Wykład 1 - Wprowadzenie
Rachunkowość podatkowa
Polityka podatkowa
Rozwój systemów podatkowych, przejawiający się wzrostem wydatków podatników oraz skomplikowaniem regulacji i technik podatkowych, zmierzający do uzyskania efektów fiskalnych, gospodarczych
i społecznych, doprowadził do poszukiwania przez opodatkowanych (głównie przedsiębiorstw) sposobów dostosowania się do tej sytuacji.
Konieczność przestrzegania przez przedsiębiorstwo zasady
gospodarności i utrzymywania równowagi finansowej oraz dążenie
do maksymalizacji bogactwa właścicieli, zmuszają do przyjęcia
zorganizowanej reakcji na opodatkowanie.
Reakcja ta określana jest ogólnie jako
polityka podatkowa przedsiębiorstwa.
1
Istota polityki podatkowej przedsiębiorstwa:
zespół działań podejmowanych przez zarządzających
na podstawie przyjętych zasad postępowania,
polegających na użyciu,
wynikających z przepisów prawa podatkowego,
odpowiednich środków wobec „otoczenia podatkowego”,
które zmierzają, przy uwzględnieniu celów przedsiębiorstwa,
do minimalizacji ciężaru podatkowego.
W ramach polityki podatkowej rozstrzyga się przede wszystkim
o tym, czy w danym przedsiębiorstwie przy podejmowaniu decyzji
uwzględnia się aspekty podatkowe.
Wpływ opodatkowania na działalność przedsiębiorstwa nie podlega dyskusji – problem w tym, w jaki sposób uwzględnić to opodatkowanie w jego działalności.
Stąd w ramach polityki podatkowej należy określić zasady postępowania oraz rodzaj i zakres decyzji, przy podejmowaniu których należy analizować opodatkowanie.
2
Celem polityki podatkowej przedsiębiorstwa
jest optymalizacja ciężaru podatkowego
poprzez wpływanie na wielkości, które decydują o jego wysokości.
Ciężar podatkowy przedsiębiorstwa wyznaczony jest wysokością
podatkowych wydatków obejmujących:
1)
płatności podatkowe,
2)
wydatki administracyjne i zarządcze.
Polityka podatkowa a czynnik czasu
•
cel polityki podatkowej przedsiębiorstwa ma charakter pieniężny, konieczne jest zatem uwzględnienie czynnika czasu
•
dążenie do uzyskania efektów o charakterze gotówkowym, których
wystąpienie z pewnością jest rozłożone w czasie, zmusza do
skonkretyzowania postawionego celu
•
podatnik zmierza do zoptymalizowania realnych wydatków
podatkowych, a więc wydatków sprowadzonych do ich wartości
bieżącej
•
podatek (zaliczka) zapłacony w okresie bieżącym jest realnie wyższy od identycznego nominalnie podatku (zaliczki) zapłaconego później
•
termin zapłaty podatku wynika z zaistniałego wcześniej obowiązku podatkowego, który w niektórych przypadkach może być
przyspieszany lub opóźniany
3
•
skutkiem opóźniania momentu powstania obowiązku podatkowego w warunkach stałego podatku proporcjonalnego jest uzyskanie korzyści realnych (kredyt podatkowy) w postaci oprocentowania kwot będących w czasowej dyspozycji podatnika
•
korzyści te są potęgowane w warunkach zmniejszania stawek podatku liniowego, gdyż mają wówczas charakter nominalny i realny
•
opóźnianie momentu powstania obowiązku podatkowego w warunkach podatku progresywnego może oznaczać późniejsze opodatkowanie, ale wyższą stawką, co mogłoby być korzystne tylko w sytuacji relatywnie wysokich stóp procentowych
•
progresja podatkowa może więc spowodować, że realne korzyści zostaną skompensowane wyższymi wydatkami
•
sytuacja taka będzie miała miejsce również w warunkach zwiększania stawek podatku liniowego.
•
korzystne może się więc okazać przyśpieszanie momentu powstania obowiązku podatkowego (ucieczka przed wyższymi podatkami w przyszłości) – wówczas wyższe płatności bieżące zostaną zamortyzowane niższymi wydatkami w przyszłości.
Instrumenty polityki podatkowej
Realizacja celu podatkowego odbywa się poprzez zastosowanie
odpowiednich narzędzi, określanych jako instrumenty polityki
podatkowej przedsiębiorstwa.
Są to wszelkie środki o charakterze konceptualnym, a nawet
materialnym, które służą optymalizacji ciężaru podatkowego.
Obejmują one podatkowe prawa wyboru
oraz sposoby wykorzystania tych praw,
a więc różne procedury, techniki i metody
stosowane w finansach, rachunkowości i analizie finansowej.
4
Podatkowe prawa wyboru
Najczęściej jednak instrumenty zarządzania podatkowego
sprowadzane są wyłącznie do podatkowych praw wyboru
dotyczących:
•
określenia optymalnego podatkowo sposobu realizacji celów
inwestycyjnych, operacyjnych i finansowych przedsiębiorstwa,
czyli kształtowania rzeczywistości,
•
podatkowej interpretacji zrealizowanych stanów faktycznych,
•
ustalenia czasu występowania korzyści podatkowych.
Podstawowym strumieniem wydatków podatkowych
są płatności podatkowe.
Celem zarządzania będzie więc przede wszystkim
kształtowanie płatności z tytułu poszczególnych
podatków.
Realna wartość tych wydatków zależy od wysokości
płaconych podatków (zaliczek) i składek
oraz terminu ich realizacji.
5
Celem wydatków związanych z administrowaniem i zarządzaniem
podatkami jest zapewnienie bezpieczeństwa podatkowego
przedsiębiorstwa oraz wykorzystanie szans redukcji płatności
podatkowych.
Wysokość podatkowych wydatków administracyjnych i zarządczych
zależy od rodzaju i skali działalności przedsiębiorstwa
oraz jego statusu podatkowego.
Podatnicy funkcjonujący w skali międzynarodowej,
prowadzący działalność zróżnicowaną rodzajowo w ramach struktur holdingowych, będą ponosili wyższe wydatki niż podatnicy działający lokalnie w ramach prostych struktur organizacyjnych.
Wydatki podatkowe o charakterze administracyjnym są praktycznie nie do uniknięcia, lecz mogą mieć różny udział w całości wydatków podatkowych.
Nawet jeśli udział ten jest niewielki może oznaczać asygnowanie znacznych kwot, których ograniczenie może być źródłem
oszczędności.
Wydatki podatkowe dotyczą:
•
ewidencji podatkowej,
•
rozliczeń podatkowych,
•
pozyskiwania informacji.
6
Kryterium optymalizacji wydatków związanych z zarządzaniem
podatkowym jest ich efektywność –
wydatki ponoszone w związku z zatrudnianiem pracowników,
wyposażeniem technicznym oraz zakupem usług doradztwa
nie powinny przekroczyć w odpowiednim przedziale czasu
kwoty oszczędności podatkowych.
Efekty zarządzania podatkami mogą wystąpić w postaci zmniejszania płatności podatkowych oraz wydatków administracyjnych, w postaci uniknięcia lub zmniejszania potencjalnych sankcji pieniężnych, a także jako polepszenie poczucia bezpieczeństwa podatkowego przedsiębiorstwa.
Osiągnięcie takiego celu jest trudne z uwagi na ogólny charakter kosztów zarządzania – nie wszystkie ponoszone koszty można przypisać związkiem przyczynowym określonym efektom.
Np. trudno jest rozdzielić wynagrodzenie pracownika realizującego czynności typowo techniczne (np. sporządzenie deklaracji podatkowej) i koncepcyjne (poszukiwanie możliwości podatkowych).
Ponadto zarządzanie podatkami odnosi się do ogólnego ryzyka działalności gospodarczej. Monitorowanie szans i zagrożeń generowanych w otoczeniu podatkowym związane jest z ogólnym celem polegającym na redukcji ryzyka podatkowego.
7
Polityka podatkowa a rachunkowość
Podejmowanie decyzji na podstawie kryterium podatkowego
poprzedzone jest przeprowadzeniem rachunku ekonomicznego.
Jego celem jest ustalenie kwoty zobowiązania podatkowego.
Podstawowym źródłem informacji dla jego ustalenia jest rachunkowość przedsiębiorstwa, z której pochodzi większość informacji wewnętrznych niezbędnych w zarządzaniu podatkami.
Definicja rachunkowości
Rachunkowość to system informacyjny,
którego zasadniczym celem jest dostarczenie informacji
o działalności jednostki różnym użytkownikom.
Warunkiem koniecznym dla spełnienia powyższego zadania
jest dokonanie pomiaru zdarzeń gospodarczych,
który przebiega według określonych reguł i procedur
charakterystycznych dla systemu rachunkowości,
odróżniających go od innych systemów informacyjnych.
Rachunkowość jako system informacyjny wyrażają trzy funkcje:
identyfikacja, przetwarzanie i przekazywanie informacji.
8
Rodzaje rachunkowości
Rozwój funkcji informacyjnej doprowadził do ścisłego powiązania rachunkowości z zarządzaniem.
Różnice w potrzebach informacyjnych zgłaszanych pod adresem
rachunkowości ze strony różnych grup użytkowników doprowadziły do wyodrębnienia:
•
rachunkowości finansowej, systemu informacyjnego dla użytkowników zewnętrznych, którego zadaniem jest dokładne odzwierciedlenie
minionej rzeczywistości podmiotu,
•
rachunkowości zarządczej, systemu informacyjny dla użytkowników wewnętrznych, którego celem jest współprzyczynianie się do
kształtowania przyszłej rzeczywistości podmiotu.
Specyfika rozliczeń podatkowych oraz konieczność przewidywania
obciążeń podatkowych doprowadziły do wydzielenia
rachunkowości podatkowej.
Ma ona informować o aktualnych zobowiązaniach podmiotu
wobec fiskusa, odroczonych podatkach oraz możliwych
obciążeniach wynikających z planowanych przedsięwzięć.
9
Z punktu widzenia zarządzania podatkami w przedsiębiorstwie
rachunkowość finansowa
rachunkowość zarządcza
pozwala na uchwycenie
pozwala na ustalenie
i skwantyfikowanie
planowanych zobowiązań
skutków zdarzeń
podatkowych
zrealizowanych
•
zasilanie w informacje podatkowe przez system rachunkowości ma
zasadnicze znaczenie dla możliwości oraz efektywności stosowania instrumentów polityki podatkowej przedsiębiorstwa
•
z punktu widzenia polityki podatkowej przedsiębiorstwa zadaniem rachunkowości jest dostarczenie informacji ekonomicznych o
istotnych podatkowo zjawiskach i procesach gospodarczych, tak aby możliwe byłoby ustalenie istnienia obowiązku podatkowego oraz
wysokości zobowiązania podatkowego zarówno w ujęciu retro- i
prospektywnym
•
specyficzne wymagania ewidencyjne i sprawozdawcze wynikające z
regulacji podatkowych, a przede wszystkim rozbieżności między
prawem podatkowym a bilansowym w interpretowaniu tych samych
faktów, mają znaczny wpływ na kształt systemu rachunkowości.
•
wymuszają one taką organizację, która umożliwi podatnikowi co
najmniej prawidłowe rozliczenie z fiskusem
10
Zgłaszane przez zarządzających zapotrzebowanie na informacje
o podatkowych skutkach zamierzonych decyzji powoduje
dodatkowe zmiany w systemie ewidencji, pomiaru, rozliczeń,
a także grupowania i przetwarzania informacji.
Rachunkowość pełniąc rolę służebną dostosowuje się do potrzeb
wynikających z zarządzania przedsiębiorstwem, którego
przedmiotem są między innymi obciążenia podatkowe.
Znaczenie rachunkowości jako źródła informacji dla polityki
podatkowej przedsiębiorstwa wynika z faktu, że jako uniwersalny system gromadzenia, przetwarzania i prezentacji, a także analizy zdarzeń gospodarczych pozwala na ustalenie obowiązku
i kwoty zobowiązania podatkowego oraz zdolności podatkowej
podmiotu.
Raporty generowane przez system rachunkowości
System rachunkowości
podstawowe
sprawozdanie finansowe
deklaracje podatkowe
raporty dla zarządu
raporty specjalne
raporty
finansowe
podstawowe
• najistotniejsze i
• wypełniane w celu
• zawierają bardziej
• wynikają ze
cechy raportów
najszerzej
ustalenia dochodu do
szczegółowe
specjalnych regulacji
wykorzystywane,
opodatkowania.
informacje, niż te,
wydawanych przez
• podstawowe źródło
• zawierają dane
które zawarte są w
organy rządowe,
informacji dla podmiotów
pochodzące z systemu
sprawozdaniu
• zawierają
zewnętrznych,
rachunkowości, ale
finansowym,
specjalnego rodzaju
• mają zagregowany
często ujęte w sposób
• tworzone w celu
informacje gospodar-
charakter,
określony przez prawo
planowania i kontroli
cze związane m.in. ze
podatkowe,
bie
statystyk
• prezentuj
żących działań
ą państwową,
ą sytuację
jednostki jak i dla
obliczaniem wielko
finansow
ści
ą na koniec
długoterminowego
makroekonomicznych,
danego okresu,
planowania i decyzji
• bazuj
• sporz
ą na
ądzane zgodnie z
strategicznych.
informacjach
zasadami rachunkowości
generowanych przez
zwanymi „powszechnie
rachunkowo
akceptowanymi
ść
finansow
zasadami
ą, ale
zmodyfikowanych.
rachunkowości”.
podstawowi
• inwestorzy (właściciele i
• władze podatkowe
• zarząd
• organizacje
użytkownicy
kredytodawcy),
państwowe (np. GUS),
raportów
• pracownicy,
• inne organizacje (np.
finansowych
• zarząd,
fundusze inwesty-
cyjne)
• społeczeństwo,
• władze państwowe
11
Rozpatrując znaczenie systemu rachunkowości przedsiębiorstwa
dla jego polityki podatkowej należy zwrócić uwagę na trzy problemy: 1.
W prawie podatkowym i bilansowym między identycznymi
pojęciami istnieją zasadnicze różnice co do treści i ich
zakresu, a ponadto fiskus wprowadza własne definicje nie
mające swoich odpowiedników w rachunkowości (np. obrót).
2.
Rachunkowość, nastawiona na realizację własnych celów, nie
nadaje się bezpośrednio do wyznaczania podstawy
opodatkowania, co powoduje konieczność wyodrębnienia
ewidencji wyłącznie podatkowej (np. rejestry VAT) albo
zastosowania rachunków korygujących (np. przy ustalaniu
dochodu).
3.
Podatki powinny być uwzględniane we wszystkich obszarach
rachunkowości.
Istotną cechą rachunkowości jest jej elastyczność:
•
pozwala ona na dostosowanie organizacji ewidencji, rozliczeń
i sposobów prezentacji informacji do przepisów podatkowych
•
możliwe jest zastosowanie metod rachunkowości dla
dostarczenia informacji na potrzeby zarządzania podatkami
•
znaczenie rachunkowości potęgowane jest możliwością
uchwycenia za jej pomocą rzeczywistego ciężaru podatkowego,
mierzonego zarówno wysiłkiem finansowym, jak również
administracyjnym przedsiębiorstwa
12
SYSTEM RACHUNKOWOŚCI
RACHUNKOWOŚĆ
RACHUNKOWOŚĆ
RACHUNKOWOŚĆ
FINANSOWA
ZARZĄDCZA
PODATKOWA
Istotą rachunkowości podatkowej, jako funkcji gospodarczej,
jest bieżące chronologiczne i systematyczne odzwierciedlenie
na podstawie dokumentów księgowych,
za pomocą metody bilansowej, we wskaźnikach wartościowych,
wszelkich zjawisk i procesów gospodarczych
występujących w jednostkach gospodarczych
oraz ustalenie w wyniku tego odzwierciedlenia
wielkości zobowiązań podatkowych wobec fiskusa,
a ponadto sporządzenie okresowych sprawozdań podatkowych.
13
Takie rozumienie rachunkowości podatkowej jest zawężone.
W definicji powyższej celem tego segmentu rachunkowości
jest identyfikacja zdarzeń i procesów istotnych podatkowo
oraz dokonanie prawidłowych rozliczeń.
Podejście takie powoduje dostarczanie informacji wyłącznie
historycznych ograniczających w praktyce zarządzanie podatkami
do polityki bilansu podatkowego.
Oznacza to zbliżenie rachunkowości podatkowej do rachunkowości
finansowej. Powstała w ten sposób „podatkowa rachunkowość
finansowa” nastawiona głównie na na zaspokajanie potrzeb
informacyjnych organów podatkowych, a w stosunkowo niewielkim
stopniu oczekiwań zarządzających.
Podstawą do rozszerzenia znaczenia rachunkowości podatkowej jako źródła informacji dla realizacji polityki podatkowej przedsiębiorstwa mogą być wewnętrzne więzi między podatkowym segmentem
rachunkowości a trema pozostałymi: finansowym, zarządczym
oraz rachunkiem kosztów:
rachunkowość podatkowa
rachunkowość finansowa
rachunkowość zarządcza
rachunek kosztów
14
Realizacja polityki podatkowej przedsiębiorstwa wymaga
rozwinięcia „podatkowej rachunkowości zarządczej”.
Punktem wyjścia jest tutaj użyteczność rachunkowości jako
instrumentu zarządzania podatkami w skali przedsiębiorstwa.
Prowadzi to to dostosowania informacji generowanych przez
system rachunkowości zarządczej do specyfiki decyzji
podatkowych.
Podstawa dla decyzji podatkowych
długofalowych
krótkofalowych
informacje dostarczane przez
informacje dostarczane przez
strategiczną rachunkowość
operacyjną rachunkowość
zarządczą, możliwych
zarządczą, stanowiące
podatkowych wariantów
podstawę dla bieżącego
działania, podatkowych
sterowania obciążeniami
uwarunkowań rozwoju
podatkowymi
przedsiębiorstwa
oraz otoczenia podatkowego
15
Na potrzeby polityki podatkowej przedsiębiorstwa konieczne jest wydzielenie dwóch segmentów rachunkowości podatkowej:
rachunkowość podatkowa
podatkowa rachunkowość
podatkowa rachunkowość
finansowa
zarządcza
informacje podatkowe
informacje podatkowe
sprawozdawcze
decyzyjne
Celem rachunkowości podatkowej jest z jednej strony wiarygodne
odzwierciedlenie rzeczywistości, a z drugiej udział w procesie
zarządzania przedsiębiorstwem
Wyodrębnienie dwóch elementów rachunkowości podatkowej
następuje na podstawie identyfikacji dwóch grup odbiorców
informacji podatkowych:
•
odbiorcy zewnętrzni
•
odbiorcy wewnętrzni
(organy podatkowe)
(kadra zarządzająca)
otrzymują informacje o
otrzymują informacje
zrealizowanych zdarzeniach
o podatkowych
wpływających na wysokość
konsekwencjach bieżących
podatku w formie deklaracji
i planowanych działań.
podatkowych lub innych
ustalonych przepisami
sprawozdań.
16
Informacje generowane w systemie rachunkowości stanowią
rezultat przetworzenia danych ewidencyjnych.
Ze względu na specyfikę przepisów podatkowych konieczne jest
wyodrębnienie w ewidencji majątkowej i wynikowej zapisów
identycznych podatkowo i bilansowo oraz specyficznych.
Dotyczy to przede wszystkim rozróżnienia
udokumentowanych kosztów i przychodów
tożsamych bilansowo i podatkowo
oraz tylko tych bilansowych i tylko tych podatkowych.
17
Na przekroju grupowania kosztów i przychodów nakłada się jednak nie tylko kryterium rozgraniczenia bilansowego i podatkowego
ale również decyzyjnego.
Wymaga to odpowiedniej współpracy pracowników operacyjnych,
emitujących dokumenty ze służbami księgowymi.
Tylko poprawnie opisany dokument pozwoli na
przedmiotowo-podmiotowo-funkcyjną identyfikację zdarzenia
i prawidłową dekretację.
Prawo handlowe – zbiór przepisów prawnych, mających na celu regulowanie stosunków prywatno-prawnych, powstających na
podłożu obrotu gospodarczego danego kraju, jeżeli z mocy
specjalnego przepisu ustawy stosunki te nie są wyłączone spod
działania tego prawa (jak np. rolnictwo, działalność wolnych
zawodów).
Prawo bilansowe – ogół norm prawnych regulujących
podstawowe zasady prowadzenia rachunkowości przez jednostki
gospodarcze, które są podmiotami rachunkowości.
Prawo bilansowe jest częścią prawa handlowego.
18
PRAWO HANDLOWE
KODEKS SPÓŁEK
KODEKS CYWILNY
USTAWY SZCZEGÓLNE,
HANDLOWYCH
w tym:
ustawa z dnia 29 września
1994 r. o rachunkowości
Zmiany dokonane w obszarze prawa bilansowego w ostatnich
latach mają na celu odzwierciedlenie w sposób rzetelny, jasny,
obiektywny i prawdziwy działalności gospodarczej oraz wyników tej działalności w każdej jednostce gospodarczej.
Rachunkowość opisuje zmiany w stanie aktywów i pasywów
jednostki gospodarczej oraz osiągnięty przez nią wynik finansowy.
Jest źródłem informacji finansowo – rzeczowej w ciągu całego
okresu życia ekonomicznego jednostki gospodarczej, od momentu
powstania aż do likwidacji.
19
Rachunkowość spełnia określone funkcje:
-
informacyjną,
-
zarządczą,
-
kontrolną,
-
sprawozdawczą,
-
analityczną,
-
statystyczną.
Informacje pochodzące z ksiąg rachunkowych oraz sprawozdań finansowych muszą posiadać następujące cechy:
•
zrozumiałość – muszą być czytelne,
•
istotność – muszą wpływać na podejmowanie decyzji, ułatwiać ocenę zdarzeń,
•
użyteczność – muszą być niezbędne dla użytkowników,
•
wiarygodność – muszą być wolne od błędów,
•
neutralność – muszą być obiektywne,
•
terminowość – muszą być podawane niezwłocznie,
•
kompletność – muszą być pełne,
•
porównywalność – muszą być porównywalne w różnych okresach.
Zakres rachunkowości jest bardzo szeroki, ale najczęściej wskazuje się na trzy podstawowe elementy składowe:
•
ewidencję księgową,
•
rachunek kosztów,
•
sprawozdawczość finansową.
20
Nadrzędną koncepcją (założeniem, postulatem) rachunkowości jest koncepcja rzetelnego i jasnego obrazu – true and fair view.
Oznacza ona, że rachunkowość jednostki gospodarczej powinna dać wierny obraz sytuacji finansowej i majątkowej oraz rezultatów jej działalności.
Jak podkreśla się w MSR nr 1 (Prezentacja sprawozdań finansowych) prawdziwy i rzetelny obraz uzyskuje się poprzez stosowanie właściwych standardów rachunkowości oraz realizację cech jakościowych przy sporządzaniu sprawozdań finansowych.
W polskiej praktyce gospodarczej problemy w przedstawieniu wiernego i obiektywnego obrazu są różnice w postanowieniach prawa bilansowego i prawa podatkowego, odnośnie kategorii kosztów i przychodów.
Także wysokie podatki wywołują dążenia do nie przedstawienia
rzetelnego obrazu jednostki.
Z koncepcji true and fiair view wynikają inne, równie i istotne zasady rachunkowości. Do najważniejszych z nich należą:
•
zasada kontynuacji działalności – założenie że działalność jednostki będzie kontynuowana w dającej się przewidzieć przyszłości, w nie zmniejszonym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości Ustalając zdolność jednostki do kontynuowania działalności, kierownik jednostki uwzględnia wszystkie informacje dostępne na dzień
sporządzenia sprawozdania finansowego, dotyczące dającej się
przewidzieć przyszłości, obejmującej okres nie krótszy niż jeden rok od dnia bilansowego.
Jeżeli założenie kontynuacji działalności nie jest zasadne należy: a) wycenić aktywa jednostki po cenach sprzedaży netto,
b) utworzyć rezerwę na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności.
21
•
zasada memoriałowa – w księgach rachunkowych i w wyniku finansowym –
niezależnie momentu zapłaty – należy obowiązkowo uwzględnić wszystkie osiągnięte i przysługujące jednostce w okresie sprawozdawczym przychody ze sprzedaży i inne przychody oraz wszelkie obciążające ją koszty –
przypisanie poszczególnych zdarzeń do danego okresu sprawozdawczego Zasada memoriału odnosi się wyłącznie do zapisywania i zapamiętywania operacji kosztów i przychodów, a więc danych wpływających na wynik finansowy.
Według tej zasady przychody i koszty są rejestrowane memoriałowo, tzn.
przychody uważa się za osiągnięte, a koszty za poniesione w momencie ich wystąpienia.
Przeciwieństwem zasady memoriałowej jest zasada kasowa, według której koszt równoznaczny z wydatkiem, a przychód z wpływem środków pieniężnych.
Zasada kasowa stosowana jest tylko w odniesieniu do rachunku przepływów pieniężnych.
Zasada memoriałowa dotyczy także powstawania należności i zobowiązań, które będą regulowane w przyszłych okresach.
Z zasadą memoriałową wiąże się dodatkowo, niewymieniana wprost w ustawie o rachunkowości, zasada realizacji.
Oznacza ona, że przychód powstaje w momencie przekazania dobra
(towaru, produktu) lub świadczenia usługi.
W rachunkowości jest to określenie momentu ewidencji sprzedaży.
Przychód może powstać przed otrzymaniem środków pieniężnych.
22
•
zasada ciągłości stosowanych metod rachunkowości – wymaga, aby przyjęte reguły ewidencji księgowej, wyceny aktywów i pasywów, ustalania wyniku finansowego oraz sporządzania sprawozdań finansowych były jednakowe w poszczególnych latach – ma to zapewnić porównywalność
•
zasada istotności – przy wyborze rozwiązań dopuszczonych ustawą i dostosowywaniu ich do potrzeb jednostki musi być zapewnione wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń ważnych z punktu widzenia oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, z zachowaniem zasady ostrożności
•
zasada zakazu kompensat – stanowi, że wartość poszczególnych składników aktywów i pasywów, przychodów i związanych z nimi kosztów, jak również zysków i strat nadzwyczajnych ustala się oddzielnie
•
zasada ostrożności (ostrożnej wyceny) – dotyczy wymagań w zakresie ustalania wartości aktywów i pasywów oraz wyniku finansowego. W wyniku finansowym ujmuje się w szczególności:
a) zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, b) wyłącznie niewątpliwe pozostałe przychody operacyjne i zyski nadzwyczajne, c) wszystkie poniesione pozostałe koszty operacyjne i straty nadzwyczajne, d) rezerwy na ryzyko znane jednostce lub grożące straty.
Zasada ta wiąże się z realnym ustaleniem wyniku finansowego oraz z wyceną składników majątkowych.
Oznacza ona, że w celu ustalenia wartości składników majątkowych oraz wyliczania wyniku finansowego należy kierować się przezornością i przyjmować pesymistyczny punkt widzenia, to znaczy nie zawyżać wartości majątku i przychodów i nie zaniżać kosztów i zobowiązań.
Przestrzeganie zasady ostrożności powinno być oparte na obiektywnych i wiarygodnych przesłankach.
Zasada ta wywodzi się z nieustannej niepewności towarzyszącej wielu transakcjom.
23
Zgodnie z zasadą ostrożności:
•
przychody należy ujmować gdy są one pewne,
•
koszty należy ujmować skoro są tylko możliwe.
Zdarzenia należy uwzględnić także, gdy zostaną ujawnione
między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych.
Zasada ostrożnej wyceny jest określana także jako
zasada niekonsekwencji,
bowiem przeszacowanie wartości składników majątkowych
następuje zawsze według tej zasady „w dół”, a nigdy „w górę”.
•
zasada współmierności kosztów i przychodów – stosowana do prawidłowego ustalenia wyniku finansowego w okresie sprawozdawczym, czyli ujęcia tych kosztów, które przyczyniły się do osiągnięcia przychodów (do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego będą
zaliczane koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów,
przypadające na dany okres sprawozdawczy, które jeszcze nie zostały poniesione),
W celu ustalenia wyniku finansowego od „właściwych” kosztów
należy odjąć „właściwe” przychody.
Zasada ta jest rozwinięciem zasady memoriałowej.
Wyróżnia się dwie kategorie współmierności:
a) współmierność czasową,
b) współmierność przedmiotową.
24
Współmierność czasowa oznacza przeciwstawianie przychodów i kosztów dotyczących tego samego okresu.
Aby zachować współmierność czasową przychodów i kosztów należy
uwzględnić:
a)
czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów - powstają w wyniku różnicy między momentem wydatkowania środków pieniężnych a momentem
wystąpienia kosztu związanego z tym wydatkiem.
Jeśli najpierw występuje wydatkowanie środków pieniężnych,
a w następnych okresach jest ponoszony koszt, to należy utworzyć czynne międzyokresowe rozliczenie kosztów (np. ubezpieczenia majątkowe, prenumeraty, czynsze opłacone „z góry”).
Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe obejmują te koszty, które dopiero w przyszłości będą pomniejszać wynik finansowy, a przejściowo są aktywowane (ujawnione w aktywach bilansu).
W wypadku krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych czas
poniesienia kosztów wynosi 12 miesięcy od dnia bilansowego.
b) bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów - forma rezerwy na zobowiązania z tytułu kosztów. Nie można ich utożsamiać z klasycznymi rezerwami na zobowiązania, gdyż z reguły ustala się je na ściśle określone świadczenia, a nie na ryzyko ich wystąpienia).
Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów – wynikają w szczególności:
ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez kontrahentów jednostki, a kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny,
z obowiązku wykonania związanych z bieżącą działalnością przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę można oszacować mimo, że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.
Rezerwy zaliczane do biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów zmniejszają koszty tego okresu sprawozdawczego, w którym stwierdzono, że zobowiązania te nie powstały.
25
c) rozliczenia międzyokresowe przychodów – obejmują:
równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń,
których
wykonanie
nastąpi
w
następnych
okresach
sprawozdawczych,
środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych – kwoty zaliczone do rmp zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych środków trwałych,
ujemną wartość firmy.
Współmierność przedmiotowa dotyczy jednostek produkcyjnych.
Wspólny przedmiot przychodów i kosztów to sprzedane produkty.
Przychodom uzyskanym ze sprzedaży produktów należy przeciwstawić koszty uzyskania tych przychodów czyli koszty wytworzenia, ale odniesione wyłącznie do sprzedanych produktów.
Współmierność przedmiotowa jest zachowana, gdy wszystkie produkty wytworzone w danym okresie zostaną sprzedane, a stany początkowe produktów zakończonych i niezakończonych oraz ich stany końcowe wynoszą zero lub są sobie równe.
W ramach kosztów poniesionych w danym okresie należy wyodrębnić koszty uzyskania przychodów, czyli koszty wytworzenia sprzedanych produktów oraz koszty wytworzenia produktów niesprzedanych.
Koszty produktów niesprzedanych podlegają aktywowaniu i są wykazywane w bilansie w majątku obrotowym jako zapas produktów.
koszty uzyskania przychodów =
koszty poniesione w okresie + SP produktów – SK produktów
26
Przykład 1.
Stan początkowy produktów wynosił 1.000, koszty poniesione
w okresie 50.000, a stan końcowy produktów 2.000.
Polecenie: oblicz koszty uzyskania przychodu.
KUP = 50.000 + 1.000 – 2.000 = 49.000
Przykład 2.
W jednostce gospodarczej na początek i koniec okresu wykazano:
BO
BZ
Zmiana
Wyroby gotowe
700
600
-100
Produkcja w toku
300
200
-100
RMCK
200
150
-50
W bieżącym okresie poniesiono koszty w kwocie: 15 000 zł.
Polecenie: oblicz koszty uzyskania przychodu.
Koszty uzyskania przychodu = 1 200 + 15 000 – 950 = 15 250
27
Zasady ustalania wyniku finansowego
według prawa bilansowego (UoR)
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Sprawozdanie to sporządza się zgodnie
z zasadą memoriałową,
tzn. przychody i koszty, będące efektem zdarzeń
gospodarczych są uznawane w sprawozdaniu
finansowym w okresie, w którym zdarzenia te
miały miejsce, a nie w okresie w którym środki
pieniężne są otrzymane lub zapłacone.
28
Przychody i zyski
•
uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym
korzyści ekonomicznych,
•
o wiarygodnie określonej wartości,
•
w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań,
•
które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez
udziałowców lub właścicieli.
O zysku mówimy w wypadku takich pozycji, które odpowiadają
definicji przychodów, lecz są innymi pozycjami niż
np. przychody ze sprzedaży towarów.
Zysk oznacza prezentację wartości netto,
czyli po zmniejszeniu przychodów o odpowiednie koszty.
Przychody ujmowane są jednocześnie ze zwiększeniem
należności, środków pieniężnych lub zmniejszeniem zobowiązań.
29
Koszty i straty
•
uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym
korzyści ekonomicznych,
•
o wiarygodnie określonej wartości,
•
w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw,
•
które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego
lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie
środków prze udziałowców lub właścicieli.
Straty spełniają warunki definicji kosztów,
ale dotyczą np. zbycia składników majątku trwałego
i podobnie jak zyski
są ujmowane w rachunku zysków i strat per saldo.
Koszty ujmowane są łącznie ze zwiększeniem zobowiązań
lub zmniejszeniem aktywów.
30
Celem rachunku zysków i strat jest dostarczenie informacji
o wynikach działalności jednostki –
nie tylko o ostatecznym wyniku, lecz także
o wynikach w poszczególnych obszarach działalności.
Stąd rachunek zysków i strat jest podzielony na cztery podstawowe segmenty:
-
podstawową działalność operacyjną,
-
pozostałą działalność operacyjną,
-
działalność finansową,
-
wynik zdarzeń nadzwyczajnych.
Podstawowa działalność operacyjna
związana jest z uzyskanymi przychodami
i poniesionymi kosztami
w trakcie normalnej (statutowej) działalności jednostki.
31
Układy kosztów
Układ rodzajowy
Układ
Układ
Produkty
podmiotowy
kalkulacyjny
Koszty
• amortyzacja
• koszty
• materiały
• wyroby gotowe,
• zużycie
produkcji,
bezpośrednie,
• półfabrykaty,
zwykłej
materiałów i
• koszty zarządu,
• płace
• produkcja w
energii,
• koszty
bezpośrednie,
toku,
działalności • usługi obce,
sprzedaży.
• inne koszty
• usługi,
• podatki i opłaty,
bezpośrednie,
• roboty.
operacyjnej
• wynagrodzenia,
• koszty
wydziałowe
• ubezpieczenia
społeczne i inne
świadczenia,
• pozostałe koszty
rodzajowe.
Rachunek zysków i strat - warianty
Wariant kalkulacyjny - koszty ujęte są w układzie funkcjonalnym i kalkulacyjnym.
Układ funkcjonalny kosztów obejmuje koszty zgodnie z ich funkcją, według faz działalności, tj. (koszty zakupu, koszty produkcji, koszty sprzedaży).
Koszty w układzie jednostek kalkulacyjnych to koszty działalności podstawowej, koszty sprzedaży, koszty ogólnego zarządu.
W wariancie porównawczym koszty są ujmowane w układzie
rodzajowym, bez powiązania ich z funkcjami w jednostce
gospodarczej.
32
Ustalanie wyniku ze sprzedaży w obu wariantach RZiS
Wariant kalkulacyjny
Wariant porównawczy
A. Przychody netto za sprzedaży produktów, towarów i
A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi
materiałów
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów
I. Przychody netto za sprzedaży produktów
II. Zmiana stanu produktów
II. Przychody netto za sprzedaży towarów i materiałów
III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby
IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i
B. Koszty działalności operacyjnej
materiałów
I. Amortyzacja
I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów
II. Zużycie materiałów i energii
II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
III. Usługi obce
C. Zysk (strata) brutto ze sprzedaży (A-B)
IV. Podatki i opłaty
V. Wynagrodzenia
D. Koszty sprzedaży
VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
VII. Pozostałe koszty rodzajowe
E. Koszty ogólnego zarządu
VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
Zysk (strata) ze sprzedaży
W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat
przedstawienie pozycji pozostałych przychodów
i kosztów operacyjnych, przychodów i kosztów
finansowych oraz zysków i strat nadzwyczajnych
jest analogiczne jak w wariancie porównawczym.
33
Pozostała działalność operacyjna
obejmuje koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, a w szczególności koszty i przychody związane z:
a) działalnością socjalną,
b) zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych,
c) odpisaniem należności i zobowiązań przedawnionych, umorzonych, nieściągalnych, z wyjątkiem należności i zobowiązań o charakterze publicznoprawnym nie obciążających kosztów,
d) utworzeniem i rozwiązaniem rezerw, z wyjątkiem rezerw związanych z operacjami finansowymi,
e) odpisami aktualizującymi wartości aktywów i ich korektami, z wyjątkiem odpisów obciążających koszty wytworzenia sprzedanych produktów lub sprzedanych towarów, koszty sprzedaży lub koszty finansowe,
f) odszkodowaniami, karami i grzywnami,
g) przekazaniem lub otrzymaniem nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny aktywów, w tym także środków pieniężnych na inne cele niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych, środków trwałych w budowie albo wartości niematerialnych i prawnych.
Klasyfikacja pozostałych przychodów i kosztów operacyjnych
Pozostałe przychody operacyjne
Pozostałe koszty operacyjne
• przychody ze sprzedaży składników majątku trwałego
• wartość netto sprzedanych składników majątku trwałego
(środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz
(środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz
wartości niematerialnych i prawnych),
wartości niematerialnych i prawnych,
• przychody z likwidacji środków trwałych (np. złom, części
• wartość netto oraz koszty likwidacji środków trwałych,
zapasowe),
wartości niematerialnych i prawnych w wyniku zdarzeń
• przychody związane z działalnością socjalną,
mieszczących się w granicach ogólnego ryzyka
• otrzymane dotacje, subwencje, dopłaty do działalności
gospodarczego,
operacyjnej oraz rozliczane dotacje do środków trwałych lub
• aktualizacja wartości nieprzydatnych środków trwałych i
środków trwałych w budowie,
wartości niematerialnych i prawnych od cen sprzedaży netto,
• otrzymane darowizny,
• wartość odpisanych środków trwałych w budowie, które nie
• nadwyżki składników majątku trwałego i obrotowego,
dały zamierzonego efektu gospodarczego,
•odpisane przedawnione, nieściągalne lub umorzone
• przekazane darowizny,
zobowiązania,
• niezawinione niedobory składników majątku trwałego i
• otrzymane kary, grzywny i odszkodowania nie związane z
obrotowego,
nieterminową regulacją należności,
• odpisane przedawnione, umorzone lub nieściągalne
• wartość rozwiązanych rezerw, z wyjątkiem rezerw
należności, które nie zostały objęte odpisem aktualizującym,
dotyczących przychodów finansowych,
• zapłacone lub zarachowane kary, grzywny i odszkodowania
• wartość wyksięgowanych odpisów korygujących
nie związane z nieterminową regulacją zobowiązań lub
związanych z aktualizacją aktywów, na przykład należności,
stratami losowymi,
• odpisy ujemnej wartości firmy czyli łącznej nadwyżki
• wartość tworzonych rezerw na spodziewane straty,
wartości poszczególnych składników majątkowych, ustalonej
• odpisy aktualizujące wartość aktywów obrotowych (np.
przy nabyciu jednostki lub jej zorganizowanej części, po
należności, zapasów),
pomniejszeniu o ewentualnie przyjęte zobowiązania, nad
• koszty postępowania sądowego,
ceną nabycia firmy.
• nieplanowane odpisy amortyzacyjne.
34
Pozostałe przychody operacyjne
I. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Dotacje
III. Inne przychody operacyjne
Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych – dodatni wynik na sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych.
Dotacje – otrzymane dotacje, a także odpisy dotacji otrzymanych na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, które w chwili ich otrzymania ujęte są do rozliczeń międzyokresowych przychodów.
Inne przychody operacyjne – wszystkie inne tytuły, a w szczególności:
•
odpisy z tytułu ujemnej wartości firmy,
•
ujawnione nierozliczone nadwyżki aktywów,
•
rozwiązanie niewykorzystanych rezerw na przyszłe zobowiązania.
Pozostałe koszty operacyjne
I. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
III. Inne koszty operacyjne
Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych – ujemny wynik na sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych.
Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych – do tej pozycji ujmuje się odpisy z tytułu trwałej utraty ujęte w koszty, a dokonane np. na:
•
środki trwałe przeznaczone do likwidacji, wycofania z użycia czy z tytułu zmian technologii produkcji – powodujące trwałą utratę ich wartości,
•
zapasy, w związku z utratą ich wartości użytkowej czy obniżką wyceny z rzeczywistej ceny zakupu do ceny sprzedaży netto,
•
należności, od dłużników postawionych w stan likwidacji lub upadłości, kwestionowanych
przez dłużników lub o znacznym stopniu nieściągalności.
Inne koszty operacyjne – wszystkie inne pozostałe koszty, a w szczególności:
•
koszty nieodpłatnego przekazania aktywów,
•
darowizny przekazane,
•
odszkodowania, kary i grzywny,
•
koszty likwidacji środków trwałych.
35
Działalność finansowa
obejmuje koszty i przychody związane z operacjami polegającymi na:
•
zaangażowaniu części środków pieniężnych na zakup i obrót
papierami wartościowymi,
•
lokowaniu środków pieniężnych w banku,
•
udzielaniu pożyczek,
•
zaciąganiu kredytów.
Klasyfikacja kosztów i przychodów finansowych
Przychody finansowe
Koszty finansowe
• przychody ze sprzedaży akcji, udziałów i papierów
• wartość ewidencyjna sprzedanych udziałów , akcji
wartościowych,
i papierów wartościowych,
• odsetki od lokat i wkładów bankowych,
• odsetki i prowizje od kredytów i pożyczek (z wyj.
• odsetki od udzielonych pożyczek,
odsetek i prowizji od kredytów zaciągniętych na
• otrzymane lub naliczone odsetki za nieterminową
środki trwałe w budowie w okresie ich budowy),
regulację należności oraz rozwiązanie tworzonych
• odsetki od emitowanych obligacji,
na nie odpisów amortyzacyjnych,
• zarachowane odsetki za zwłokę w zapłacie
• przychody z udziałów w innych jednostkach,
zobowiązań,
• otrzymane dywidendy od akcji obcych,
• odsetki i opłaty dodatkowe od środków trwałych
• dyskonta od weksli obcych,
przyjętych w leasing finansowy,
• dodatnie różnice kursowe składników majątku
• dyskonto od weksli własnych,
wyrażonych w walutach obcych,
• ujemne różnice kursowe składników aktywów lub
• rozwiązanie rezerwy utworzonej w ciężar kosztów
zobowiązań wyrażonych w walutach obcych,
finansowych,
• utworzone rezerwy na przewidywane straty z
• wartość umorzonych kredytów lub pożyczek
operacji finansowych,
(otrzymanych),
• odpisy aktualizujące aktywa finansowe w wyniku
• wartość sprzedanych wierzytelności.
trwałej utraty wartości,
• odpisy korygujące wartość należności z tytułu
operacji finansowych,
• odpisy korygujące wartość wątpliwych naliczonych
odsetek,
•wartość umorzonych pożyczek (udzielonych),
• wartość ewidencyjna sprzedanych wierzytelności.
36
Przychody finansowe
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Odsetki
III. Zysk ze zbycia inwestycji
IV. Aktualizacja wartości inwestycji
V. Inne
Dywidendy i udziały w zyskach – otrzymane i należne dywidendy z tytułu posiadania udziałów i akcji, które ujęte są w aktywach finansowych działalności inwestycyjnej jednostki, z uwzględnieniem tych wpływów od jednostek powiązanych.
Odsetki – pozycja ta obejmuje przychody z tytułu otrzymanych i naliczonych odsetek od następujących aktywów finansowych:
•
lokaty bankowe,
•
środki pieniężne na rachunkach bankowych,
•
udzielone pożyczki,
•
należności, w tym również za zwłokę,
•
należności z tytułu umów leasingu,
•
weksle, czeki (dyskonto).
Koszty finansowe
I. Odsetki
II. Strata ze zbycia inwestycji
III. Aktualizacja wartości inwestycji
IV. Inne
Odsetki – w tej pozycji ujmowane są zapłacone i naliczone odsetki od zobowiązań finansowych, takich jak:
•
kredyty obrotowe,
•
kredyty i pożyczki na sfinansowanie zakupu środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości niematerialnych i prawnych,
•
otrzymane pożyczki i zobowiązania, w tym także odsetki za zwłokę w zapłacie,
•
dyskonto od własnych czeków i weksli,
•
zobowiązania leasingowe,
•
obligacje wyemitowane.
37
Zysk ze zbycia inwestycji – w tej pozycji ujmuje się dodatni wynik ze sprzedaży inwestycji ujętych w bilansie w aktywach trwałych i w aktywach obrotowych (nieruchomości, wartości niematerialnych i prawnych, aktywów finansowych długo- i krótkoterminowych, innych inwestycji długo- krótkoterminowych) – a więc dodatnią różnicę (zysk) z przychodów uzyskanych ze sprzedaży tych składników aktywów, pomniejszonych o wartość ich nabycia a także koszty przeprowadzenia transakcji sprzedaży.
Aktualizacja wartości inwestycji – w pozycji tej ujmuje się:
•
zwiększenia wartości krótkoterminowych inwestycji związanych z ich wyceną według wartości rynkowej,
•
nierozliczone nadwyżki z tytułu przeszacowania długoterminowych aktywów finansowych na dzień ich przekwalifikowania do krótkoterminowych aktywów finansowych,
•
taki wzrost wartości długoterminowych aktywów finansowych, który wiąże się z uprzednim obniżeniem jej wartości – zaliczonym do kosztów finansowych.
Inne – wszystkie pozostałe przychody i zyski finansowe nie wyodrębnione wcześniej, obejmujące:
•
nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, ujętych w księgach rachunkowych zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych,
•
rozwiązane rezerwy dotyczące tytułów finansowych,
•
inne tytuły.
Wynik zdarzeń nadzwyczajnych
obejmuje:
straty i zyski nadzwyczajne, tj. straty i zyski
powstające na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia,
poza działalnością operacyjną jednostki
i nie związane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia.
38
Wynik zdarzeń nadzwyczajnych =
zyski nadzwyczajne – straty nadzwyczajne
Zyski nadzwyczajne – uzyskane odszkodowania oraz gratyfikacje otrzymane z tytułu wystąpienia strat nadzwyczajnych
Straty nadzwyczajne – poniesione straty spowodowane:
•
działaniem sił wyższych (pożar, wojna, huragan),
•
wypadkiem losowym (kradzież mienia),
obejmujące wartość aktywów, które zostały utracone, a także wartość skutków usuwania zaistniałych zdarzeń.
Klasyfikacja zysków i strat nadzwyczajnych
Straty nadzwyczajne
Zyski nadzwyczajne
• wartość netto sprzedanej
• przychody ze sprzedaży
zorganizowanej części
zorganizowanej części jednostki,
przedsiębiorstwa,
• zmniejszenie zobowiązań wobec
• skutki postępowania ugodowego,
kontrahentów w wyniku
• koszty postępowania
postępowania naprawczego lub
naprawczego,
ugodowego,
• szkody spowodowane zdarzeniami • otrzymane odszkodowania za
losowymi.
spowodowanie zdarzenia losowego,
• odzyskane wartości związane z
zaniechaniem lub zawieszeniem
określonego rodzaju działalności
przedsiębiorstwa.
39
Podatek dochodowy
Podatek dochodowy ustala się w księgach rachunkowych
w wymiarze księgowym.
Podatek księgowy – kwota podatku ustalona od wyniku brutto, po uwzględnieniu różnic trwałych pomiędzy
wynikiem rachunkowym i wynikiem podatkowym.
Podatek księgowy różni się od podatku fiskalnego
o odroczony podatek dochodowy.
Odroczony podatek dochodowy występuje w postaci:
-
rezerwy na odroczony podatek dochodowy,
-
aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego.
Zgodnie z art. 37 ust. 8 UoR, wpływający na wynik finansowy podatek dochodowy za dany okres sprawozdawczy składa się z części:
•
bieżącej, czyli podatku dochodowego w wymiarze fiskalnym, który musi być wpłacony do budżetu
•
odroczonej, czyli różnicy pomiędzy stanem rezerw i aktywów z tytułu podatku odroczonego na koniec i początek danego okresu
sprawozdawczego, oprócz odroczonego podatku dochodowego
rozliczanego z kapitałem własnym.
Jednostka tworzy rezerwę i ustala aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w związku z przejściowymi różnicami
między wykazywaną w księgach rachunkowych
wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową
oraz stratą podatkową możliwą do odliczenia w przyszłości.
40
Zysk (strata) netto
Wynik brutto zmniejszony o podatek dochodowy
oraz pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku
stanowi wynik netto, czyli wynik po opodatkowaniu,
który jest wykazywany
w bilansie w kapitale własnym jako zysk (strata) netto.
41