10
www.gazetapodatkowa.pl
Gazeta Podatkowa nr 76 • 23.09.2010 r.
RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
Pracownikowi przysługuje prawo do corocznego, nieprzerwanego, płatnego urlopu
wypoczynkowego, przy czym pracownik nie może się zrzec prawa do urlopu. Wynika to
z art. 152 Kodeksu pracy. Urlopy powinny być udzielane zgodnie z planem urlopów, który
ustala pracodawca, biorąc pod uwagę wnioski pracowników i konieczność zapewnienia
normalnego toku pracy. Urlopu wypoczynkowego niewykorzystanego za dany rok należy
pracownikowi udzielić najpóźniej do końca pierwszego kwartału następnego roku kalen-
darzowego, tj. do 31 marca roku następującego po roku, za który przysługuje.
Przepisy ustawy o rachunkowości stanowią, że jednostki dokonują biernych rozliczeń
międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających
na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających m.in. z obowiązku wykonania, związanych
z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w tym świadczeń
emerytalnych, a także przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę można
oszacować w sposób wiarygodny, mimo że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze
znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długo-
trwałego użytku. Zobowiązania te wykazuje się w bilansie jako rezerwy na zobowiązania.
Odpisy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do
upływu czasu lub wielkości świadczeń, a czas i sposób rozliczenia powinien być uzasad-
niony charakterem rozliczanych kosztów, z zachowaniem zasady ostrożności. Wynika to
z art. 39 ust. 2, 2a i 3 ustawy o rachunkowości.
Z przedstawionych wyżej przepisów nie wynika bezwględny nakaz tworzenia
rezerw na niewykorzystane w danym roku kalendarzowym urlopy wypoczynkowe.
Decyzję w tej sprawie podejmuje kierownik jednostki, uwzględniając w szczególności
następujące kwestie:
– jakiej grupy pracowników dotyczą niewykorzystane w danym roku kalendarzowym
urlopy wypoczynkowe oraz
– czy koszty z tytułu wynagrodzeń za zaległe urlopy są istotne.
Uzasadnione jest utworzenie rezerwy na niewykorzystane urlopy w odniesieniu do
pracowników produkcyjnych wynagradzanych przykładowo w formie akordu – w tych
przypadkach gdy wykorzystanie przez nich zaległych urlopów w przyszłym roku w sposób
istotny wpływa na wynik finansowy jednostki. Utworzenie rezerwy na niewykorzystane
urlopy wypoczynkowe umożliwia odniesienie kosztu do okresu, za który urlop przysługuje.
Należy zaznaczyć, że nie jest celowe tworzenie rezerwy na zaległe urlopy w odniesieniu
do pracowników, których wysokość wynagrodzenia nie jest uzależniona od rzeczy-
wiście przepracowanego czasu pracy, tj. przykładowo w odniesieniu do pracowników
administracyjnych.
Ustawa o rachunkowości nie określa zasad wyceny świadczeń pracowniczych, dlatego
też jednostki mogą uwzględniać zasady określone w Międzynarodowym Standardzie
Rachunkowości 19. Świadczenia z tytułu urlopów, jako płatne nieobecności, stanowią
krótkoterminowe świadczenia pracownicze. Wycenia się je w takim przypadku w wielkości
przewidywanych wynagrodzeń pracowników za ten urlop.
Rezerwy na świadczenia pracownicze są związane bezpośrednio z działalnością opera-
cyjną, a więc z wytwarzaniem, sprzedażą (handlem) i fazą posprzedażną, a także ogólnym
zarządem. Wynika to z pkt 2.3 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 „Rezerwy,
bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe” (Dz. Urz. Min.
Fin. z 2008 r. nr 12, poz. 90). Zatem rezerwy na niewykorzystane urlopy wypoczynkowe
pracowników zalicza się w ciężar kosztów działalności operacyjnej i ujmuje się w księgach
rachunkowych w korespondencji z kontem 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”
(w analityce: Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów), zapisami:
a) w jednostce prowadzącej ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 oraz tylko na
kontach zespołu 5
– Wn konto zespołu 5,
–
Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów),
b) w jednostce prowadzącej ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4
–
Wn konto 49 „Rozliczenie kosztów”,
–
Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów).
Rezerwa na niewykorzystane urlopy wypoczynkowe
Wykorzystanie rezerwy ujętej na koncie 64 ujmuje się w księgach zapisami:
a) w jednostce prowadzącej ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 oraz tylko na
kontach zespołu 5
–
Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów),
–
Ma konto zespołu 5,
b) w jednostce prowadzącej ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4
– Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów),
–
Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.
W analogiczny sposób do przedstawionego wyżej należy rozliczyć rezerwę utworzoną
w zbyt dużej wysokości, przy czym jej rozliczenie powinno mieć miejsce najpóźniej na
koniec roku obrotowego.
Przykład
Założenia
1. Jednostka utworzyła na dzień 31 grudnia 2009 r. rezerwę w kwocie 35.000 zł na
koszty niewykorzystanych do końca roku urlopów wypoczynkowych pracowników pro-
dukcyjnych.
2. Zaległe urlopy wypoczynkowe wykorzystane zostały do dnia 31 marca 2010 r.
3. Faktycznie poniesione w 2010 r. koszty wyniosły ogółem 31.000 zł, w tym:
a) wynagrodzenia brutto: 25.000 zł,
b) składki ZUS obciążające pracodawcę (wielkość przykładowa): 6.000 zł.
4. W dokumentacji opisującej przyjęte zasady (politykę) rachunkowości zapisano, że
rozliczenie rezerwy utworzonej na niewykorzystane urlopy wypoczynkowe następuje
w miesiącu, w którym pracownikom wypłacono wynagrodzenia za wykorzystanie zaległego
urlopu.
5. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5.
Dekretacja w 2009 r.
Opis operacji
Kwota
Konto
Wn
Ma
1. PK – utworzenie rezerwy pod datą 31 grudnia 2009 r.:
35.000 zł
50
64
Księgowania
Konto 50 „Koszty działalności
podstawowej”
Konto 64 „Rozliczenia między
okresowe kosztów” (w analityce:
Bierne rozliczenia międzyo
kresowe kosztów)
1) 35.000
35.000 (1
35.000 (S.k.
Kwotę utworzonej rezerwy na niewykorzystane urlopy wypoczynkowe, tj. 35.000 zł (saldo
Ma konta 64), jednostka wykazała w pasywach bilansu za 2009 r. w pozycji B.I.2 „Rezerwy
na świadczenia emerytalne i podobne”.
Dekretacja w 2010 r.
Opis operacji
Kwota
Konto
Wn
Ma
1. Lista płac:
a) rzeczywiste koszty wynagrodzeń poniesione z tytułu wykorzy
stania przez pracowników zaległych urlopów
b) zarachowanie kosztów wynagrodzeń na właściwe konto ze
społu 5
25.000 zł
25.000 zł
40
50
23-0
49
2. PK – zarachowanie składki ZUS od wynagrodzeń z pozycji 1:
a) składki obciążające pracodawcę
b) zarachowanie kosztów na właściwe konto zespołu 5
6.000 zł
6.000 zł
40
50
22
49
3. PK – rozwiązanie rezerwy – pod datą 31 marca 2010 r.:
35.000 zł 64
50
Księgowania
Konto 22 „Rozrachunki
publicznoprawne”
Konto 23-0 „Rozrachunki
z tytułu wynagrodzeń”
Konto 40 „Koszty według
rodzajów” (w analityce:
Wynagrodzenia)
X (S.p.
25.000 (1a
1a) 25.000
6.000 (2a
Konto 40 „Koszty według
rodzajów” (w analityce:
Ubezpieczenia społeczne
i inne świadczenia)
Konto 49 „Rozliczenie
kosztów”
Konto 50 „Koszty dzia
łalności podstawowej
– produkcyjnej”
2a) 6.000
25.000 (1b
1b) 25.000
35.000 (3
6.000 (2b
2b) 6.000
Konto 64 „Rozliczenia
międzyokresowe kosztów”
(w analityce: Bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów)
3) 35.000
35.000 (S.p.
W rachunku podatkowym nie uwzględnia się rezerw na niewypłacone urlopy wypo-
czynkowe. Z przepisów ustaw o podatku dochodowym wynika bowiem, że nie uważa się
za koszty uzyskania przychodów rezerw utworzonych zgodnie z ustawą o rachunkowości.
Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się natomiast faktycznie poniesione wydatki.
W rozważanym przypadku będą to wynagrodzenia za niewykorzystane urlopy oraz należne
składki ZUS obciążające pracodawcę.
Podstawa prawna:
– ustawa z dnia 29.09.2994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.),
– ustawa z dnia 26.06.1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.).
Ewa Kowalska