10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 64 • 11.08.2008 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Podatkowa księga

przychodów i rozchodów

Dofinansowanie kosztów kształcenia uczniów

Zatrudniałem uczennice przygotowując je do zawodu sprzedawcy. Ich

wynagrodzenia brutto ujmowałem w księdze podatkowej w kolumnie 12,

a składki ubezpieczeniowe od tych wynagrodzeń finansowane przeze

mnie – w kolumnie 13. Decyzją Prezydenta Miasta otrzymałem dofinan-

sowanie kosztów kształcenia uczennic. Kwotę dofinansowania ująłem

w księdze podatkowej w kolumnie 12 ze znakiem minus. Czy postąpiłem

prawidłowo?

Pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę

w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształce-

nia, na zasadach określonych w art. 70b ustawy o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r.

nr 256, poz. 2572 ze zm.). Dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent

miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika,

w drodze decyzji, po stwierdzeniu spełnienia ku temu warunków. Dofinansowanie

z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników odbywa się

w ramach dotacji celowej na zadania własne.

Dofinansowanie takie stanowi dotację celową w myśl art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy

o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. nr 249, poz. 2104 ze zm.). A dotacje, w ro-

zumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub

budżetów jednostek samorządu terytorialnego są wolne od podatku dochodowego.

Stanowi tak art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze

zm.). Zatem przyznane podatnikowi dofinansowanie kosztów kształcenia ucznia

nie podlega ewidencji w księdze podatkowej po stronie przychodów.

Jednocześnie wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów

(przychodów), o których mowa m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o pdof nie uważa

się za koszty uzyskania przychodów. Uregulowanie takie zawiera art. 23 ust. 1 pkt 56

ustawy o pdof. Stąd poniesione przez podatnika koszty kształcenia młodocianego

pracownika należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów w części, w której

zostały pokryte przyznanym dofinansowaniem. Korekty kosztów należy dokonać

w dacie otrzymania dofinansowania.

Koszty kształcenia pracownika to nie tylko wynagrodzenia tego pracownika, ale

i składki ZUS od tych wynagrodzeń zapłacone przez podatnika. Zapis zmniejszający

koszty, moim zdaniem, może więc być dokonany w księdze podatkowej w kolumnie

12 „Wynagrodzenia w gotówce i w naturze” i 13 „Pozostałe wydatki”. W tym celu

ustala się łączne koszty tych wynagrodzeń oraz składek ZUS i na podstawie propor-

cji przyznanego dofinansowania do łącznych kosztów kształcenia wyksięgowuje się

ustaloną wartość kosztów wynagrodzeń z kolumny 12 i składek z kolumny 13.

Z pytania wynika, że Czytelnik wyksięgował całą kwotę otrzymanej dotacji z ko-

lumny 12. Jest to z pewnością prostsze rozwiązanie od wcześniej zaproponowanego.

Postępowanie takie za prawidłowe uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2008 r., nr IPPB1/415-493/08-2/TS,

dotyczącej analogicznego problemu:

„(…) W świetle opisanego stanu faktycznego i powołanych przepisów stwierdzić

należy, iż otrzymane dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowni-

ków, jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym przed-

miotowo od opodatkowania, a wydatki sfinansowane z tej dotacji, nie mogą zostać

zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tejże działalności. Zatem Wnioskodawca

zobowiązany jest do pomniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę dofinan-

sowania (w dniu jego otrzymania).

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca pomniejszył koszty

uzyskania przychodów o kwotę otrzymanych dotacji (które we wniosku nazywa

„dofinansowaniem”) odejmując kwotę otrzymanych dotacji od kwoty kosztów z ko-

lumny wynagrodzenia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Opisane we

wniosku postępowanie Wnioskodawcy było prawidłowe w zakresie księgowania

dotacji (…)”.

Dorota Przybyszewska

Wydatek na roczne ubezpieczenie samochodu będącego środkiem trwa-

łym w firmie może stanowić znaczącą kwotę. Wówczas należy rozliczać go

w czasie, odnosząc w koszty co miesiąc ratę w wysokości 1/12 tego wydatku.

W przypadku gdy ubezpieczenie nie jest kwotą istotną, nie trzeba rozliczać

wydatku w miesięcznych ratach. Rozlicza się go jednak proporcjonalnie do

lat podatkowych – jeśli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy.

Zazwyczaj umowy ubezpieczenia samochodu zawierane są na okres 12 miesięcy,

z których kilka dotyczy następnego roku. Koszty dotyczące przyszłych okresów sprawo-
zdawczych

podlegają rozliczeniu w czasie. Wynika to z art. 39 ust. 1 ustawy o rachunko-

wości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Ponadto dla zapewnienia współmierności

przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego okresu spra-

wozdawczego należy zaliczać koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz

przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione

(art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Jednak jednostki mogą w przyjętych przez siebie zasadach (polityce) rachunkowości

stosować uproszczenia, jeśli nie zakłócają one jasnego i rzetelnego obrazu sytuacji mająt-

kowej i finansowej oraz wyniku finansowego. Tak wynika z art. 4 ust. 4 ustawy. Zatem

rozliczanie w czasie kwoty składki ubezpieczeniowej zależy od tego, czy w ocenie

jednostki stanowi koszt istotny, czy nieistotny. Przeanalizujmy te dwa warianty.

Istotny koszt ubezpieczenia

Jeżeli jednostka uzna, że koszt ubezpieczenia samochodu jest istotny, podlega on ak-

tywowaniu na koncie 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Czynne

rozliczenia międzyokresowe) i odpisywaniu w koszty w równych ratach co miesiąc przez

cały okres, którego dotyczy. Jednostka może więc dokonać rozliczenia kwoty rocznej

składki ubezpieczeniowej dzieląc ją na 12 miesięcy. Przy tym w dokumentacji opisującej

przyjęte zasady rachunkowości warto określić jak rozliczać koszty w przypadku, gdy okres

rozliczeniowy obejmuje niepełne miesiące (np. od 11 sierpnia 2008 r. do 10 sierpnia 2009 r.).

Odpisów kosztów aktywowanych na koncie 64 dokonuje się proporcjonalnie do upływu czasu

– w kolejnych miesiącach kalendarzowych w wysokości 1/12 poniesionych wydatków.

Sposób ewidencji księgowej rozliczania kosztów ubezpieczenia uzależniony jest od

przyjętego przez jednostkę rachunku kosztów. Gdy jednostka stosuje pełny rachunek

kosztów, zapisy księgowe dotyczące istotnego kosztu ubezpieczenia samochodu mogą

wyglądać następująco:

1. Zaksięgowanie całej kwoty składek ubezpieczeniowych:

–

Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”,

–

Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Konto firmy ubezpieczeniowej).

2. Zarachowanie kosztu do rozliczenia w przyszłych okresach sprawozdawczych:

–

Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”

(w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe),

–

Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

3. Odpis części kosztu przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy:

–

Wn konto zespołu 5,

–

Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”

(w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe).

W przypadku rozliczania kosztu ubezpieczenia samochodu co miesiąc w księgach

rachunkowych, dla celów podatku dochodowego koszt ten może być również rozliczany

w tych samych miesiącach i w takiej samej wartości, jak do celów rachunkowych. W koszty

uzyskania przychodów trafi więc co miesiąc 1/12 kwoty składki ubezpieczeniowej.

Warto nadmienić, że w przypadku samochodu osobowego kwota składek ubezpiecze-

niowych, która może być zaliczona do kosztów jest ograniczona przez przepisy ustaw

podatkowych.

Nieistotny koszt ubezpieczenia

Często koszty ubezpieczenia nie są na tyle wysokie, aby zasadne było rozliczanie ich

w czasie. Jeżeli jednostka uzna, że koszt ubezpieczenia samochodu jest nieistotny, koszt

ten wówczas odnosi się bezpośrednio w koszty działalności operacyjnej. U jednostek pro-

wadzących ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 wygląda to następująco:

–

Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”,

–

Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Konto firmy ubezpieczeniowej)

oraz
–

Wn konto zespołu 5,

–

Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

Jednak należy pamiętać, że dla celów podatku dochodowego jednorazowo do kosztów

uzyskania przychodów można odnieść koszty pośrednie dotyczące przyszłych okresów spra-

wozdawczych pod warunkiem, że koszty te nie przekraczają roku podatkowego. W sytuacji

natomiast gdy koszty te dotyczą okresu dłuższego niż rok podatkowy, dla celów podatku

dochodowego należy rozliczyć je proporcjonalnie do lat podatkowych, których dotyczą.

Wynika to z przepisów ustaw o podatku dochodowym. Zauważmy, że należy tak postąpić

w każdym przypadku, gdy koszt dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy, a więc

niezależnie od wysokości tych kosztów (ustawy o podatku dochodowym nie uzależniają

obowiązku rozliczenia kosztów pośrednich od kwoty tych kosztów).

Ponieważ księgi rachunkowe powinny być prowadzone w sposób zapewniający pra-

widłowe rozliczenie się z budżetem z tytułu podatku dochodowego, należy uwzględnić te

przepisy. Zatem w sytuacji gdy okres ubezpieczenia samochodu obejmuje część bieżącego

i część następnego roku obrotowego, należy podzielić składkę proporcjonalnie do tych lat.

W sytuacji gdyby umowę ubezpieczenia samochodu zawarto na okres od 1 sierpnia 2008 r.

do 31 lipca 2009 r., 5/12 kwoty ubezpieczenia należałoby odpisać w 2008 r. i 7/12 w 2009 r.

Część dotyczącą roku 2008 można wówczas odnieść w koszty bilansowe i podatkowe

w momencie poniesienia – bez rozliczania w czasie co miesiąc. Natomiast część kosztów

dotyczącą 2009 r. jednostka może ująć na koncie 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”

i odnieść w koszty bilansowe i podatkowe w styczniu 2009 r.

Przykład

Założenia

1. Jednostka zawarła umowę ubezpieczenia samochodu ciężarowego (OC, AC) stanowią-

cego środek trwały w firmie na okres od 11 sierpnia 2008 r. do 10 sierpnia 2009 r. Składka

z tego tytułu wynosi 3.000 zł.

Jak ująć koszt ubezpieczenia samochodu

w księgach rachunkowych?

2. Jednostka uznała koszt za nieistotny. Ustalono, że bezpośrednio w koszty sierpnia

2008 r. zostanie odniesiona kwota 1.250 zł, według wyliczenia (3.000 zł : 12 m-cy) × 5 m-cy.

Natomiast kwota 1.750 zł zostanie aktywowana do rozliczenia w 2009 r.

3. Jednostka prowadzi pełny rachunek kosztów.

Dekretacja w 2008 r.

1. Polisa od firmy ubezpieczeniowej – księgowanie w sierpniu 2008 r.:

3.000 zł

–

Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”,

–

Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Konto firmy ubezpieczeniowej).

2. Zarachowanie kwoty dotyczącej 2008 r. bezpośrednio w koszty:

1.250 zł

–

Wn konto 55 „Koszty zarządu”,

–

Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

3. Zarachowanie kwoty dotyczącej 2009 r. do rozliczenia:

1.750 zł

–

Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”

(w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe),

–

Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

Dekretacja w 2009 r.

1. Odpis części kosztu ubezpieczenia samochodu przypadającej na 2009 r. –

księgowanie w styczniu 2009 r.:

1.750 zł

–

Wn konto 55 „Koszty zarządu”,

–

Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”

(w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe).

Dorota Przybyszewska