Gazeta Podatkowa nr 70 • 30.08.2007 r.
www.gazetapodatkowa.pl
10
Rachunkowość dla każdego
Podatkowa księga
przychodów i rozchodów
Problemy z przejściem na księgi handlowe
Jestem osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na własny
rachunek. Rozliczam się z podatku na podstawie księgi podatkowej. Przy-
chody mojej firmy osiągnęły w bieżącym roku dość wysoką wartość i oba-
wiam się, że będę zobowiązany rozpocząć prowadzenie ksiąg handlowych.
Jak to sprawdzić i od kiedy należy prowadzić pełną rachunkowość?
Obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cy-
wilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich,
jeżeli ich przychody za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co
najmniej równowartość kwoty określonej w ustawie o rachunkowości, tj. 800.000
euro. Stanowi o tym art. 24a ust. 4 ustawy o pdof. Kwotę 800.000 euro przelicza się
na walutę polską według średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski,
obowiązującego w dniu 30 września roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 24a
ust. 6 ustawy o pdof).
Aby sprawdzić, czy podatnik prowadzący księgę podatkową w 2007 r. będzie miał
obowiązek zaprowadzić księgi rachunkowe od 1 stycznia 2008 r. należy więc osiągnięte
za cały 2007 r. przychody (z kolumny 9 „Razem przychód”) porównać z kwotą 800.000
euro, przeliczoną po kursie obowiązującym w dniu 30 września 2007 r. Zwróćmy
uwagę, że w bieżącym roku 30 września przypada w niedzielę, zatem do przeliczenia
kwoty wyrażonej w euro trzeba będzie przyjąć kurs euro ogłoszony przez NBP w dniu
28 września 2007 r., tj. z piątku.
Jeżeli kwota przychodów przewyższy limit – w roku 2008 należy prowadzić księgi
rachunkowe. Niektórzy podatnicy już teraz wstępnie szacują, czy ich przychody prze-
kroczą limit. Przy czym nie jest jeszcze możliwe ustalenie limitu przychodów, gdyż
nie znamy kursu potrzebnego do przeliczenia.
Przejście na księgi rachunkowe nie może nastąpić w ciągu roku. Jak wynika z art. 24a
ust. 4 ustawy o pdof, w danym roku księgi rachunkowe prowadzi się, gdy limit w po-
przednim roku został przekroczony. Ponadto z przepisów ustawy o rachunkowości
wynika, że jednostki kontynuujące działalność mają obowiązek otwarcia ksiąg ra-
chunkowych na początek roku obrotowego (art. 12 ust. 1). Zatem przekroczenie limitu
w 2007 r. decyduje o obowiązku zaprowadzenia ksiąg rachunkowych od początku
2008 r.
Ministerstwo Finansów nie zamierza w najbliższym czasie podwyższać kwoty limitu.
Takie stanowisko zaprezentowano w odpowiedzi z dnia 11 czerwca 2007 r. na interpe-
lację poselską nr 8170 w sprawie projektu nowelizacji ustawy o rachunkowości:
„(…) Podwyższenie limitu przychodów w euro zobowiązującego do prowadzenia
ksiąg rachunkowych pozwoliłoby na objęcie większej liczby podmiotów uproszczoną
ewidencją w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a tym samym zmniej-
szyłoby obowiązki ciążące na tych podmiotach. (…)
Mając powyższe na uwadze, uprzejmie informuję, iż aktualnie opracowany projekt
ustawy o zmianie ustawy o rachunkowości nie zakłada podwyższenia określonego na
800 tys. euro limitu przychodów, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o ra-
chunkowości. W ocenie ministra finansów dalsze podwyższenie tego limitu, mogłoby
prowadzić m.in. do zmniejszenia bezpieczeństwa obrotu gospodarczego, ze względu
na znaczny udział małych firm w rynku. (…)”
Z pytania wynika, że Czytelnik obawia się przejścia na księgi rachunkowe. Warto
więc wskazać na korzyści wynikające z prowadzenia pełnej księgowości. Podatkowa
księga przychodów i rozchodów jest uproszczonym urządzeniem ewidencyjnym prze-
widzianym wyłącznie dla celów podatku dochodowego. W księdze podatkowej ujmuje
się koszty uzyskania przychodów i przychody podatkowe, bez rejestracji należności
i zobowiązań. Księgi rachunkowe natomiast zapewniają możliwość łatwego ustalenia
stanu rozrachunków. Na podstawie danych z księgi podatkowej nie można też uzyskać
zbyt wielu informacji o firmie, np. o jej majątku i źródłach jego finansowania. A księgi
rachunkowe i sporządzane w oparciu o nie sprawozdania finansowe dają możliwość
dokonania pełnej oceny sytuacji majątkowej i finansowej firmy. Ponadto aktualnie
obowiązujące przepisy ustawy o rachunkowości zezwalają na stosowanie uproszczeń
przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych i sporządzaniu na ich podstawie sprawozdań
finansowych przez małe firmy.
Dorota Przybyszewska
Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań.
Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości
prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego
także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy
na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Powyższe wynika z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia
28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. nr 60, poz. 535 ze zm.).
Jeśli sąd ogłasza upadłość z możliwością zawarcia układu, to wierzyciele, którzy za-
mierzają uczestniczyć w postępowaniu upadłościowym dłużnika, aby odzyskać swoje
należności, powinni dokonać ich zgłoszenia.
Nie ma obowiązku zgłaszania jedynie tych wierzytelności, które są wpisywane na tę listę
z urzędu (są to m.in. wierzytelności zabezpieczone hipoteką, zastawem, wierzytelności pra-
cownicze oraz wierzytelności stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądowym lub ostatecz-
ną decyzją administracyjną, wydanymi po ogłoszeniu upadłości – art. 237 ww. ustawy).
Układem obejmuje się wszystkie wierzytelności w stosunku do upadłego, powstałe przed
dniem ogłoszenia upadłości (wraz z odsetkami za cały czas opóźnienia spełnienia świad-
czenia), niezależnie od tego, czy stały się przed tym dniem wymagalne, czy też nie oraz
wierzytelności zależne od warunku, jeżeli warunek ten ziścił się w czasie wykonywania
układu (art. 272 ww. ustawy).
Restrukturyzacja zobowiązań upadłego może obejmować w szczególności: odroczenie
wykonania zobowiązań, rozłożenie spłaty długów na raty, zmniejszenie (redukcję) sumy
długów, konwersję wierzytelności na udziały lub akcje, zmianę, zamianę lub uchylenie
prawa zabezpieczającego określoną wierzytelność (art. 270 ust. 1 ww. ustawy).
Jeżeli układ przewiduje konwersję wierzytelności na udziały lub akcje upadłego dłużnika,
wówczas prawomocnie zatwierdzony układ zastępuje określone w Kodeksie spółek han-
dlowych czynności związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i objęciem udziałów
lub akcji. W takim przypadku podstawą dokonania wpisu podwyższenia kapitału zakłado-
wego spółki do Krajowego Rejestru Sądowego jest układ wraz z odpisem prawomocnego
postanowienia o jego zatwierdzeniu (art. 294 ust. 3 ww. ustawy).
Po uprawomocnieniu się postanowienia zatwierdzającego układ sąd wydaje postanowienie
o zakończeniu postępowania upadłościowego (art. 293 ust. 1 ustawy).
Wartość należności aktualizuje się, uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich
zapłaty, poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do m.in. należności
od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości – stanowi o tym art. 35b
ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Odpisy te
tworzy się do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem
należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upad-
łościowym. Zatem w sytuacji, gdy wierzytelność nie jest zabezpieczona należy dokonać
odpisu aktualizującego w pełnej wysokości.
Dla celów podatkowych dokonane odpisy aktualizujące będą stanowiły koszty uzyskania
przychodów, jeżeli nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona w sposób
wskazany w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o pdop (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) oraz
art. 23 ust. 3 ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.). W przepisach tych wska-
zano, że nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną m.in. gdy zostało
wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów
prawa upadłościowego i naprawczego. Należy dodać, że kosztem uzyskania przychodów jest
wierzytelność tylko od tej części należności, która była uprzednio zaliczona do przychodów
należnych, tj. bez podatku VAT.
Przykład
Założenia
1. Jednostka posiada wierzytelność od spółki z o.o. znajdującej się w upadłości. Wierzy-
telność wynosi ogółem 128.000 zł z tego:
- należność główna: 122.000 zł brutto (w tym podatek VAT 22.000 zł),
- odsetki za zwłokę: 6.000 zł.
2. W marcu 2007 r. wierzytelność zgłoszono do postępowania upadłościowego i w tym
samym miesiącu utworzono 100% odpis aktualizujący należność od spółki z o.o.
3. W maju 2007 r. zatwierdzony został układ, a postanowienie sądu w tej sprawie upra-
womocniło się w czerwcu 2007 r.
4. W sierpniu 2007 r. sąd wydał postanowienie w sprawie zakończenia postępowania
upadłościowego w trybie art. 293 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.
5. Postanowienia układu:
a) umorzenie 40% wierzytelności,
b) pozostała po redukcji kwota wierzytelności została zamieniona na udziały spółki
z o.o. według zasady: 1 udział o wartości nominalnej 100 zł za 100 zł wartości
wierzytelności pozostałej po redukcji.
Dekretacja
1. Zaksięgowanie należnych odsetek za zwłokę w zapłacie wierzytelności:
6.000 zł
- Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”,
- Ma konto 75-0 „Przychody finansowe”.
Dla celów podatku dochodowego naliczone odsetki nie stanowią przychodu podlega-
jącego opodatkowaniu.
2. Utworzenie odpisu aktualizującego wartość należności zgłoszonej sędziemu komisa-
rzowi w postępowaniu upadłościowym:
a) należność główna:
122.000 zł
-
Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
- Ma konto 28 „Odpisy aktualizujące wartość należności”.
Dla celów podatku dochodowego kosztem uzyskania przychodów jest kwota
100.000 zł.
b) odsetki za zwłokę:
6.000 zł
- Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,
- Ma konto 28 „Odpisy aktualizujące wartość należności”.
Odpis aktualizujący wartość odsetek nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.
3. Rozwiązanie odpisu aktualizującego wartość należności – w dacie uprawomocnienia
się ugody:
a) należność główna:
122.000 zł
- Wn konto 28 „Odpisy aktualizujące wartość należności”,
- Ma konto 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne”.
Przychód zwiększający podstawę opodatkowania wynosi 100.000 zł.
b) odsetki za zwłokę:
6.000 zł
- Wn konto 28 „Odpisy aktualizujące wartość należności”.
- Ma
konto 75-0 „Przychody finansowe”.
Należności od dłużników postawionych w stan upadłości
Rozwiązanie odpisu aktualizującego wartość odsetek za zwłokę nie powoduje
powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.
4. Redukcja 40% wartości wierzytelności:
a) umorzenie należności głównej:
122.000 zł × 40% =
48.800 zł
-
Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
-
Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”.
Kosztem uzyskania przychodów jest kwota 40.000 zł (100.000 zł × 40%).
b) umorzenie 40% odsetek za zwłokę:
6.000 zł × 40% =
2.400 zł
- Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,
- Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”.
Kwota umorzonych odsetek za zwłokę nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.
5. Zamiana wierzytelności na udziały dłużnika – w dacie uprawomocnienia się
postanowienia sądu o zatwierdzeniu układu:
(122.000 zł + 6.000 zł) × 60% =
76.800 zł
-
Wn konto 03 „Długoterminowe aktywa finansowe”,
-
Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”.
W wyniku konwersji wierzyciel otrzymał 768 udziałów o jednostkowej wartości nomi-
nalnej 100 zł. U wierzyciela powstał w związku z tym przychód zwiększający podstawę
opodatkowania podatkiem dochodowym w równowartości udziałów przyznanych w zamian
za należności z tytułu odsetek za zwłokę, tj. 3.600 zł (6.000 zł × 60%).
Ewa Gruchot