Artykuł pochodzi z dodatku:
Podatkowa księga przychodów i rozchodów
Dodatek nr 6 do Biuletynu Informacyjnego dla Służb Ekonomiczno - Finansowych
nr 5 (688) z dnia 2010-02-10
www.czasopismaksiegowych.pl
wydawca: Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp.
www.gofin.pl sklep internetowy: www.sklep.gofin.pl
Ewidencjonowanie zakupu materiałów i towarów handlowych
Zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych powinien być wpisany do księgi na podstawie faktury lub
szczegółowego opisu sporządzonego przez podatnika, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem
do magazynu, przerobu lub sprzedaży (§ 17 ust. 1 rozporządzenia z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia
podatkowej księgi przychodów i rozchodów).
Należy zauważyć, że omawiane rozwiązanie pozostaje w ścisłym związku z określonymi w art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF
szczególnymi zasadami ustalania dochodu przez podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów,
z uwzględnieniem różnic remanentowych.
Ewidencja nie powinna sprawiać kłopotów, jeżeli zakupione materiały lub towary handlowe podatnik otrzymał wraz z fakturą
wystawioną tego samego dnia przez dostawcę.
W takim przypadku zakup należy ująć w księdze podatkowej na podstawie faktury.
Należy tylko pamiętać, aby otrzymanie materiałów lub towarów handlowych było potwierdzone na dowodzie zakupu datą
i podpisem osoby, która je przyjęła.
Przykład
Pani Beata prowadzi działalność gospodarczą, a koszty uzyskania przychodu ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów
i rozchodów według metody memoriałowej.
W dniu 2 lutego 2010 r. pani Beata zakupiła materiały podstawowe dla prowadzonej działalności gospodarczej. W tym samym dniu, tj. 2
lutego 2010 r. dostawca wystawił fakturę.
W tej sytuacji, zgodnie z dyspozycją zawartą w § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, pani Beata powinna wpisać zakup towarów w kolumnie 10
księgi przychodów i rozchodów na podstawie faktury dostawcy - z dniem 2 lutego 2010 r.
Towar otrzymany wcześniej niż faktura
Z kolei, jeżeli materiał lub towar handlowy został dostarczony do zakładu (lub dokonano nim obrotu) przed otrzymaniem
faktury od dostawcy, to wówczas należy sporządzić szczegółowy opis otrzymanego materiału lub towaru handlowego oraz
dokonać jego wyceny.
Na podstawie opisu, podatnik powinien dokonać zapisu w księdze. Opis musi być potwierdzony datą i podpisem osoby,
która przyjęła materiał lub towar handlowy oraz przechowywany jako dowód zakupu, a następnie połączony z nadesłaną
fakturą. Ewentualna różnica w stosunku do wartości podanej w fakturze powinna być wpisana do księgi w dniu otrzymania
faktury.
Podatnik może nie sporządzać opisu, jeżeli zakup został udokumentowany specyfikacją dostawcy, która spełnia wymogi
określone dla opisu.
Przykład
Pani Agata prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą w zakresie handlu, a podatek dochodowy rozlicza na podstawie zapisów
w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
W dniu 30 grudnia 2009 r. pani Agata otrzymała towary handlowe, które w tym samym dniu przyjęła do magazynu - na podstawie
sporządzonego opisu.
Dostawca towarów wystawił fakturę w dniu 5 stycznia 2010 r.
W takiej sytuacji zakup towarów handlowych pani Agata - bez względu na metodę, według której prowadzi podatkową księgę przychodów
i rozchodów - powinna zaksięgować w kolumnie 10 księgi (na podstawie sporządzonego opisu) pod datą otrzymania tych towarów, czyli
30 grudnia 2009 r.
Faktura wystawiona zanim podatnik otrzymał towar
Natomiast w sytuacji, gdy podatnik najpierw otrzymał fakturę od dostawcy, a dopiero po pewnym czasie otrzymał zakupiony
towar, bądź jeżeli razem z towarem podatnik otrzymał fakturę, której data wystawienia jest wcześniejsza niż data dostawy, to
naszym zdaniem zakup ten powinien zostać wpisany do podatkowej księgi przychodów i rozchodów pod datą faktycznego
otrzymania tego towaru.
Pogląd ten znajduje potwierdzenie między innymi w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu
z 25 września 2007 r. (nr 1424/2140/4111/415/16/07/JSZ), a także w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego
w Grodzisku Mazowieckim z 5 czerwca 2007 r. (nr 1406/DDZ/415-8/2/07).
Należy jednak zauważyć, że odmienne stanowisko w tej sprawie wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji
indywidualnej z 5 maja 2008 r. (nr IBPB1/415-119/08/KB/KAN-1292/02/08), w której czytamy:
"(…) Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca otrzymuje towar wraz z fakturą w terminie
kilku dni od daty wystawienia faktury. Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przedstawionym
stanie faktycznym zapisu dotyczącego otrzymania towarów handlowych należy dokonać w prowadzonej podatkowej
księdze przychodów i rozchodów w dniu otrzymania ww. towarów oraz faktury w kolumnie 2, wpisując datę wystawienia
faktury. Natomiast w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów "Uwagi" należy umieścić informację
zawierającą wyjaśnienie dokonania zapisu z opóźnieniem.
Jednocześnie pamiętać należy, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu w odniesieniu do podatników
prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów przyjmuje się dzień wystawienia dowodu stanowiącego podstawę
do ujęcia kosztu w księgach. Dlatego też wydatki poniesione na zakup towarów będą stanowiły koszt uzyskania przychodu
w miesiącu, w którym została wystawiona faktura, a nie w miesiącu, w którym dostarczono towar i dokonano zapisu
w księdze. (…)"
Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 grudnia 2007 r.
(nr IPPB1/415-297/07-2/AG).
W naszej ocenie, z takim stanowiskiem nie można się jednak zgodzić.
Przepis § 17 ust. 1 powołanego rozporządzenia ma charakter przepisu szczególnego w stosunku do ogólnej regulacji
zawartej w art. 22 ust. 6b ustawy o PDOF. Zgodnie zaś z powszechnie przyjętymi regułami wykładni prawa, przepis szczególny
wyłącza stosowanie w tym samym zakresie normy ogólnej.
Zauważmy jednak, że stosowanie takiego rozwiązania w praktyce może doprowadzić do absurdalnych sytuacji, zwłaszcza na
przełomie roku, gdy podatnicy zobowiązani są do sporządzenia spisu z natury i ustalenia dochodu z uwzględnieniem różnic
remanentowych. Załóżmy bowiem, że podatnik otrzymał fakturę za zakup towaru handlowego w grudniu 2009 r., lecz towar
otrzymał dopiero w styczniu 2010 r. Zgodnie z ww. stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej
w Warszawie, podatnik powinien ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów koszt związany z zakupem tego towaru
w grudniu br., zgodnie z datą wystawienia faktury. Skoro towar, o którym mowa powyżej, został ujęty w podatkowej księdze
przychodów i rozchodów po stronie kosztów, lecz nie został sprzedany, na koniec roku powinien zostać ujęty w spisie z natury,
co oznacza, że w spisie tym podatnik musiałby ująć towar, którego de facto nie posiada. Takie postępowanie nie wydaje się
słuszne. Dlatego też, naszym zdaniem, ujmowanie zakupu towarów handlowych w podatkowej księdze przychodów
i rozchodów w dacie wystawienia faktury nie jest prawidłowe.
Podsumowując:
Jeżeli materiały lub towary otrzymane zostaną wraz z fakturą, to wpisu należy dokonać na podstawie faktury.
Jeżeli jednak towary lub materiały dostarczone zostały przed otrzymaniem faktury potwierdzającej ich nabycie,
wówczas należy sporządzić szczegółowy opis towaru lub materiału i na podstawie tego opisu dokonać zapisu
w podatkowej księdze. Natomiast jeżeli podatnik najpierw otrzymał fakturę, a dopiero później otrzymał
zakupiony towar, to zakup ten powinien zostać wpisany do księgi pod datą faktycznego otrzymania tego towaru.
W podatkowej księdze przychodów i rozchodów to dostawa materiałów lub towarów jest zdarzeniem
podlegającym ujęciu w księdze. Zakupu materiałów i towarów nie można wpisać do podatkowej księgi
przychodów i rozchodów pod datą wystawienia faktury, jeżeli zakupione materiały i towary nie zostały jeszcze
