenie analiz odchyleń w celu wykrycia ich przyczyn,

prowadzenie wspólnie z kierownikami sterowania w przedsiębiorstwie,

wprowadzanie działań korygujących,

likwidowanie wspólnie z kierownikami słabych punktów przedsiębiorstwa,

wprowadzanie planowania, kontroli i kierowania za pomocą zrozumiałych posunięć,

zdobycie, opracowanie, zestawienie i prezentacja zewnętrznych i wewnętrznych danych dla wypracowania jak najtrafniejszych decyzji,

wprowadzanie wiarygodnej kalkulacji kosztów i zysków,

włączenie rachunku kosztów bezpośrednich,

budowa systemu sprawozdawczego dostosowanego do odbiorców,

rozgraniczenie sektorów odpowiedzialności (wydziałów),

sprawdzenie u poszczególnych pracowników na stanowiskach kierowniczych zgodności zakresu zadań, odpowiedzialności i kompetencji,

sprawdzenie i poprawienie struktury i przebiegu organizacji,

utworzenie oddziałów, w których możliwa będzie odrębna kalkulacja zysków (profit - center),

stosowanie zespołowego stylu zarządzania,

wprowadzenie systemu samoregulacji,

wprowadzenie instrumentów zarządzania,

inicjowanie i kontynuowanie procesu ciągłego nauczania w przedsiębiorstwie,

wprowadzenie we wszystkich sektorach odpowiedzialności myślenia podporządkowanego rentowności,

przygotowanie i interpretacja sprawozdań finansowych ( porównanie planu z jego realizacją, analiza i interpretacja wyników)

przeprowadzenie badań specjalnych,

ocena i doradztwo.

10. ZAJMUJĄCY STANOWISKO CONTROLLERA INFORMUJE

dyrekcję przedsiębiorstwa i kierowników poszczególnych wydziałów o

podjętych przez siebie decyzjach i ich skutkach.

Zajmujący stanowisko kontrolera udziela informacji w szczególności o:

rodzaju i zakresie przygotowywanych sprawozdań,

wynikach przeprowadzonych przez siebie analiz,

konsekwencjach określonych modeli rozwojowych,

ważnych odchyleniach w poszczególnych wydziałach,

punktach wyjściowych dla działań zapobiegających zejściu z kursu.

11. ZAJMUJĄCY STANOWISKO CONTROLLERA JEST

INFORMOWANY

przez dyrekcję przedsiębiorstwa oraz kierowników odpowiedzialnych za

poszczególne wydziały o decyzjach, które dotyczą podległego mu wydziału.

Controller w szczególności jest informowany o:

wszystkich procesach niezbędnych do pełnienia jego obowiązków.

12. ZAJMUJĄCY STANOWISKO CONTROLLERA SŁUŻY RADĄ

dyrekcji przedsiębiorstwa i kierownikom odpowiedzialnym za poszczególne wydziały

na temat podejmowanych przez nich decyzji.

Kontroler służy radą przede wszystkim:

dyrekcji przedsiębiorstwa i pracownikom na stanowiskach kierowniczych przy

możliwie samodzielnym wykonywaniu następujących zadań:

1. ustalaniu planów operacyjnych i strategicznych,

2. przeprowadzaniu kontroli wyników,

3. wprowadzaniu docelowych instrumentów kierowania,

przy budowaniu i kształtowaniu finansów i rachunkowości,

przy zastosowaniu elektronicznego przetwarzania danych,

przy ustalaniu sektorów odpowiedzialności i miejsc powstawania kosztów,

przy stosowaniu instrumentów kierowania.

13. ZAJMUJĄCY STANOWISKO CONTROLLERA OTRZYMUJE RADY

dotyczące podejmowanych przez niego decyzji od dyrekcji przedsiębiorstwa i kierowników odpowiedzialnych za poszczególne wydziały.

Kontroler powinien w szczególności zasięgać rady przy koordynowaniu, planowaniu,

kontroli i kierowaniu

Dyrekcja przedsiębiorstwa Zajmujący stanowisko kontrolera

[11], [5].

Jednym z bardzo ważnych kroków, który należy wykonać zanim zostanie wprowadzony kontroling jest poddanie badaniu organizacji przedsiębiorstwa. Bardzo często wychodzą przy tym na jaw jego słabe punkty, które muszą zostać jak najszybciej usunięte. Jednak coraz częściej zdarza się zwłaszcza w mniejszych i średnich przedsiębiorstwach, że sektory odpowiedzialności (wydziały) rozgraniczone są w sposób bardzo niewyraźny. To prowadzi natomiast do nieustannego krzyżowania się interesów oraz nieporozumień pomiędzy poszczególnymi kierownikami. Wpływa to również ujemnie na przebieg pracy. Aby pozbyć się tych problemów należy przeprowadzić reorganizację przedsiębiorstwa.

Pracownicy na stanowiskach kierowniczych bardzo szybko akceptują nową organizację; jeżeli obok dyrekcji przedsiębiorstwa oni również mogą składać propozycje zmian w organizacji.

Dyrekcja może skutecznie działać tylko wtedy gdy dane przedsiębiorstwo zorganizowane jest w sposób sprawny i elastyczny. Zadania długoterminowe muszą być objęte ogólnymi przepisami regulującymi, według których powinny w przyszłości przebiegać procesy mające cechy powtarzalności.

Biorąc pod uwagę podział pracy, należy też ustalić ogólnie obowiązujące zasady współpracy wewnątrz przedsiębiorstwa, którymi mogliby kierować się wszyscy pracownicy. Dyrekcja przedsiębiorstwa ma do spełnienia bardzo poważne zadanie, aby nie pozwolić na powstanie ani niedowładu, ani też przerostu organizacji. Każde przedsiębiorstwo powinno mieć zapewnioną niezbędną stabilność. Jednocześnie trzeba zapewnić też zdolność elastycznego reagowania na zmiany ogólnych warunków.

Można wyróżnić organizację związaną z tworzeniem lub przebiegiem jakiejś działalności. Oba te rodzaje organizacji są ze sobą bardzo ściśle powiązane. Zmiany w jednej z nich wpływają na drugą. Organizacje te muszą mieć więc taką strukturę, aby ustalone cele mogły zostać osiągnięte w sposób najmniej skomplikowany.

PRZEKSZTAŁCENIE STRUKTURY ORGANIZACYJNEJ

Przy dążeniu przedsiębiorstwa do wytyczonego celu chodzi o rozgraniczenie poszczególnych sektorów odpowiedzialności (wydziałów). Aby każdemu kierownikowi

Umo`żliwić wypełnienie ich zadań, dyrekcja przedsiębiorstwa musi przydzielić im odpowiednie zakresy odpowiedzialności i kompetencje.

Takie właśnie zależności powinien wyjaśnić schemat organizacyjny. Rosnący podział pracy powoduje, że różne wydziały spełniają coraz więcej zadań cząstkowych. Ze względu na wspólny cel, którym jest wyższa rentowność, podział pracy wymaga koordynacji poszczególnych czynności. W związku z tym struktura powinna organizacji powinna zostać sformalizowana.

Zasady organizacyjne należy wiec w miarę możliwości sformułować na piśmie. Uzgodnione wcześniej wytyczne powinny być ujęte w jednym podręczniku dostępnym dla wszystkich pracowników. Cała organizacja przedsiębiorstwa powinna zamykać się w jednym schemacie organizacyjnym. Każdy pracownik powinien móc zapoznać się z poszczególnymi funkcjami i uprawnieniami do wydawania poleceń przynależnymi odpowiednim osobom zarządzającym.

W wielu mniejszych i średnich przedsiębiorstwach ze względów gospodarczych utworzenie oddzielnego stanowiska kontrolera nie jest korzystne. Dlatego też kontroler często bywa włączony do wydziału administracyjnego.

W przedsiębiorstwie średnim po sprawdzeniu istniejącej struktury organizacyjnej, kontroling został włączony do wydziału kalkulacji kosztów i wydajności. Kierownik tego wydziału kształci się systematycznie nadal, aby oprócz zadań wynikających z kalkulacji kosztów i wydajności mógł w przyszłości przejąć obowiązki kontrolingu. W fazie przejściowej przedsiębiorca zajmuje się jednak kontrolingiem osobiście.

Poniżej zamieszczony schemat organizacyjny przedsiębiorstwa przedstawia jego podział na sektory odpowiedzialności: marketing i zbyt, produkcja, gospodarka materiałowa i administracja. Kontroling jest tu wyraźnie połączony z wydziałem kalkulacji kosztów i wydajności.

ZMIANA ORGANIZACJI PRODUKCJI

Przekształcenie struktury organizacyjnej warunkuje reorganizację produkcji, ma to umożliwić skuteczniejszą pracę. Struktury organizacyjne tworzenia i produkcji muszą być więc ze sobą ściśle połączone. Zadaniem organizacji produkcji jest uregulowanie przestrzennych i czasowych warunków wykonania zadań. Procesy produkcyjne w poszczególnych wydziałach przedsiębiorstwa powinny być tak przygotowane, aby od początku mogły przebiegać płynnie. Należy więc ustalić kolejność wykonywania poszczególnych procesów.

Dla ważniejszych procesów produkcyjnych należy więc przygotować diagramy wykonania. Pracownicy o wiele lepiej i szybciej pojmują poszczególne procesy, jeżeli są one przedstawione w formie graficznej. Diagramy wykonania powinny być szczególnie szeroko rozpropagować w dziale elektronicznego przetwarzania danych.

WPROWADZENIE WYDZIAŁÓW ROZLICZANYCH ODDZIELNIE

Utworzenie wydziałów rozliczanych odrębnie przy kalkulacji zysków jest bardzo dobrym rozwiązaniem zarówno w przypadku mniejszych jak i średnich przedsiębiorstw. Jednak zanim będzie można w ten sposób wydajnie pracować muszą zostać spełnione pewne warunki wstępne. Przedsiębiorstwo powinno posiadać wiarygodny system sprawozdawczy. Krótkoterminowy rachunek wyników, rozdzielony co najmniej na grupy produktów, umożliwia stosunkowo dokładne obliczenie przychodu ze sprzedaży oraz kosztów stałych i zmiennych.

Wydziały rozliczane odrębnie przy kalkulacji zysków można stworzyć przyjmując następujące kryteria:

grupy produktów,

obszary sprzedaży,

grupy klientów,

drogi dystrybucji [11].

W przedsiębiorstwach krajowych coraz częściej wprowadzane są centra kosztów i centra zysku. Są to tworzone na na bazie komórek przedsiębiorstwa ośrodki odpowiedzialności - odpowiednio na koszty i zyski. W wyniku ich wprowadzenia następuje poprawa poziomu gospodarowania w poszczególnych komórkach przedsiębiorstwa i wzrost efektywności, konkurencyjności oraz elastyczności działania firmy, jako całości. Takie efekty osiąga się przede wszystkim dzięki zwiększeniu samodzielności decyzyjnej kierownictwa komórek wewnętrznych i wyraźnemu powiązaniu wyników pracy z systemem wynagrodzeń.

Procedura wprowadzania centrów kosztów i centrów zysku zakłada następujące

czynności:

Wyodrębnienie organizacyjne centrów.

Jakie komórki organizacyjne zarządu i ruchu mogą być samodzielnymi podmiotami wewnętrznymi w przedsiębiorstwie (jakie kryteria muszą spełnić)?

Jaka powinna być wewnętrzna organizacja centrum?

Określenie celów, zadań i mierników oceny stopnia ich realizacji.

Jakie cele ma realizować centrum, w powiązaniu z celami przedsiębiorstwa?

Jakie zadania wyprowadzić należy z ustalonych celów?

Jakie ceny wewnętrzne zastosować, dla wzajemnego rozliczania się samodzielnych jednostek przedsiębiorstwa?

Określenie zakresu samodzielności decyzyjnej kierownictwa centrum.

Jakie uprawnienia (kompetencje) powinno się przekazać centrom?

Jaka (za co?) będzie wiązała się z nimi odpowiedzialność ?

Jaka będzie szczególna odpowiedzialność kierownictwa centrum?

Ustalenie zasad powiązania mierników oceny z systemem motywacyjnym

Jaką przejąć konstrukcję systemu wynagrodzeń?

Jaka metoda kształtowania wynagrodzeń ma być stosowana?

Jakie wprowadzić parametry wiązania efektów pracy z wysokością płacy?

Jak motywować kadrę kierowniczą centrum? [8], [7].

Centrum kosztów może być każda komórka organizacyjna przedsiębiorstwa, jeżeli tylko da się dla niej określić okresowe zadanie kosztowe pod zadania rzeczowe, a następnie dokonać ich rozliczenia

Centrum zysku jest to już bardziej skomplikowany twór organizacyjny. W praktyce może on przyjmować różne formy. Prawdziwe centrum zysku jest wtedy gdy komórka uczestniczy bezpośrednio w sprzedaży na rynku , ale również poddawana jest ocenie rynku. Poprzez swoje decyzje może wpływać na sprzedaż oraz na koszty własne sprzedaży.

Każde centrum zysku musi mieć możliwość oddzielnego rozliczania kosztów oraz przychodów ze sprzedaży. Każde centrum zysku należy więc traktować jako oddzielny wydział.

W związku z tym kierownika centrum zysku powinien wygospodarować marże pokrycia kosztów. Może on również poprzez swoje decyzje wywierać pośredni wpływ na koszty i przychody ze sprzedaży. Dlatego też, w przypadku gdy osiągnął już lub przekroczył swoje cele, na zakończenie roku gospodarczego powinien otrzymać premię.

Bardzo istotnym warunkiem dla osiągnięcia sukcesu przy zastosowaniu koncepcji centrów zysku jest gotowość dyrekcji przedsiębiorstwa do przekazywania odpowiednich uprawnień. Na kierowników centrów zysku powinna także przechodzić nie tylko odpowiedzialność, ale również konieczne kompetencje.

Koncepcja centrów zysku stawia także wyższe wymagania pracownikom na stanowiskach kierowniczych.

Kryteria wymagań są następujące:

konsekwentna dążność do celu,

inicjatywa,

elastyczność,

kreatywność,

gotowość do podejmowania ryzyka,

wiadomości z zakresu ekonomiki przedsiębiorstwa,

kwalifikacje z zakresu zarządzania.[11]

Centrami kosztów i/lub zysku mogą być zarówno komórki produkcyjne, jak i administracyjne, które spełniają wiele różnych warunków dodatkowych (np. mają one istotny wpływ na koszty i/lub wyniki ekonomiczne przedsiębiorstwa, istnieje zgoda kierownictwa komórki i jego załogi na taką formę zarządzania) [8].

Z wyodrębnieniem centrów kosztów i zysku wiąże się sprawa jednoczesnego lub kolejnego ich wprowadzania dla wybranych komórek organizacyjnych. Nie ma tu żadnych idealnych rozwiązań. Każdy z nich ma wady i zalety.

Korzyści wynikające ze zorganizowania centrów zysku to:

lepszy system informacji,

silniejsze dążenie do osiągnięcia zysku,

przejście od sposobu myślenia nastawionego na obrót do myślenia nastawionego na zysk,

lepsze uświadomienie sobie przyczyn powstawania kosztów,

szybsze reagowanie na wykryte słabe punkty przedsiębiorstwa,

lepsza motywacja dzięki osiąganiu sukcesów osobistych,

pewniejsze kierowanie dzięki dokładniejszym informacjom,

szybsze podejmowanie decyzji,

wyraźniejsze dowody efektywności,

system płac uzależniony od osiągniętego zysku,

lepiej wykształceni pracownicy na stanowiskach kierowniczych.[11]

Tworzeniem centrów kosztów należałoby w zasadzie objąć jednocześnie całe przedsiębiorstwo. Wówczas też wszystkie komórki pracowałyby w jednolitym systemie, a między komórkami i odpowiednimi kierownikami nie powstawałyby żadne sprzeczności. Wymaga to jednak dłuższego czasu przygotowawczego na opracowanie projektów, przekonanie odpowiednich osób co do słuszności rozwiązań itp. W przypadku niepowodzenia wprowadzonego systemu ponosi się straty nie tylko o charakterze finansowym. Jednak wprowadzanie centrów w kolejnych komórkach zmniejsza te straty, może natomiast wywołać sprzeczności pomiędzy komórkami [8].

Chcąc objąć nową koncepcją zarządzania niektóre komórki i utrzymać ten stan przez dłuższy czas można zakłócić sprawne funkcjonowanie centrów, a nawet doprowadzić do ich upadku. Sukcesywne wdrażanie centrów kosztów i centrów zysku wymaga także ciągłego dopasowania rozwiązań do siebie. Uzyskuje się wtedy doświadczenie, co pozwala na wprowadzenie coraz lepszych rozwiązań. Z sukcesem wprowadzania centrów kosztów i centrów zysku związany jest problem - a mianowicie: od jakich komórek zaczynać wdrażanie centrów. Można wyróżnić dwie, częściowo alternatywne, drogi postępowania:

zaczynać od najbardziej trudnych komórek, mających duże znaczenie dla przedsiębiorstwa,

zaczynać od komórek i osób najbardziej zainteresowanych tymi rozwiązaniami, przy istnieniu obiektywnych warunków dla ich wprowadzenia [8].

Jeżeli chodzi o to, które z postępowań jest lepsze to zależy to tylko i wyłącznie od woli decydentów. Można jednak wskazać na wady i zalety obu postępowań i podkreślić, iż łatwiejsza, sprawniejsza i bardziej rokująca na lepsze wyniki jest droga, która polega na zaczynaniu od komórek i osób gotowych przyjąć nowe rozwiązania.

Jednym z najbardziej istotnych problemów w procesie tworzenia centrów kosztów i centrów zysku jest dobór właściwych celów i zadań dla poszczególnych centrów. Powinny one jednak wynikać z systemu celów przedsiębiorstwa. Bardzo pomocniczym narzędziem w ich ustalaniu może okazać się analiza modelu Du Ponta. Rozwijanie Syntetycznego wskaźnika stopy zwrotu kapitału (ROI) prowadzi do szeregu wskaźników cząstkowych na każdym poziomie zarządzania, z których nie wszystkie powinny być zadaniami dla poszczególnych centrów[8].

Mimo licznych problemów w przygotowywaniu i wdrażaniu centrów kosztów i centrów zysku w przedsiębiorstwach nie należy z nich rezygnować. Mogą być one wykorzystane jako skuteczny instrument przymusu ekonomicznego do racjonalnego gospodarowania ograniczonymi środkami, ale także jako narzędzie prorynkowej orientacji komórek wewnętrznych przedsiębiorstwa [8].

BUDOWANIE SYSTEMU SPRAWOZDAWCZEGO

Sprawozdawczością często określa się przekazywanie informacji . Bardzo często w przedsiębiorstwie panuje w tym zakresie prawdziwy chaos. Sprawozdania traktowane są jako cel sam w sobie, sporządzane są zbyt późno i za rzadko, mają nieodpowiednią formę albo zawierają nieodpowiednie zestawienia. Sprawozdania spełniają ważną rolę: służą nie tylko przedstawieniu wyników, lecz także skierowaniu uwagi na występujące odchylenia oraz dostarczeniu podstaw przy rozwiązywaniu problemów [2].

Budowa systemu informacyjno - sprawozdawczego powinna zapewnić dopływ informacji z taką częstotliwością i w takich terminach, aby mogły one być wykorzystane przy podejmowaniu ważnych decyzji.

Dla uniknięcia błędów dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem należy składać ciągłe i bezpośrednie sprawozdania. Sprawozdania te są reakcją na informacje dotyczące analizowanych faktów. W związku z tym istotnym zadaniem kontrolera jest zbudowanie i utrzymanie w przedsiębiorstwie sprawozdawczości. Raporty kontrolera (przygotowane sprawozdania) powinny pokazać w jakim zakresie i w poszczególnych wydziałach przedsiębiorstwa osiągane są wytyczone cele. Dlatego też zawierają one głównie porównania wartości planowanych z uzyskanymi oraz następujące bezpośrednio po nich analizy powodów występowania odchyleń. Stanowi to szczególnie ogromną pomoc przy ocenie osiągnięcia celów a także przy wprowadzeniu działań sterowania zapobiegawczego. Analiza takich sprawozdań powinna odbywać się we współpracy z wydziałem specjalistycznym, jednak sporządzenie takiego sprawozdania należy do obowiązków kontrolera.

Sporządzenie analizy wyników powinno być przeprowadzane nie tylko przez kontrolera ale również przez osoby, które są odpowiedzialne za poszczególne działy. Sprawozdania powstające przy sporządzaniu analizy wyników powinny powodować reakcje na przykład w postaci różnych krytycznych dyskusji z adresatami sprawozdań na temat osiągniętych wyników.

Na podstawie takich raportów adresaci poszczególnych sprawozdań powinni podjąć działania zmierzające do osiągnięcia wyznaczonego celu.

Aby system sprawozdawczy uznać za wiarygodny muszą zostać uwzględnione następujące wymagania. Zaliczyć do nich można:

Nastawienie na odbiorcę

Sprawozdania powinny być dostosowane przede wszystkim do potrzeb

odbiorcy ( dyrektora naczelnego, jego zastępców, ew. kierowników komórek

organizacyjnych) i powinny oferować adresatowi głównie to, czego on

potrzebuje. Należy unikać zbędnych informacji.

Gospodarność

Sprawozdania powinny zawierać tylko informacje niezbędne.

Aktualność

Przedstawione informacje powinny być przedstawione tylko wtedy, kiedy są

jeszcze aktualne.

Zrozumiałość

Informacje zawarte w sprawozdaniach powinny być zrozumiałe dla wszystkich adresatów. Oprócz tego opisy słowne powinny być wspierane prezentacjami graficznymi.

Jednolitość

Zarówno styl sprawozdań jaki i sprawozdawczość nie powinny ulegać zmianom, gdyż odbiorcy przyzwyczajają się do określonego sposobu postępowania.

Żadnych manipulacji

Manipulowanie informacjami powinno być całkowicie wykluczone, informacje powinny być obiektywne.

Jedno źródło informacji

System sprawozdawczy powinien być zbudowany na jednym, wspólnym źródle informacji, a źródłem tym powinny być: rachunkowość i finanse.

Przedmiotem sprawozdań są przede wszystkim dane dotyczące wykonania zadań wcześniej zaplanowanych a także wyniki analizy przyczyn występowania nie pożądanych odchyleń od założeń. Sprawozdania takie powinny być opracowywane przez kontrolera lub tez właściwe jednostki organizacyjne, ale tylko pod nadzorem i przy współpracy kontrolera. Zadaniem jego jest zapewnienie odpowiedniej formy oraz wiarygodności danych, stosownie do przedmiotu sprawozdania i oczekiwań jego adresatów. Informacje mogą być przekazywane w różnych formach: w postaci tabeli liczbowej, tekstu, z ewentualnym wsparciem odpowiednimi wskaźnikami, a w określonych przypadkach - również z wykorzystaniem formy graficznej (wykresy, diagramy itp.). Formy te powinny być na ogół stosowane jednocześnie, z tym, że w zależności od przedmiotu sprawozdania i jego złożoności, relacje wzajemne tych form będą układać się różnie.

O doborze formy, układu i stopnia szczegółowości sprawozdania decyduje kontroler w konsultacji z właściwymi jednostkami i ewentualnie z przyszłymi adresatami [13].

Pośród sprawozdań, jakie ma sporządzać kontroler, rozróżniamy z punktu widzenia celów:

sprawozdania dotyczące wydajności,

sprawozdania informacyjne.

jeśli zaś chodzi o ich częstotliwość, mamy raporty kontrolera ukazujące się regularnie (tj. np. co tydzień, co miesiąc, kwartał, rok) oraz doraźnie - w zależności od potrzeb [11].

Wystąpi to w przypadku, gdy określony członek kierownictwa przedsiębiorstwa zażąda odpowiedniej informacji na piśmie bądź też kontroler z własnej inicjatywy uzna za celowe przekazanie właściwemu adresatowi raportu na aktualny w danej chwili temat, wymagający ustosunkowania się i podjęcia decyzji [13].

Sprawozdania, które dotyczą wydajności mają na celu poinformowanie odbiorcy o tym, w jakim stopniu w wydziale, za który jest on odpowiedzialny, realizowane są cele. To z kolei w dużej mierze skłania go do podjęcia odpowiednich działań, zmierzających do osiągnięcia określonego celu. Sprawozdania informacyjne nie zawierają żadnych informacji mających jakikolwiek związek z odpowiedzialnością za ten wydział.

Bardzo ważne jest natomiast rozróżnienie częstotliwości składanych sprawozdań ponieważ regularne raporty kontrolera, które powinny być zinstytucjonalizowane, zaspokajają w poszczególnych wydziałach zapotrzebowanie na informacje oraz ułatwiają kierowanie w czasie korekt kursu. Treść takich sprawozdań ma obejmować głównie te odcinki, będące podstawą planowania rocznego. Sprawozdania, które ukazują się doraźnie powstają w zależności od przypadku, lub też na życzenie osób, które są odpowiedzialne za poszczególne działy. Na przykład decyzja o podjęciu produkcji własnej lub też o korzystaniu z obcej mogłaby zostać podjęta w dziale produkcji. Sprawozdania powinny być redagowane przede wszystkim z nastawieniem na odbiorcę, czyli powinny zawierać taką treść, która byłaby bardziej precyzyjna i zrozumiała- odpowiednio do wzrastających szczebli hierarchii przedsiębiorstwa, do jakich jest adresowana.

Rys. 2. Hierarchia sprawozdań

Żródło: Vollmuth H.J., Controlling. Planowanie, kontrola, zarządzanie, wyd.I, Agencja Wydawniczo-Poligraficzna „Placet”, Warszawa 1993, s.107

Sprawozdani spełnią swoją rolę i będą coraz lepsze tylko wtedy, kiedy spotkają się z odpowiednią reakcją ich adresatów (np. dyrektora naczelnego, jego zastępcy itp.) Formy takich reakcji mogą być bardzo różne:

pisemne,

spotkanie adresata z autorem sprawozdania,

narada kierownictwa z udziałem kontrolera i np. pracownika opracowującego dane sprawozdanie.

Bardzo ważne jest także, ażeby reakcja na otrzymaną informację zawierała trzy elementy:

wykazanie zainteresowania przekazaną informacją,

zamierzony lub faktyczny sposób wykorzystania informacji,

dodatkowe pytania lub uwagi do sprawozdania, a gdy takowe nie istnieją to szczere podziękowanie będące wyrazem uznania za pracę włożoną w wykonanie sprawozdania [13].

USTALANIE SYSTEMU KALKULACJI KOSZTÓW

Procesem poprzedzającym wprowadzenie do przedsiębiorstwa zdolnego do funkcjonowania i skutecznego systemu kontrolingu jest wyjaśnienie, jaki system kalkulacji kosztów jest najbardziej odpowiedni dla potrzeb kontrolingu. Wyróżnia się dwie możliwości: skupienie się na rachunku kosztów globalnych lub rachunku kosztów bezpośrednich.

W związku z tym powinien tu być zastosowany wiarygodny rachunek kosztów i wydajności. Ułatwi to w dużej mierze uzyskać informacje, które pomocne będą w podejmowaniu decyzji w systemach: planowania, kontroli i kierowania. Do zadań kontrolera należy więc: przygotowanie decyzji co do użycia odpowiedniego systemu kalkulacji kosztowa także podjęcie tej decyzji we współpracy z dyrekcją przedsiębiorstwa.

RACHUNEK KOSZTÓW GLOBALNYCH

Rachunkiem kosztów globalnych określany jest taki system kalkulacji kosztów, w którym powstałe w zakładzie koszty całkowite przenoszone są na nośniki kosztów[11]

Przy zastosowaniu tego typu rozliczeń wszystkie rodzaje kosztów - jeżeli tylko są to koszty, które przypadają na dany nośnik, przenoszone są poprzez stanowiskową kalkulację kosztów bezpośrednio na produkty. Natomiast gdy są to koszty ogólne to przenoszone są one na produkty pośrednio przez stanowiskową kalkulację kosztów. Kalkulacja, w której koszty ogólne wliczane są w koszt pojedynczego wyrobu, stosowana jest głównie przy produkcji jednostkowej a także przy produkcji seryjnej.

Przeprowadzenie rachunku kosztów globalnych może odbyć się na podstawie kosztów:

rzeczywistych,

normalnych,

planowanych.[11].

Przy rachunku kosztów rzeczywistych liczy się tylko te koszty, które zostały rzeczywiście poniesione. Ze względu na wynikające stąd trudności kalkulacyjne, wyliczenie to jest pomocne kalkulacji końcowej rzeczywistego kosztu wyrobu, a to z kolei pozwala określić ewentualne odchylenia. Rachunek kosztów normalnych określa wartości odnoszące się przede wszystkim do przeszłości, ułatwia to bowiem planowanie kosztów i bieżącą kalkulację. Rachunek kosztów planowanych ustala wysokości kosztów, które mogą powstać w przyszłości.

Rachunek kosztów globalnych wykazuje jednak następujące braki:

Proporcjonalność kosztów stałych

Zaniedbanie podziału na koszty stałe i zmienne prowadzi do proporcjonalności kosztów stałych, która nie dopuszcza ustalenia progu zysku. Oznacza to, że obliczony zysk nie istnieje aż do momentu osiągnięcia progu zysku opartego na niezbędnym pokryciu kosztów stałych. Jeżeli obrót przekroczy ten próg (break-even-point), to zysk faktyczny jest wyższy niż zysk skalkulowany przy pomocy rachunku kosztów globalnych.

Rozdział kosztów ogólnych według klucza

Przy kalkulacji kosztów globalnych główny i podstawowy błąd polega na tym, że zakładany jest podział kosztów ogólnych według klucza. Ustalenie wszystkich kosztów za pomocą klucza podziału kosztów ogólnych prowadzi jedynie do rozwiązania pozornego, które w rzeczywistości w ogóle nie występuje, ponieważ wybór i zastosowanie tych kluczy odbywa się w sposób dowolny.

Poziom zatrudnienia

Obliczone stawki stosowane przy wliczaniu kosztów ogólnych do kosztów wytworzenia pojedynczego produktu są prawidłowe tylko jeżeli zatrudnienie w roku następnym będzie takie samo jak w roku poprzednim.

Asortyment wyrobów

Ustalone stawki stosowane przy wliczaniu kosztów ogólnych do kosztów wytworzenia pojedynczego produktu zakładają, iż w roku następnym będzie produkowany taki sam asortyment wyrobów, jak w roku poprzednim. Jeżeli zmienia się wachlarz wyrobów, dochodzą zazwyczaj zróżnicowane koszty przypadające na dany nośnik. Z powodu proporcjonalności kosztów ogólnych zmiany kosztów jednostkowych prowadzą do nieuzasadnionych zmian kosztów ogólnych. Ten błąd, powstający przy ustalaniu kosztów produkcji, potęgowany jest przez koszty ogólnozakładowe.

Nadmierne oraz niepełne pokrycie kosztów

Nadmierne lub niepełne pokrycie kosztów, powstające przy nie osiągnięciu planowanego stopnia zatrudnienia, prowadzi do tego, że ceny oferowane ustalane są na zbyt niskim lub zbyt wysokim poziomie.

Brak ceny minimalnej

Rachunek kosztów globalnych z powodu braku podziału na koszty stałe i zmienne nie dostarcza żadnych istotnych informacji służących do ustalenia krótkoterminowej ceny minimalnej.[11].

Stosując rachunek kosztów globalnych podejmuje się bardzo wiele błędnych decyzji. To z kolei jest skutkiem złego i niedokładnego opracowania informacji. Stosując dane z rachunku kosztów globalnych można obawiać się podjęcia nieprawidłowych decyzji co do:

produktów, jakie powinny być promowane,

produktów, które należałoby wprowadzić ponownie,

produktów, które muszą zostać wyeliminowane, gdyż powodują straty.[11]

Rachunek kosztów globalnych nie spełnia wymagań informacyjnego wsparcia dyrekcji przedsiębiorstwa w zakresie systemu planowania, kontroli i kierowania. Dlatego też przy zastosowaniu kontrolingu lepiej sprawdza się zastosowanie rachunku kosztów bezpośrednich.

RACHUNEK KOSZTÓW BEZPOŚREDNICH

Stosując rachunek kosztów bezpośrednich należy koszty przedsiębiorstwa podzielić na zmienne i stałe części kosztów. Do produktów nie dolicza się wszystkich kosztów, jedynie koszty zmienne. Koszty stałe w przedsiębiorstwie powinny być pokryte w ramach różnicy, która zawarta jest w ramach różnicy zawartej pomiędzy przychodami ze sprzedaży a zmiennymi kosztami wszystkich produktów, czyli tak zwanej marży pokrycia kosztów przedsiębiorstwa [11].

Rachunek kosztów bezpośrednich nazywany jest także rachunkiem cząstkowych gdyż produktom w sposób bezpośredni są przydzielane tylko koszty zmienne. Chcąc pozbyć się trudności i problemów typowych dla rachunku kosztów globalnych należy rozwinąć rachunek kosztów bezpośrednich. Szczególną uwagę przy rachunku kosztów bezpośrednich należy zwrócić przede wszystkim na przychody ze sprzedaży. Ten aspekt jest ważny dla dyrekcji przedsiębiorstwa zorientowanego głównie na rynek , gdyż nakłady na rzecz firmy, które płyną z różnych produktów służą głównie kierowaniem produkcją i całością przedsiębiorstwa. Na podstawie marż pokrycia produktów odbywa się ich ocena.

Rachunek kosztów bezpośrednich w porównaniu do rachunku kosztów globalnych proponuje następujące korzyści, które w dużym stopniu ułatwiają kierowanie przedsiębiorstwem.

Należy zaliczyć do nich:

Poprawienie analizy wyników

Ułatwienie kontroli zasadności wzrostu kosztów przypadających na jednostkę

produkcji,

Uproszczenie planowania zysku [12].

Rachunek kosztów bezpośrednich jest systemem rachunku kosztów nastawionym na rynek. W przypadku rachunku kosztów bezpośrednich rozpoczyna się od przychodów ze sprzedaży, potem odejmuje się koszty zmienne i koszty stałe, aby dowiedzieć się, jaki zysk i jaki wynik ekonomiczny uzyska przedsiębiorstwo, jeżeli utrzyma cenę sprzedaży istniejącą na rynku. Tak więc rachunek ten zorientowany jest na ceny rynkowe, które najczęściej tworzone są na rynku przez konkurencję. Biorąc za podstawę rachunek kosztów bezpośrednich można również samodzielnie kalkulować ceny sprzedaży określając planowe marże pokrycia [10].

WPROWADZENIE BUDŻETÓW I KRÓTKOTERMINOWYCH RACHUNKÓW WYNIKÓW

Wyróżniamy 3 rodzaje rachunku wyników w kontrolingu:

krótkoterminowy rachunek wyników (jednostopniowy),

dwustopniowy rachunek wyników,

wielostopniowy rachunek wyników.

Krótkoterminowy rachunek wyników.

W tym rachunku dla wyliczenia zysku przedsiębiorstwa koszty stałe są odliczane w postaci bloków kosztów stałych od sumy marż wszystkich produktów. Są to koszty, które w całości obciążają wynik brutto na sprzedaży danego okresu

Koszty stałe w tym rachunku nie są przyporządkowane nośnikom kosztów czyli produktom ani taż ośrodkom decyzyjnym, lecz ujmowane globalnie jako blok kosztów stałych za dany okres.

Dwustopniowy rachunek wyników.

W tym rachunku koszty stałe są dzielone na jednostkowe, czyli szczególne, czyli specjalne koszty stałe, czyli koszty względne stałe i ogólne koszty stałe.

Jednostkowe koszty stałe to te koszty, na które mogą mieć wpływ pracownicy zatrudnieni na stanowiskach kierowniczych. Na ogólne koszty stałe ma wpływ zarząd przedsiębiorstwa. Zasadą tego rachunku jest zwrócenie uwagi nie tylko na przychody ze sprzedaży i koszty zmienne, ale również na koszty stałe przypadające na poszczególne produkty. Dzięki podziałowi kosztów stałych na koszty specjalne i koszty ogólne uzyskuje się lepszy wzgląd w strukturę przedsiębiorstwa.

Rezultatem tego rachunku jest marża pokrycia kosztów II- go rodzaju, która pozwala dokładniej oceniać produkty z punktu widzenia przyczyniania się do osiągania zysku przedsiębiorstwa. Może być podstawą zmiany listy rankingowej produktów otrzymanej na podstawie marży pokrycia kosztów I-go rodzaju.

Tabela 1

Ranking produktów w jakim stopniu kierownicy odpowiedzialni za poszczególne produkty przyczyniają się do zysku operacyjnego.

L.p.	Składniki wyniku	Grupa produktów zł A % zł B % zł C %			Razem zł %
1. 2.	Przychody ze sprzedaży - koszty zmienne	100 310 62,2	100 200 66,7	100 120 60	1000 100 630 63
3. 4.	= marża pokrycia kosztów 1 - koszty stałe produktów (specjalne, jedn. szczególne)	38 110	33,3 20	40 40	37 170
5. 6.	= marża pokrycia kosztów 2 - sumaryczne stałe k. ogólne	80	80	40	200 80
7.	= wynik operacyjny firmy				120
Ranking produktów					X

Źródło: Wykłady

Wielostopniowy rachunek wyników

Koszty stałe ujmuje się w wielu blokach.

Przekroje klasyfikacyjne kosztów stałych:

różny stopień identyfikacji kasztów stałych z produktami, ich grupami, ośrodkami odpowiedzialności oraz przedsiębiorstwem jako całością,

rozróżnienie kosztów stałych ze względu na czas w którym niezbędne jest wydatkowanie środków pieniężnych,

podział kosztów stałych ze względu na możliwość ich uniknięcia, zredukowania w określonym punkcie czasu.

Pierwszy przekrój jest najczęściej stosowany. W rachunku tym wyróżnia się grupy kosztów stałych:

koszty związane z poszczególnymi produktami lub ich grupami, np. reklamy dotyczącej danego produktu lub grupy produktów, koszty wydziałowe poniesione przez dany wydział wytwarzający produkt,

koszty uwzględniające stanowiska powstawania kosztów. Ujmuje się tylko te koszty odniesione do grupy produktów, np. koszty energii zużywanej do oświetlenia hali produkcyjnej w której wytwarza się dane produkty,

koszty określające obszar powstawania kosztów, są to koszty związane z ośrodkami decyzyjnymi, określonymi podmiotami np. związane z wydziałami,

koszty dotyczące zarządzania przedsiębiorstwem, np. ogóln-administracyjne, ogólno-gospodarcze, powstające na szczeblu przedsiębiorstwa jako całości,

koszty pozostałe / resztowe - takie, których nie można zakwalifikować do żadnej z wyżej wym. grup.

Na podstawie takiego rachunku wyników można dokonać analizy rentowności produktów, grup produktów, wydziałów i ustalić ceny produktu, przedsiębiorstwa jako całości.

Rachunek ten dostarcza informacji o wkładzie każdego produktu w pokrywaniu kosztów zmiennych i różnych pozycji kosztów stałych oraz powstawaniu zysku lub straty.

Przydatny dla nowych produktów, dopiero wprowadzonych na rynek. Jest to związane z powstawaniem w takim momencie dużej liczby kosztów stałych.

Odzwierciedla on wzajemne powiązania krótkoterminowych celów przedsiębiorstwa w zakresie zysku i podstawą oceny tego zysku jest marża pokrycia kosztów I-go rodzaju z celami strategicznymi dotyczącymi tworzenia zysku. Aspekt ten oceniamy jest później za pomocą marż innych rodzajów (kolejnych).

Wielostopniowy rachunek wyników jest zalecany dla tych przedsiębiorstw, w których za wynik finansowy ponoszą odpowiedzialność poszczególne jednostki organizacyjne.

W tym przypadku pełni on 2 funkcje:

integracji decyzji podejmowanych samodzielnie przez poszczególne jednostki organizacyjne z celami przedsiębiorstwa jako całości dotyczącymi wzrostu i rozwoju,

samokontroli kierownictwa tych jednostek, które dysponując planowanymi rachunkami wyników oraz rachunkami wyników dotyczącymi realizacji, uzyskują podstawę do korekt w realizowanym programie produkcyjnym.

Warunek stosowania: samodzielność jednostek organizacyjnych w zakresie decyzyjnym.

ZAKOŃCZENIE

Aby kontroling mógł być uznany w przedsiębiorstwie oraz spełniać szczególną rolę w zarządzaniu musi zapracować na swój prestiż. Do osiągnięcia takiego prestiżu niezbędne jest spełnienie określonych wymogów przede wszystkim przez kadrę komórki kontrolingowej.

W literaturze przedmiotu wymienia się między innymi następujące wymagania w odniesieniu do osoby controllera:

nieposzlakowana opinia,

łatwość w nawiązywaniu kontaktów,

umiejętność przekonywania,

swoboda abstrakcyjnego myślenia,

umiejętne wyczuwanie sytuacji,

intuicja psychologiczna,

umiejętność współdziałania z innymi współpracownikami [12].

Literatura:

[1] Gałdzicki Z., Socjologia organizacji i kierowania, Wydawnictwo Politechniki Wrocławskiej, Wrocław 1989.

[2] Goliszewski J., Controlling (III) - Koordynacja systemu zasilania w informacje, Przegląd Organizacji, 1990, nr 11, s.22-24.

[3] Goliszewski J., Rachunkowość zarządzająca, Przegląd Organizacji, 1990, nr 12, s.20-21.

[4] Jarugowa A., Skowroński J., Rachunek kosztów w systemie informacyjnym przedsiębiorstwa, wyd. II, Państwowe wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 1982.

[5] Kiziukiewicz T., Rachunkowość zarządcza, wyd. II, Wydawnictwo „Expert”, Wrocław, 1996.

[6] Knop W., Sawicki K., `Controlling” a rachunkowość, Rachunkowość, 1994, nr 3, s. 125-129.

[7] Nowosielski S., Centra kosztów i zysku w przedsiębiorstwie, Ekonomika i Organizacja Przedsiębiorstw, 1996, nr 2, s.7-9.

[8] Nowosielski S., Centra kosztów i zysku w przedsiębiorstwie, Ekonomika i Organizacja Przedsiębiorstw, 1998, nr 7, s. 3-5.

[9] Świderska K., Rachunkowość zarządcza , wyd. I, Wydawnictwo „Poltext”, Warszawa, 1997.

[10] Vollmuth H.J., Controlling. Instrumenty od A do Z, wyd. I, Agencja Wydawniczo-Poligraficzna „Placet”, Warszawa 1995.

[11] Vollmuth H.J., Controlling. Planowanie, kontrola, zarządzanie, wyd. I, Agencja Wydawniczo-Poligraficzna „Placet”, Warszawa 1993.

[12] Wierzbicki K., Jak wdrażać kontroling w przedsiębiorstwie, Ekonomika i Organizacja Przedsiębiorstwa, 1994, nr 6, s. 17-18.

[13] Wierzbicki K., Kryteria systemu informacyjnego dla potrzeb controllingu, Ekonomika i Organizacja Przedsiębiorstwa, 1996, nr 1, s.17-18.

[14] Wykłady.

29

zbyt

przedstawiciel

marketing + zbyt

obsługa sprzedaży

realizacja zamówień

magazyn wyrobów gotowych

ekspedycja

wzory

rozwijanie produktów

Dyrekcja przedsiębiorstwa

produkcja

przygotowanie

produkcji

gabinet

naprawy/service

warsztaty

chałupnicy podwykonawcy

administracja

gospodarka materiałowa

magazyn surowców,

materiałów pomocniczych

gospodarka materiałowa

księgowość

finansowa

kalkulacja kosztów

controlling

sekretariat

Rys. 1. Schemat organizacyjny

Żródło: Vollmuth H.J., Controlling. Planowanie, kontrola, zarządzanie, wyd.I, Agencja Wydawniczo-Poligraficzna „Placet”, Warszawa 1993, s. 97

płaszczyzna zarządzania

płaszczyzna sprawozdań

Dyrekcja

kierownicy miejsc powstawania kosztów

kierownicy wydziałów

wyniki miejsc powstawania kosztów,

porównanie planu z wykonaniem w miejscach powstawania kosztów,

wskaźniki dla miejsc powstawania kosztów

szczegółowe sprawozdania całościowe,

szczegółowe porównanie planu z wykonaniem

istotne wskaźniki

wyniki osiągane w wydziałach,

porównanie planu z wykonaniem w ramach wydziałów,

wskaźniki dla wydziałów

---