10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 38 • 12.05.2008 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Zapomniana amortyzacja

W sierpniu 2007 r. przyjęto do użytkowania środek trwały (dokument OT), 

jednak nie wprowadzono go do ewidencji i nie amortyzowano. Czy wolno to 

poprawić i jednym odpisem wprowadzić za te miesiące amortyzację księgowa-

niem na koniec roku? Czy jeśli zaksięguję OT w grudniu 2007 r., to amortyzować 

mogę dopiero od nowego roku? 

[pytanie nr 203226]

Komentarze uczestników forum

komentarz 1:

  Możesz to naprawić i dać w koszty w całości na koniec roku.

komentarz 2:

  Jeśli OT w grudniu, to amortyzacja od stycznia.

komentarz 3:

  Według mnie jest to ujawnienie środka trwałego. Amortyzacja kosztem podatkowym 

dopiero od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia do ewidencji środków 

trwałych.

Odpowiedź redaktora

Pytanie zostało zamieszczone na forum niedawno, zatem należy przyjąć, że ujawnie-

nie środka trwałego miało miejsce w 2008 r., a więc już po zamknięciu ksiąg rachun-

kowych za 2007 r. i po sporządzeniu sprawozdania finansowego za ten rok. W takim 

przypadku wartość początkową środka trwałego, o którym mowa w pytaniu, 

należy ująć pod datą jego ujawnienia na koncie syntetycznym 01 „Środki trwałe” 

oraz w ewidencji szczegółowej prowadzonej do tego konta, tj. w ewidencji środków 

trwałych. Prawidłowe stanowisko zostało zatem przedstawione w komentarzu 3.

W uzupełnieniu należy dodać, że z przepisów ustawy o rachunkowości wynika, że 

rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do 

używania (art. 32 ust. 1 ustawy o rachunkowości – Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze 

zm.). Jednak aby można było rozpocząć naliczanie odpisów amortyzacyjnych, środek 

trwały musi być nie tylko przyjęty do używania w prowadzonej działalności, ale także 

wprowadzony do ksiąg rachunkowych (a więc jak wskazano wcześniej – ujęty na 

koncie 01 „Środki trwałe” oraz w ewidencji środków trwałych).

Rozważając problem przedstawiony w pytaniu należy także uwzględnić przepisy 

obu ustaw o podatku dochodowym, które w sposób bardzo oczywisty określają mo-

ment rozpoczęcia amortyzacji środka trwałego dla celów podatkowych. Z przepisów 

tych  ustaw  wynika,  że  składniki  majątku  zakwalifikowane  do  środków  trwałych 

należy  wprowadzić  do  ewidencji  środków  trwałych  najpóźniej  w  miesiącu  prze-

kazania ich do użytkowania. Późniejszy termin ich wprowadzenia do ewidencji 

środków trwałych uznaje się za ujawnienie środka trwałego. Wynika to z art. 16d 

ust. 2 ustawy o pdop (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) i art. 22d ust. 2 ustawy 

o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz 176 ze zm.). Od ujawnionych środków trwałych 

nieobjętych dotychczas ewidencją środków trwałych odpisów amortyzacyjnych 

można dokonywać począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w któ-

rym dany środek trwały został wprowadzony do ewidencji. Ta data będzie więc 

wyznaczała moment rozpoczęcia amortyzacji dla celów podatkowych. Wynika to 

z art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop oraz art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof.

Zasady naliczania amortyzacji od ujawnionych środków trwałych określone w obu usta-

wach o podatku dochodowym jednostka może przyjąć również dla celów bilansowych.

Nowelizacja  ustawy  o  rachunkowości  wprowadza  wiele  nowych  ure-

gulowań do prawa bilansowego. Część zmian, w tym te, które już weszły 

w życie, opisaliśmy w poprzednim numerze gazety. Dziś kontynuujemy ten 

temat.  Omówimy  ułatwienia,  ale  też  nowe  obowiązki,  czekające  wkrótce 

księgowych.

Śródroczny podział zysku

W świetle dotychczas obowiązujących przepisów ustawy o rachunkowości podział zysku 

lub pokrycie straty za dany rok obrotowy jest możliwe dopiero po zatwierdzeniu sprawo-

zdania finansowego za ten rok. Zaliczkowa wypłata dywidendy podlegała więc ujęciu na 

koncie rozrachunków ze wspólnikami lub akcjonariuszami i była wykazywana w bilansie 

jako inne należności krótkoterminowe. Dopiero po zatwierdzeniu sprawozdania finanso-

wego i podjęciu uchwały w sprawie podziału zysku, kwotę brutto dywidendy można było 

zaksięgować na koncie 82 „Rozliczenie wyniku finansowego” i rozliczyć biorąc po uwagę 

kwotę wypłaconych zaliczek.

Ustawa z dnia 18 marca 2008 r. o zmianie ustawy o rachunkowości (Dz. U. nr 63, poz. 393) 

wprowadza  możliwość  dokonywania  podziału  wyniku  finansowego  w  ciągu  roku 

obrotowego. Nowy art. 53 ust. 5 mówi, że odpisy z wyniku finansowego bieżącego roku 

obrotowego, w tym także wpłaty z zysku, dokonywane na podstawie odrębnych przepisów 

uznaje się za podział wyniku finansowego netto jednostek w ciągu roku obrotowego. Przepis 

ten ustanowiono uwzględniając fakt, że przepisy Kodeksu spółek handlowych przewidują 

możliwość wypłaty wspólnikom bądź akcjonariuszom zaliczki na poczet przewidywanej 

dywidendy. Po wejściu zmiany w życie wypłatę zaliczki na poczet dywidendy księgować 

będzie można na koncie 82 i wykazywać w bilansie jako „Odpisy z zysku netto w ciągu 

roku obrotowego” ze znakiem ujemnym. Urealni to wielkość kapitału własnego wykazy-

waną w bilansie.

Obowiązek badania dla stosujących MSR

Rozszerzono listę jednostek, których sprawozdanie finansowe podlega obowiąz-

kowemu badaniu i ogłaszaniu – o jednostki, które sporządzają roczne sprawozdanie 

finansowe zgodnie z MSR. W uzasadnieniu do tej zmiany podaje się, że przejście z kra-

jowych zasad rachunkowości uregulowanych w ustawie na MSR możliwe jest dopiero od 

2005 r. Dotychczasowe krótkie doświadczenie i praktyka w stosowaniu MSR wymagają 

więc oceny przez biegłego rewidenta jakości i rzetelności sprawozdań finansowych spo-

rządzanych przez te jednostki.

Warto wskazać, że na mocy nowelizacji  uregulowano też kwestię powrotu przez 

jednostki stosujące MSR na zasady określone przez ustawę o rachunkowości. Nowo 

wprowadzony art. 8 ust. 3 stanowi, że w przypadku zmian zasad (polityki) rachunkowości, 

spowodowanych zaprzestaniem stosowania MSR przy sporządzaniu sprawozdań finan-

sowych przez jednostki, skutki finansowe przejścia na zasady rachunkowości określone 

w ustawie odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako zysk (stratę) z lat ubiegłych. 

Jeśli natomiast różnice wynikające z przeszacowania aktywów dokonanego zgodnie z MSR 

rozliczono z kapitałem (funduszem) z aktualizacji wyceny – skutki przejścia na zasady 

rachunkowości ujmuje się jako zmianę stanu tego kapitału (funduszu).

Certyfikat księgowy według nowych zasad

Nowelizacją wprowadzono do ustawy o rachunkowości nowy rozdział 8a „Usługowe 

prowadzenie ksiąg rachunkowych”. Dotychczas przepisy regulujące kwestie dotyczące 

nabywania certyfikatu księgowego określone były w rozporządzeniu Ministra Finansów 

w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz. U. z 2002 r. 

nr 120, poz. 1022 ze zm.). Wprowadzając te przepisy do ustawy (art. 76a–76i) dokonano 

jednocześnie kilku istotnych zmian, m.in.:

–  uwzględniono w ustawie prawo do wykonywania niektórych czynności doradztwa 

i wymieniono te czynności (do tej pory w przepisach ustawy o rachunkowości od-

woływano się do odrębnych przepisów, czyli ustawy o doradztwie podatkowym),

–  określono możliwość korzystania przez podmioty uprawnione do usługowego pro-

wadzenia ksiąg rachunkowych z pomocy osób nieuprawnionych,

–  zniesiono możliwość uzyskania certyfikatu księgowego bez egzaminu, przy czym 

na mocy przepisów przejściowych zamieszczonych w ustawie nowelizującej, 

uzyskanie certyfikatu bez egzaminu będzie jeszcze możliwe do dnia 30 czerwca 

2010 roku.

Ta ostatnia zmiana jest szczególnie szeroko dyskutowana i budzi wiele emocji. Celem 

ustawodawcy było zapewnienie, aby działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg 

rachunkowych charakteryzowała się niezbędnym profesjonalizmem. Podnoszono, że upraw-

nieni do usługowego prowadzenia ksiąg doradcy podatkowi oraz biegli rewidenci muszą 

koniecznie przejść drogę egzaminacyjną, by uzyskać uprawnienia. Natomiast w przypadku 

osób otrzymujących certyfikat księgowy bez egzaminu, nie dochodzi do weryfikacji ich 

wiedzy i praktycznych umiejętności.

Z kolei przeciwnicy tej zmiany mówią, że nie ma żadnego uzasadnienia dla wprowa-

dzania egzaminów dla osób, które ukończyły ekonomiczne studia magisterskie lub studia 

podyplomowe z rachunkowości, gdyż w ramach tych studiów przeszli już liczne sprawdziany 

swojej wiedzy teoretycznej. Kilkuletnia praktyka po takich studiach powinna gwarantować 

prawidłowe wykonywanie zawodu certyfikowanego księgowego.

Data ostatecznego terminu zniesienia możliwości uzyskiwania certyfikatu bez egzaminu 

też jest przedmiotem kontrowersji. Ustawodawca wprowadził przepisy przejściowe obo-

wiązujące do dnia 30 czerwca 2010 r. dla osób, które rozpoczęły naukę w odpowiednich 

formach z myślą m.in. o uzyskaniu certyfikatu księgowego bez konieczności zdawania 

egzaminu. Miał tu na myśli osoby, które rozpoczęły studia podyplomowe – te zdążą rze-

czywiście ukończyć te studia i złożyć wniosek o certyfikat na dotychczasowych zasadach. 

Natomiast termin ten nie obejmie wszystkich osób, które rozpoczęły naukę na 5-letnich 

studiach wyższych o odpowiednim kierunku i na odpowiedniej uczelni z myślą o uzyskaniu 

certyfikatu bez egzaminu.

Jednak nowelizacja ustawy jest faktem i na razie nic nie zapowiada dalszych zmian 

w tym zakresie, należy więc pogodzić się z tym, że od 1 lipca 2010 r. certyfikat księgowy 

uzyskać będzie można wyłącznie po zdaniu egzaminu.

Warto jeszcze dodać, że do dnia 31 grudnia 2008 r. wnioski o uzyskanie certyfikatu bez 

egzaminu rozpatrywane będą na zasadach określonych w wyżej powołanym rozporządze-

niu. Natomiast od 1 stycznia 2009 r. do dnia 30 czerwca 2010 r. obowiązywać będą zasady 

przedstawione w art. 2 ust. 5 ustawy nowelizującej, a w pozostałych kwestiach przepisy 

znowelizowanej już ustawy o rachunkowości.

Zmiany w ustawie o rachunkowości 

(cz. II)

Przechowywanie ksiąg rachunkowych

Jak dotąd dokumenty księgowe i księgi rachunkowe po zatwierdzeniu sprawozdania 

finansowego za dany rok obrotowy mogą być przechowywane wyłącznie w siedzibie 

zarządu lub oddziału (zakładu) jednostki w oryginalnej postaci. Na skutek nowelizacji do 

ustawy o rachunkowości wprowadzono przepis umożliwiający przechowywanie ksiąg 

rachunkowych m.in. przez biura rachunkowe. Mowa tu o nowym art. 73 ust. 4, który 

stanowi, że księgi rachunkowe, jak również dowody księgowe, dokumenty inwentaryza-

cyjne, sprawozdania finansowe i dokumentacja przyjętych zasad rachunkowości, mogą 

być przechowywane poza siedzibą jednostki lub oddziałów (zakładów) w przypadku, 

gdy zostaną przekazane do przechowania innej jednostce, świadczącej usługi w zakresie 

przechowywania dokumentów. Przy czym kierownik jednostki będzie musiał powiadomić 

właściwy urząd skarbowy o miejscu przechowywania ksiąg i zapewnić dostępność ksiąg 

rachunkowych do badania przez upoważnione organy.

Zmiany w definicjach niektórych pojęć

Przy okazji nowelizacji ustawy o rachunkowości dokonano też ujednolicenia i uprosz-

czenia kilku pojęć. Przykładowo, w definicjach środków trwałych i wartości niematerial-

nych zamiast zwrotu „umowy o podobnym charakterze” wymienia się z nazwy umowę 

leasingu. Gdy mowa o kursie waluty zwrot „ustalony przez NBP” zastąpiono zwrotem 

„ogłoszony przez NBP”, stosowanym przez ustawy o podatku dochodowym. Zrezygnowano 

z określenia „błąd podstawowy” – w art. 54 ust. 3 mówić się będzie po prostu o błędzie. Jako 

cel tej zmiany wskazuje się wyeliminowanie rozróżnienia między błędem podstawowym 

a innymi istotnymi błędami.

Dodajmy, że nowelizacją wprowadzono także uściślenia definicji dotyczących grupy 

kapitałowej, np. pojęcia znaczącego wpływu na inną jednostkę, jednostki dominującej niż-

szego i wyższego szczebla, jednostek podporządkowanych, kapitałów mniejszości. Nadmienić 

też trzeba, że jednostki wchodzące w skład grupy kapitałowej powinny przeanalizować zmo-

dyfikowane przepisy dotyczące konsolidacji zawarte w rozdziale 6 ustawy o rachunkowości 

o nowym tytule „Skonsolidowane sprawozdania finansowe grupy kapitałowej”.

Uwaga! 

 

Omówione w niniejszym artykule zmiany wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. 

i będą miały zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań finansowych za rok 

obrotowy rozpoczynający się w 2009 r. (z wyjątkiem zmiany dotyczącej zniesienia 

możliwości uzyskania certyfikatu księgowego bez egzaminu, która faktycznie 

będzie miała zastosowanie od 1 lipca 2010 r.).

Dorota Przybyszewska