10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 24 • 25.03.2010 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Jeśli sprawozdanie finansowe za 2009 r. podlega badaniu przez biegłego rewidenta, po 

jego sporządzeniu należy poddać je badaniu, następnie zatwierdzić, a potem przekazać do 

ogłoszenia w Monitorze Polskim B. Trzeba przy tym pamiętać o terminach, które ustawa 

o rachunkowości określa na zrealizowanie tych zadań.

Badanie sprawozdania finansowego

W ustawie o rachunkowości wprost nie wskazuje się ostatecznego terminu ukończe-

nia  badania  sprawozdania  finansowego  przez  biegłego  rewidenta.  Jednak  wynika  on 

z przepisów stanowiących o zatwierdzeniu sprawozdania. Zatwierdzenie sprawozdania 

finansowego powinno zostać dokonane nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego, 

ale  przed  zatwierdzeniem  sprawozdanie  podlegające  obowiązkowemu  badaniu  przez 

biegłego rewidenta musi zostać zbadane (art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Stąd 

ostateczny  termin  zakończenia  badania  sprawozdania  finansowego  za  2009  r. 

powinien mieć miejsce przed upływem 6 miesięcy od dnia bilansowego, tj. przed 

30 czerwca 2010 r.

Jeszcze wcześniej badanie sprawozdania zakończyć się musi w jednostkach takich jak 

spółki z o.o., towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych, towarzystwa reasekuracji wzajemnej, 

spółki akcyjne, spółdzielnie. Jeśli jednostka taka podlega obowiązkowi badania, najpóźniej 

na 15 dni przed zgromadzeniem wspólników, walnym zgromadzeniem akcjonariuszy lub 

walnym zgromadzeniem członków albo przedstawicieli członków spółdzielni powinna 

udostępnić wspólnikom, akcjonariuszom lub członkom m.in. opinię biegłego rewidenta 

wraz z raportem (art. 68 ustawy o rachunkowości). W takim więc przypadku badanie 

sprawozdania finansowego za 2009 r. musi zakończyć się przed 15 czerwca 2010 r.

Koszty badania oraz ogłoszenia sprawozdania finansowego odnosi się w ciężar 

kosztów działalności operacyjnej jednostki.

W sytuacji jednostki, w której wydatki na badanie sprawozdania finansowego nie są 

ponoszone rokrocznie lub znacznie różnią się w poszczególnych latach, a ich wysokość 

ma istotny wpływ na sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki 

– wskazane jest utworzyć rezerwę na koszty badania sprawozdania finansowego. Rezerwa 

zapobiega zniekształceniu wyniku finansowego roku, którego badanie dotyczy i roku, 

w którym poniesiono koszty badania. Rezerwę na koszty badania sprawozdania finansowego 

za 2009 r. tworzy się w księgach tego roku w postaci biernych rozliczeń międzyokreso-

wych i rozlicza w 2010 r. w dacie faktycznego poniesienia kosztów badania sprawozdania 

(otrzymania faktury za badanie).

Gdy nie ma uzasadnienia do tworzenia rezerwy, koszty badania sprawozdania finan-

sowego za rok 2009 jednostka zaliczy bezpośrednio do kosztów działalności operacyjnej 

w roku 2010, zapisem:

– 

Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Usługi obce) lub konto 55 

„Koszty zarządu”,

– 

Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu” lub konto 21 „Rozrachunki z dostawcami”.

Przykład

Założenia

1. Jednostka otrzymała w marcu 2010 r. fakturę za usługę badania sprawozdania fi-

nansowego przez uprawniony podmiot. Faktura opiewała na kwotę 12.200 zł, z czego VAT 

to 2.200 zł.

2. Jednostka nie utworzyła w księgach 2009 r. rezerwy na koszty badania sprawozdania 

finansowego.

3. Ewidencja kosztów prowadzona jest w zespole 4 i 5.

Dekretacja

1. Faktura VAT wystawiona przez podmiot dokonujący badania:

a)  wartość netto usługi 

10.000 zł

– 

Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

b)  VAT 

2.200 zł

– 

Wn konto 22-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

c)  łączna kwota zobowiązania 

12.200 zł

– 

Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Podmiot przeprowa-

dzający badanie sprawozdania finansowego).

2. Zarachowanie wydatków poniesionych na badanie sprawozdania finansowego do 

kosztów działalności operacyjnej: 

10.000 zł

– 

Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Usługi obce),

– 

Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”

oraz równolegle

– 

Wn konto 55 „Koszty zarządu”,

– 

Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

Dla celów podatku dochodowego wydatki poniesione na badanie sprawozdania finanso-

wego zaliczane są do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami i w kon-

sekwencji zalicza się je do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. 

Dniem poniesienia kosztu będzie tu zawsze dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych 

na podstawie faktury VAT wystawionej przez podmiot przeprowadzający badanie sprawo-

zdania finansowego (utworzona rezerwa nie powoduje powstania kosztu podatkowego).

Ewidencja  księgowa  przedstawia  się  analogicznie  w  przypadku,  gdy  jednostka  nie 

ma obowiązku badania sprawozdania finansowego, ale poddała je badaniu dobrowolnie. 

W tej sytuacji nie ma również przeszkód do ujęcia kosztów badania w kosztach uzyskania 

przychodów.

Zatwierdzenie sprawozdania i zdarzenia z tym związane

Jak wskazano wcześniej, zatwierdzenie sprawozdania finansowego przez organ zatwier-

dzający powinno zostać dokonane najpóźniej 6 miesięcy od dnia bilansowego, tj. w odnie-

sieniu do sprawozdania finansowego za 2009 r. – najpóźniej 30 czerwca 2010 r. Ponadto, 

o czym też była już mowa, najpóźniej na 15 dni przed zatwierdzeniem sprawozdania fi-

nansowego spółki z o.o., towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych, towarzystwa reasekuracji 

wzajemnej, spółki akcyjne oraz spółdzielnie są obowiązane do udostępnienia wspólnikom, 

akcjonariuszom lub członkom:

–  rocznego sprawozdania finansowego,

–  sprawozdania z działalności,

–  opinii wraz z raportem – jeżeli sprawozdanie finansowe podlegało obowiązkowi 

badania.

Spółka akcyjna udostępnia też akcjonariuszom sprawozdanie rady nadzorczej lub komisji 

rewizyjnej albo organu administrującego.

Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, może nastą-

pić podział lub pokrycie wyniku finansowego netto. Przy czym w jednostkach, których 

sprawozdanie podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta, zatwierdzenie 

sprawozdania musi być poprzedzone wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym 

sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami (art. 53 ust. 3 i 4 ustawy o rachunko-

wości).

W praktyce zatwierdzenie sprawozdania finansowego dokonywane jest często łącznie 

z podjęciem decyzji o podziale zysku (pokryciu straty) za dany rok obrotowy. Organem 

zatwierdzającym roczne sprawozdanie finansowe i dokonującym podziału osiągniętego 

zysku netto (pokrycia straty netto), jest:

–  w przedsiębiorstwie prowadzonym przez osobę fizyczną na własny rachunek – właś-

ciciel,

–  w spółkach cywilnych, spółkach jawnych, partnerskich i komandytowych – wspól-

nicy,

–  w spółkach komandytowo-akcyjnych – walne zgromadzenie,

–  w spółkach z o.o. – zwyczajne zgromadzenie wspólników,

–  w spółkach akcyjnych – zwyczajne zgromadzenie akcjonariuszy,

–  w spółdzielniach – walne zgromadzenie członków (przedstawicieli).

Zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego oraz podział zysku (pokrycie straty) 

netto powinno być udokumentowane w formie pisemnej uchwały bądź postanowienia 

(decyzji) organu zatwierdzającego.

Do dnia zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego i podjęcia uchwały w sprawie 

podziału zysku netto (pokrycia straty netto) wynik finansowy za dany rok pozostaje na 

koncie 86 „Wynik finansowy” (jako saldo Wn lub Ma tego konta). W dacie zatwierdzenia 

sprawozdania finansowego dokonuje się przeksięgowania:

– 

Wn/Ma konto 86 „Wynik finansowy”,

– 

Ma/Wn konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”.

Pod datą uchwały (postanowienia, decyzji) o podziale zysku lub pokryciu straty dokonuje 

się właściwego rozliczenia konta 82.

Należy zaznaczyć, że data zatwierdzenia sprawozdania finansowego wyznacza osta-

teczny termin, do którego możliwe było dokonywanie zmian w tym sprawozdaniu. Po jego 

zatwierdzeniu wszelkie korekty będą dokonywane w księgach bieżącego roku, zgodnie 

z art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości. W ciągu 15 dni od daty zatwierdzenia rocznego 

sprawozdania finansowego następuje ostateczne zamknięcie ksiąg rachunkowych za rok, 

którego dotyczy sprawozdanie. Ostateczne zamknięcie ksiąg polega na nieodwracalnym wy-

łączeniu możliwości dokonywania zapisów księgowych w zbiorach tworzących zamknięte 

księgi rachunkowe (art. 12 ust. 5 ustawy o rachunkowości).

Ogłoszenie sprawozdania finansowego

Kierownik jednostki, która ma ustawowy obowiązek badania sprawozdania finan-

sowego przez biegłego rewidenta, musi złożyć to sprawozdanie do ogłoszenia w ciągu 

15  dni  od  dnia  jego  zatwierdzenia  (art.  70  ustawy  o  rachunkowości).  Do  ogłoszenia 

przedkłada się:

–  wprowadzenie do sprawozdania finansowego, stanowiące część informacji dodat-

kowej, bilans, rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale własnym oraz 

rachunek przepływów pieniężnych za rok obrotowy (a więc bez dodatkowych infor-

macji i objaśnień stanowiących część informacji dodatkowej),

–  opinię biegłego rewidenta (kierownik jednostki sporządzającej uproszczone spra-

wozdanie finansowe w miejsce opinii składa do ogłoszenia informację o rodzaju tej 

opinii wraz ze wskazaniem czy zawiera ona dodatkowe objaśnienia),

–  odpis uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu spra-

wozdania finansowego i podziale zysku lub pokryciu straty.

Ogłoszenie następuje w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej Monitor 

Polski B, a w odniesieniu do spółdzielni – w Monitorze Spółdzielczym. Szczegółowe 

informacje na temat ogłoszenia sprawozdania znaleźć można na stronie internetowej: 

www.cokprm.gov.pl. Sprawozdania mogą być przesłane listem poleconym na adres:

CENTRUM OBSŁUGI KANCELARII  

PREZESA RADY MINISTRÓW 

ZESPÓŁ MONITORA POLSKIEGO B 

02-903 Warszawa, ul. Powsińska 69/71

W piśmie przewodnim należy podać dokładną nazwę i adres firmy (ewentualnie poprzed-

nią nazwę i datę zmiany), adres korespondencyjny (jeżeli występuje), nazwę i adres firmy, 

na który należy wystawić fakturę VAT, NIP, numery REGON i PKD, telefon kontaktowy. 

Kompletne sprawozdanie zostanie wycenione zgodnie z zasadami kalkulacji wydawniczej 

(opłata za 1 stronę w 2010 r. wynosi – 753,37 zł brutto), a wycena zostanie wysłana do 

adresata. Po dokonaniu wpłaty, czego potwierdzeniem będzie wystawiona faktura VAT, 

rozpoczną się prace związane z procesem wydawniczym.

Wydatki poniesione w związku z ogłoszeniem sprawozdania finansowego w Monitorze 

Polskim B, potwierdzone fakturą VAT, zalicza się do kosztów działalności operacyjnej 

jednostki. Ujmuje się je zapisami:

1. Dokonanie wpłaty za ogłoszenie sprawozdania finansowego:

– 

Wn konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Monitor Polski B),

– 

Ma konto 13-0 „Rachunek bieżący”.

2. Zarachowanie faktury potwierdzającej dokonanie wpłaty:

a)  wartość netto usługi

– 

Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

b)  naliczony podatek VAT

– 

Wn konto 22-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

c)  łączna kwota zobowiązania wobec usługodawcy

– 

Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Monitor Polski B).

3. Ujęcie wydatków poniesionych na ogłoszenie sprawozdania w kosztach działalności 

operacyjnej:

– 

Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Usługi obce) lub konto 

zespołu 5,

– 

Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

Podstawa prawna: ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Dorota Przybyszewska

Badanie, ogłaszanie i zatwierdzanie 

sprawozdania finansowego