plik

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 21 • 12.03.2007 r.

RACHUNKOWOŒÆ DLA KA¯DEGO

Podatkowa ksiêga

przychodów i rozchodów

elem badania rocznego sprawozdania finansowego jest wydanie przez bieg³ego rewi-

denta opinii wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawid³owe, rze-

telnie i jasno przedstawia sytuacjê maj¹tkow¹ i finansow¹, jak te¿ wynik finansowy badanej

jednostki (art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 29 wrzeœnia 1994 r. o rachunkowoœci – Dz. U. z 2002 r.

nr 76, poz. 694 ze zm.).

Ustawa o rachunkowoœci szczegó³owo okreœla wymogi, jakie powinna spe³niaæ opinia.

Powinna ona w szczególnoœci stwierdzaæ, czy zbadane sprawozdanie finansowe zosta³o

sporz¹dzone na podstawie prawid³owo prowadzonych ksi¹g rachunkowych, czy istniej¹ za-

gro¿enia dla kontynuacji dzia³alnoœci. W odniesieniu do sprawozdania z dzia³alnoœci jed-

nostki opinia powinna stwierdzaæ, czy informacje zawarte w tym sprawozdaniu s¹ zgodne

z informacjami zawartymi w rocznym sprawozdaniu finansowym oraz czy uwzglêdnione

zosta³y w nim postanowienia art. 49 ust. 2 ustawy o rachunkowoœci.

Bieg³y rewident powinien w opinii poinformowaæ o niez³o¿eniu we w³aœciwym rejestrze

s¹dowym oraz nieprzekazaniu do og³oszenia sprawozdania finansowego za rok lub lata po-

przedzaj¹ce rok obrotowy. Je¿eli jednak jednostka do dnia wyra¿enia opinii z³o¿y te spra-

wozdania w s¹dzie i przeœle je do og³oszenia – bieg³y nie zamieœci w opinii informacji

o naruszeniu tego obowi¹zku przez kierownika jednostki. Przypomnê w tym miejscu, ¿e

obowi¹zek og³aszania rocznych sprawozdañ dotyczy tych jednostek, których roczne spra-

wozdania podlegaj¹ obowi¹zkowo badaniu przez bieg³ego rewidenta w trybie art. 64 ustawy

o rachunkowoœci. O obowi¹zku badania rocznego sprawozdania finansowego pisaliœmy w Ga-

zecie Podatkowej nr 91 z 13 listopada 2006 r. na str. 10.

Bieg³y rewident obowi¹zany jest w sposób jednoznaczny wskazaæ w opinii powody wyra-

¿enia zastrze¿eñ do sprawozdania finansowego, wyra¿enia opinii negatywnej lub odmowy

wyra¿enia opinii z uwagi na zaistnienie okolicznoœci uniemo¿liwiaj¹cych jej sformu³owanie.

Wymóg bezstronnoœci i niezale¿noœci bieg³ego rewidenta

Badanie rocznego sprawozdania finansowego powinien przeprowadziæ bieg³y rewident

spe³niaj¹cy warunki do wyra¿enia bezstronnej i niezale¿nej opinii o tym sprawozdaniu. Nale¿y

podkreœliæ, ¿e zasady bezstronnoœci i niezale¿noœci stosuje siê tak¿e do podmiotów upraw-

nionych do badania sprawozdania finansowego.

Badanie przeprowadzone z naruszeniem zasady bezstronnoœci i niezale¿noœci jest

niewa¿ne z mocy prawa – stanowi o tym art. 66 ust. 6 ustawy o rachunkowoœci.

Okolicznoœci, w których bezstronnoœæ i niezale¿noœæ nie jest zachowana zosta³y wyszcze-

gólnione w ustawie o rachunkowoœci. Nie bêdzie zachowany wymóg bezstronnoœci i nieza-

le¿noœci w przypadku, gdy bieg³y rewident:

- posiada udzia³y, akcje lub inne tytu³y w³asnoœci w jednostce lub jednostce z ni¹ stowa-

rzyszonej, dominuj¹cej, zale¿nej lub wspó³zale¿nej,

Moment ujêcia kosztu w ksiêdze od 2007 r.

W jakiej dacie zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ustawy o po-

datku dochodowym od osób fizycznych nale¿y ujmowaæ w ksiêdze kosz-

ty uzyskania przychodów?

Zasady ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów w ksiêdze podatkowej

okreœla § 17 rozporz¹dzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie

prowadzenia podatkowej ksiêgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475

ze zm.). Z przepisu tego wynika, ¿e zapisów w ksiêdze podatkowej dotycz¹cych kosz-

tów dokonuje siê:

- w przypadku zakupu materia³ów podstawowych oraz towarów handlowych –

niezw³ocznie po ich otrzymaniu, z uwzglêdnieniem § 16 ww. rozporz¹dzenia,

- w przypadku pozosta³ych wydatków – zgodnie z wybran¹ metod¹ ewidencji kosz-

tów okreœlon¹ w ustawie o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.): kasow¹

lub memoria³ow¹.

Podatnik, który wybra³ metodê kasow¹ ujmowania kosztów w ksiêdze, potr¹ca koszty

uzyskania przychodów tylko w tym roku podatkowym, w którym zosta³y poniesione

(art. 22 ust. 4 ustawy o pdof). Oznacza to, ¿e wpisuje on do ksiêgi wydatki w dacie ich

poniesienia – bez wzglêdu na to, jakiego okresu dotycz¹.

Do koñca 2006 r. nie by³o w ustawie o pdof definicji pojêcia „kosztu poniesionego”.

Organy podatkowe ró¿nie interpretowa³y to pojêcie. Niektóre z nich przyjmowa³y, ¿e o za-

liczeniu wydatku do kosztu decyduje data otrzymania przez podatnika dokumentu potwier-

dzaj¹cego zobowi¹zanie do dokonania wydatku (np. faktury). Do tego stanowiska sk³a-

nia³a siê równie¿ nasza redakcja. Wed³ug innych organów podatkowych o dacie poniesie-

nia kosztu mia³ decydowaæ moment faktycznego wydatku podatnika (data zap³aty).

Od 1 stycznia 2007 r. do ustawy o pdof wprowadzono art. 22 ust. 6b, który mówi, ¿e

koszt uwa¿any jest za poniesiony w dacie wystawienia przez kontrahenta faktury (rachun-

ku) lub innego dowodu stanowi¹cego podstawê do zaksiêgowania kosztu. Jednak z treœci

tego artyku³u trudno jest wywnioskowaæ, czy dotyczy on generalnie wszystkich prowa-

dz¹cych ksiêgi podatkowe czy tylko podatników prowadz¹cych ksiêgi podatkowe zgodnie

z metod¹ memoria³ow¹. W zwi¹zku z t¹ w¹tpliwoœci¹ zwróciliœmy siê do Ministerstwa

Finansów o wyjaœnienie i oczekujemy na odpowiedŸ. Naszym zdaniem nale¿y uznaæ, ¿e

art. 22 ust. 6b ustawy o pdof dotyczy wszystkich podatników prowadz¹cych ksiêgi podat-

kowe. A wiêc koszty uzyskania przychodów w ksiêdze podatkowej prowadzonej me-

tod¹ kasow¹ nale¿y ujmowaæ pod dat¹ wystawienia faktury (rachunku) lub innego

dowodu ksiêgowego.

Ustawodawca przewidzia³ tak¿e mo¿liwoœæ stosowania przez podatników prowadz¹-

cych ksiêgê podatkow¹ tzw. metody memoria³owej, o której mowa w art. 22 ust. 5-5c i 6

ustawy o pdof. Jednak podatnicy tacy musz¹ spe³niæ warunek, ¿e stale w ka¿dym roku

podatkowym ksiêgi te bêd¹ prowadzone w sposób umo¿liwiaj¹cy wyodrêbnienie kosztów

uzyskania przychodów odnosz¹cych siê tylko do tego roku podatkowego. Dla prawid³o-

wego ujêcia kosztów w ksiêdze zgodnie z t¹ metod¹ podstawowe znaczenie ma charakter

kosztu, tj. czy mamy do czynienia z kosztem bezpoœrednim, czy poœrednim.

Koszty bezpoœrednio zwi¹zane z przychodami, poniesione w latach poprzedza-

j¹cych rok podatkowy oraz w roku podatkowym, s¹ potr¹calne w tym roku podat-

kowym, w którym osi¹gniête zosta³y odpowiadaj¹ce im przychody. Koszty te odno-

sz¹ce siê do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakoñczeniu tego

roku podatkowego:

Badanie rocznego sprawozdania finansowego

- jest lub by³ w ostatnich 3 latach przedstawicielem prawnym (pe³nomocnikiem), cz³on-

kiem organów nadzorczych b¹dŸ zarz¹dzaj¹cych lub pracownikiem jednostki, albo jed-

nostki z ni¹ stowarzyszonej, dominuj¹cej, zale¿nej lub wspó³zale¿nej,

- w ostatnich 3 latach uczestniczy³ w prowadzeniu ksi¹g rachunkowych sporz¹dzaniu spra-

wozdania finansowego, stanowi¹cego przedmiot badania,

- osi¹gn¹³ chocia¿by w jednym roku w ci¹gu ostatnich 5 lat co najmniej 50% przychodu

rocznego z tytu³u œwiadczenia us³ug na rzecz danej jednostki, jednostki wobec niej domi-

nuj¹cej lub jednostek z ni¹ stowarzyszonych, jednostek od niej zale¿nych lub wspó³za-

le¿nych. Nie dotyczy to pierwszego roku dzia³alnoœci bieg³ego rewidenta,

- jest ma³¿onkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub jest

zwi¹zany z tytu³u opieki, przysposobienia lub kurateli z osob¹ zarz¹dzaj¹c¹ lub bêd¹c¹

w organach nadzorczych jednostki albo zatrudnia przy prowadzeniu badania takie osoby,

- z innych powodów nie mo¿e sporz¹dziæ bezstronnej i niezale¿nej opinii.

Obowi¹zki kierownika jednostki zwi¹zane

z badaniem sprawozdania finansowego

Kierownik badanej jednostki jest obowi¹zany zapewniæ udostêpnienie bieg³emu rewi-

dentowi poza sprawozdaniem finansowym podlegaj¹cym badaniu, ksiêgami rachunkowymi

i dowodami ksiêgowymi stanowi¹cymi podstawê dokonywanych zapisów w tych ksiêgach

tak¿e wszelkie inne dokumenty, je¿eli bieg³y rewident poprosi o ich udostêpnienie.

Kierownik jednostki powinien tak¿e udzieliæ wyczerpuj¹cych informacji, wyjaœnieñ

i oœwiadczeñ niezbêdnych do wydania opinii o sprawozdaniu finansowym.

Bieg³y rewident powinien mieæ mo¿liwoœæ wziêcia udzia³u w spisie z natury znacz¹cych

sk³adników maj¹tku spó³ki – w tym badania stanu kasy, inwentaryzacji sk³adników akty-

wów i pasywów spó³ki.

Bieg³y rewident mo¿e tak¿e wyst¹piæ (po uprzednim uzyskaniu upowa¿nienia od zarz¹-

du) do kontrahentów spó³ki, w tym tak¿e banków i jej doradców prawnych o przekazanie

informacji zwi¹zanych z badanym sprawozdaniem. Niezbêdnych informacji i wyjaœnieñ bie-

g³emu rewidentowi zobligowany jest udzieliæ tak¿e inny bieg³y rewident, który przeprowa-

dzi³ badanie sprawozdania finansowego spó³ki za okresy sprawozdawcze poprzedzaj¹ce rok

obrotowy.

Odmowa udzielenia bieg³emu rewidentowi wyjaœnieñ lub niedopuszczenia go do wyko-

nywania obowi¹zków zagro¿ona jest kar¹ grzywny albo kar¹ ograniczenia wolnoœci (art. 79

pkt 2 ustawy o rachunkowoœci).

Ewa Gruchot

1) do dnia z³o¿enia zeznania, nie póŸniej jednak ni¿ do up³ywu terminu okreœlonego

do z³o¿enia tego zeznania, s¹ potr¹calne w roku podatkowym, w którym osi¹gniête

zosta³y odpowiadaj¹ce im przychody (art. 22 ust. 5a ustawy o pdof),

2) po dniu, o którym mowa w pkt 1, s¹ potr¹calne w roku podatkowym nastêpuj¹cym

po roku, za który sk³adane jest zeznanie (art. 22 ust. 5b ustawy o pdof).

Koszty poœrednio zwi¹zane z przychodami s¹ potr¹calne w dacie ich poniesie-

nia, tj. w dacie wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu ksiêgowego. Je-

¿eli jednak koszty te dotycz¹ okresu przekraczaj¹cego rok podatkowy, a nie jest mo¿liwe

okreœlenie, jaka ich czêœæ dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stano-

wi¹ koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do d³ugoœci okresu, którego dotycz¹.

Wybrana metoda ewidencji kosztów nie bêdzie mia³a natomiast wp³ywu na moment

ujêcia kosztów zakupu towarów handlowych i materia³ów podstawowych oraz m.in.

kosztów z tytu³u:

- wynagrodzeñ pracowników – ujmowanych w ksiêdze w momencie dokonania fak-

tycznej ich wyp³aty lub postawienia do dyspozycji (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o pdof),

- sk³adek na ubezpieczenia spo³eczne w czêœci finansowanej przez podatnika jako p³at-

nika tych sk³adek oraz sk³adek na FP i FGŒP – ujmowanych w ksiêdze w momencie

dokonania ich zap³aty (art. 23 ust. 1 pkt 55a i art. 23 ust. 3d),

- odsetek od zobowi¹zañ, w tym równie¿ od po¿yczek, kredytów – ujmowanych w ksiê-

dze z chwil¹ ich zap³acenia (art. 23 ust. 1 pkt 32),

- ró¿nic kursowych – ujmowanych w ksiêdze z chwil¹ ich zrealizowania (art. 24c).

Przyk³ad

1. Podatnik otrzyma³ 7 lutego 2007 r. fakturê z dat¹ 6 luty 2007 r. za dostarczone

5 lutego 2007 r. towary handlowe o wartoœci netto 2.500 z³.

2. Podatnik 9 lutego 2007 r. wyp³aci³ pracownikom wynagrodzenia za styczeñ 2007 r. –

wartoœæ brutto 5.000 z³.

3. Podatnik otrzyma³ 27 lutego 2007 r. fakturê z dat¹ 22 luty 2007 r. za us³ugi teleko-

munikacyjne dotycz¹ce w czêœci stycznia i lutego (kwota netto 800 z³). Podatnik umie-

œci³ na fakturze datê wp³ywu, tj. 27 luty 2007 r.

4. Podatnik otrzyma³ 28 lutego 2007 r. polisê ubezpieczeniow¹ z dat¹ 28 lutego 2007 r.

za ubezpieczenie samochodu stanowi¹cego œrodek trwa³y w jego firmie na kwotê netto

3.600 z³. Ubezpieczenie dotyczy okresu od 1 marca 2007 r. do 29 lutego 2008 r.

Dorota Przybyszewska

- pod dat¹ 28.02.2007 r.

czêœæ dotycz¹ca ubezpiecze-

nia za rok 2007 – 3.000 z³
- pod dat¹ 1.01.2008 r.

czêœæ dotycz¹ca ubezpie-

czenia za rok 2008 – 600 z³

Poz.

Rodzaj wydatku

Zapisy w ksiêdze podatkowej

przy zastosowaniu metody:

- kasowej

- memoria³owej

1. Zakup towarów (kol. 10)

2. Wynagrodzenia (kol. 13)

3. Us³ugi telekomunikacyjne

(kol. 14)

4. Ubezpieczenie samochodu

(kol. 14)

- pod dat¹ otrzymania towarów,

tj. 5.02.2007 r. – 2.500 z³
- pod dat¹ wyp³aty wynagrodzenia pracownikom,

tj. 9.02.2007 r. – 5.000 z³
- pod dat¹ wystawienia faktury, tj. 22.02.2007 r.,

ale wpis dokonany 27.02.2007 r. – 800 z³
- pod dat¹ wystawienia

polisy, tj. 28.02.2007 r. –

3.600 z³