A07825_PW_2013

Systemy podatkowe

w krajach

Unii Europejskiej

Systemy podatkowe

w krajach

Unii Europejskiej

2013

Redakcja naukowa:

dr inż. Joanna Pawłowska-Tyszko

Autorzy:

prof. dr hab. Jacek Kulawik

dr Pierre-Yves Lelong

dr inż. Joanna Pawłowska-Tyszko

dr inż. Michał Soliwoda

Prac zrealizowano w ramach tematu: Budetowe podstawy poprawy
konkurencyjnoci polskiego rolnictwa, w zadaniu: Ubezpieczenia spoeczne
oraz opodatkowanie w rolnictwie uwarunkowania i propozycje reform

Celem pracy byo dokonanie szczegóowego przegldu systemów opodatkowania
rolnictwa w krajach Unii Europejskiej, ze szczególnym uwzgldnieniem funkcjonowania
specjalnych systemów podatkowych kierowanych do rolnictwa w wybranych krajach
Wspólnoty. Ponadto przeprowadzono szczegóow charakterystyk opodatkowania
dochodów rolniczych w krajach, które traktuj dochody rolnicze na tych samych
zasadach jak dochody w pozostaych sektorach gospodarki

Recenzenci

dr hab. Radosaw Pastusiak – Uniwersytet ódzki
dr hab. Zofia Wyszkowska – prof. Uniwersytetu Technologiczno-Przyrodniczego w Bydgoszczy

Korekta

Joanna Gozdera

Redakcja techniczna

Leszek lipski

Projekt okadki

AKME Projekty Sp. z o.o.

ISBN 978-83-7658-406-5

Instytut Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki ywnociowej
– Pastwowy Instytut Badawczy
ul. witokrzyska 20, 00-002 Warszawa
tel.: (22) 50 54 444
faks: (22) 50 54 636
e-mail: dw@ierigz.waw.pl
http://www.ierigz.waw.pl

Spis treci

Wstp ………………………………………………………….

1. Opodatkowanie w krajach UE ………………………………...

1.1. Geneza

opodatkowania……...………..……………………….. 9

1.2. Ogólna

charakterystyka systemów podatkowych w krajach

UE……………………………………………………………... 12

1.3. Opodatkowanie rolnictwa w krajach UE…………..…………..

2.

2.1.

Analiza systemów opodatkowania w wybranych krajach Unii
Europejskiej……………………………………………………
Charakterystyka wybranych krajów UE o preferencyjnych
systemach opodatkowania rolnictwa…..………………………

2.1.1. System

opodatkowania rolnictwa w Belgii………………...…..

2.1.2. System

opodatkowania rolnictwa w Niemczech………...…….

2.1.3. System

opodatkowania rolnictwa we Francji...………………..

2.1.4. System

opodatkowania rolnictwa w Hiszpanii...………………

2.1.5. System

opodatkowania rolnictwa w Polsce...………………….

2.2. Charakterystyka wybranych krajów o ograniczonych

preferencjach podatkowych dla rolnictwa..……………………

2.2.1. System

opodatkowania rolnictwa w Wielkiej Brytanii

2.2.2. System

opodatkowania rolnictwa w Irlandii……….. …………

2.2.3.

System opodatkowania rolnictwa w Holandii………....……....

2.2.4.

System opodatkowania rolnictwa w Czechach...………….…...

100

2.2.5.

System opodatkowania rolnictwa na Wgrzech.……………… 106

2.3.

Charakterystyka wybranych krajów o systemach bez
preferencji podatkowych dla rolnictwa ………………………..

112

2.3.1. System

opodatkowania rolnictwa w Danii……………………..

112

System opodatkowania rolnictwa w wybranych krajach Unii
Europejskiej – próba porównania

118

Podsumowanie …………………………………………………………..

123

Literatura ………………………………………………………………...
Aneks …………………………………………………………………….

126
129

Wstp

Konstrukcje systemów podatkowych funkcjonujcych w krajach Unii Europej-

skiej wynikaj z zaoe gospodarki rynkowej i su nadrzdnym interesom ogóu
spoeczestwa. Ich zadaniem jest realizacja celów fiskalnych i spoeczno-
gospodarczych przy pomocy odpowiednio dobranych instrumentów podatkowych.
Naley jednak wyranie podkreli, e w wielu krajach czonkowskich realizacja ce-
lów niefiskalnych ma zasadnicze znaczenie w konstrukcji preferencyjnych systemów
podatkowych kierowanych do wybranych sektorów gospodarki, w tym równie szcze-
gólnie wraliwego na zmiany warunków gospodarowania rolnictwa.

Problematyka opodatkowania rolnictwa w krajach Unii Europejskiej ma due

znaczenie dla konkurencyjnoci podmiotów gospodarczych dziaajcych w tym sekto-
rze. Std niektóre kraje czonkowskie, tworzc wspólnot, d do zachowania pewnej
odrbnoci podatkowej. Przejawia si ona tym, e niektóre kraje europejskie wprowa-
dziy do systemów podatkowych specjalne rozwizania konstrukcyjne dla rolnictwa,
które pozwalaj na zagodzenie problemów w tym sektorze, jak równie zwikszaj
konkurencyjno gospodarstw rolnych w poszczególnych krajach UE

W sytuacji obecnych wyzwa budetowych, jakie stoj przed rzdami krajów

Unii Europejskiej, opodatkowanie rolniczej dziaalnoci gospodarczej staje si tema-
tem debaty publicznej. Problem ten jest szczególnie istotny w Polsce, bowiem rozwi-
zania obowizujce w polskim prawie podatkowym nie zawsze s zgodne z po-
wszechnie stosowanymi w krajach UE zasadami podatkowymi. Dotyczy to gównie
wyczenia z opodatkowania dochodów rolniczych, co wymaga gruntownej reformy
podatkowej. Przystpujc jednak do zmian w systemie podatkowym, warto zapozna
si z rozwizaniami stosowanymi w tym zakresie w pastwach Unii Europejskiej.

Niniejszy raport zosta wykony w ramach zadania badawczego 4503 pt. „Ubez-

pieczenia spoeczne oraz opodatkowanie w rolnictwie – uwarunkowania i propozycje
reform”, które stanowi integraln cz tematu badawczego Programu Wieloletniego
na lata 2010-2014 realizowanego przez Instytut Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki
ywnociowej – Pastwowy Instytut Badawczy.

Celem tego raportu jest próba dokonania oceny systemów podatkowych funk-

cjonujcych w rolnictwie krajów Unii Europejskiej pod ktem moliwoci przeprowa-
dzenia zmian w polskim rolniczym systemie podatkowym. Do realizacji celu wykona-
no szczegóow analiz systemów opodatkowania rolnictwa w wybranych pastwach
Wspólnoty, ze szczególnym uwzgldnieniem funkcjonowania specjalnych systemów
podatkowych kierowanych do rolnictwa. Moliwie rzetelny obraz objtych analizami
systemów podatków moe by przydatny decydentom przy podejmowaniu takich decyzji
politycznych, które korzystnie wpywayby na przemiany zachodzce na polskiej wsi.

W rozdziale pierwszym zwrócono uwag na historyczne uwarunkowania kszta-

towania si podatków dochodowych w Europie, porównano systemy podatkowe

M. Wasilewski, M. Ganc, Funkcjonowanie systemu podatkowego w rolnictwie oraz propozycje

zmian w opinii rolników indywidualnych, Finanse, Rynki finansowe, ubezpieczenia nr 50, Zeszyty
Naukowe Uniwersytetu Szczeciskiego nr 689, Szczecin 2012, s. 726.

w wybranych krajach UE pod ktem ich struktury i udziau w dochodach budetowych
tych pastw. Dokonano równie przegldu rozwiza podatkowych stosowanych
w rolnictwie, w tym szczególnie rodzajów podatków obciajcych rolnictwo, obo-
wizków rachunkowych i sposobu obliczania dochodu podatkowego oraz preferencyj-
nych rozwiza podatkowych kierowanych do rolnictwa.

Rozdzia drugi zawiera informacje dotyczce funkcjonowania i konstrukcji sys-

temów opodatkowania rolnictwa w krajach UE. Ze wzgldu na obszerno informacji
w nim zawartych wyodrbniono trzy podrozdziay. Kryterium tego podziau jest za-
kres przywilejów kierowanych do rolnictwa analizowanych pastw UE. Charaktery-
styka wybranych systemów opodatkowania zostaa przeprowadzona wedug ujednoli-
conego schematu i obejmuje: charakterystyk sektora rolnego w danym kraju, rodzaje
podatków obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania, regulacje
prawne dotyczce rolnictwa, metody ustalania dochodu podatkowego i pacenia zali-
czek, stawki podatku dochodowego oraz obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozli-
czeniowe. Kada czstkowa analiza odnoszca si do systemu danego kraju zostaa
zakoczona krótk syntez.

W rozdziale trzecim dokonano próby porównania i oceny analizowanych sys-

temów podatkowych, pod ktem moliwoci dokonania zmian w polskim rolnictwie.
W rozdziale tym wyodrbniono grupy pastw o podobnych systemach opodatkowania
rolnictwa. Kryterium tych porówna stanowiy: rodzaje podatków obciajcych rol-
nictwo, przedmiot opodatkowania, konstrukcja i znaczenie podatku dochodowego
w rolnictwie, elementy uprzywilejowania podatkowego w sektorze rolnym.

Istotn cz raportu stanowi wnioski kocowe i rekomendacje zawarte

w podsumowaniu pracy.

Opodatkowanie w krajach UE

Problematyka opodatkowania ma szczególne znaczenie dla rozwoju spoeczno-

gospodarczego kadego kraju. Podatki stanowi bowiem gówne ródo dochodów
budetowych pastw, a co za tym idzie decyduj o ich suwerennoci, bezpieczestwie
finansowym i moliwociach rozwojowych. Systemy podatkowe w krajach Unii Euro-
pejskiej ksztatoway si pod wpywem przemian gospodarczych, spoecznych

i politycznych. Naley jednak zaznaczy, e pomimo licznych zmian, obarczone s
one wadami i wymagaj cigego doskonalenia majcego na celu ich dostosowanie do
nowych warunków gospodarowania. W tych uwarunkowaniach szczególnie przydatne
mog by porównania midzynarodowe dotyczce podatków.

1.1.

Geneza opodatkowania

W wikszoci krajów czonkowskich Unii Europejskiej wystpuj historycznie

uksztatowane systemy podatkowe, które s wynikiem ewolucji i maj wiele cech
wspólnych. Podatki s kategori historyczn, cile powizan z uksztatowaniem si
teorii pastwowoci, a take wasnoci prywatnej

. Analizujc powszechn histori

gospodarcz, mona odnotowa, e obcienia o charakterze podatkowym znane byy
ju w staroytnoci

. Pierwsze wzmianki na temat podatków pojawiaj si ju w Bi-

blii, która podaje, e jedn dziesit zbiorów naleao odoy w celach redystrybucji
i wspierania duchowiestwa. Pierwsze podatki majtkowe zostay wprowadzone
w Atenach za czasów reformy Solona (ok. 596 r. p.n.e.). Przedmiotem opodatkowania
bya pocztkowo ziemia, nastpnie domy mieszkalne, a take niewolnicy, bydo, me-
ble i rodki pienine. Podobnie, w Imperium Rzymskim opodatkowaniu podlega ma-
jtek podatnika nie tylko w postaci ziemi rolniczej, ale równie inne formy substancji
majtkowej. Biorc pod uwag specyfik opracowania, warto wspomnie, e ju
w czasach redniowiecznych wspólnoty plemienne Saksonów i Teutonów uczyniy
przedmiotem opodatkowania produkcj brutto, a nastpnie netto z ziemi rolniczej.
Mona zauway, e ówczesny podatek „quasi-rolny” ewoluowa w kierunku ogólne-
go obcienia fiskalnego o charakterze majtkowym. Do koca XII w. obcienia
o charakterze majtkowym stay si dobrze rozwinite na obszarze dzisiejszych Woch
i Holandii. Mona zauway, e podatki majtkowe stanowiy trzon systemów podat-
ków pastw europejskich a do przeomu XIX i XX w. ladów podatku od darowizny
i spadków (a wic zwizanych z przekazywaniem substancji majtkowej) mona szu-

A. Krajewska, Podatki w Unii Europejskiej, PWN, Warszawa 2012, s. 56.

Pierwsze lady (w postaci glinianych tabliczek w grobowcach), mogce sugerowa wystpowanie

tego rodzaju danin na rzecz wadz publicznych, zostay znalezione przez archeologów na terenie pou-
dniowego Egiptu. Mog by datowane na dynasti wadcy egipskiego Skorpiona I (prawdopodobnie
Serketa), czyli lata 3200-3000 r. p.n.e. Staroytne podatki miay czsto charakter dziesiciny i byy
regulowane w formie niepieninej (czsto w postaci artykuów rolnych, np. lnu czy oleju). Podobnie
jak w staroytnym Egipcie, równie w antycznej cywilizacji mezopotamskiej daniny na rzecz wadcy
pojawiy si ok. 2500 r. p.n.e. Por. A. Lymer, History of Taxation [w:] The International Taxation
System, A. Lymeri in. (red.), Kluwer Academic Publishers, 2002.

ka ju w staroytnym Egipcie (700 r. p.n.e.). Za czasów cesarza Augusta (6 r. n.e.)
spadkodawca zobowizany by do zapisu w testamencie 5% wartoci swojego majtku
na rzecz pastwa. Jak twierdzi N. Gajl, system grecki by protoplast systemów podat-
ków pastw nowoytnych, o czym wiadczy obecno stawek proporcjonalnych, pro-
gresji, ulg, zniek, zwolnie, czy te ryczatowego ustalania dochodów w oparciu
o kataster

Podatki od konsumpcji byy stosowane jako ródo zasilania budetów pastw

(Egipt, Imperium Rzymskie) w czasach staroytnych. Antyczni Fenicjanie znali ju
opaty celne. Podatki akcyzowe maj swoje ródo w tzw. brytyjskim podatku od her-
baty, nakadanym na kolonie, tworzce obecne wschodnie stany USA. Ogólnie rzecz
biorc, podatki od sprzeday s relatywnie nowoczesnymi konstrukcjami fiskalnymi:
przykadowo, tzw. podatek od obrotu (od sprzeday dóbr) wprowadzony przez Francj
i Niemcy po I wojnie wiatowej, a przez Kanad w 1920 r. W kocu, podatek ten wy-
raa si w wyszej cenie paconej przez konsumenta. Podatek od obrotu w sprzeday
detalicznej zosta wprowadzony w ponad 30 pastwach w okresie Wielkiego Kryzysu.
Podatek od wartoci dodanej, cho by znany ju czasach nowoytnych, zosta wpro-
wadzony we Francji w 1954 r., nastpnie w Danii w 1967 r. W USA by wprowadzony
jedynie w stanach Luizjana i Michigan.

Próby wprowadzenia podatku dochodowego pojawiy si pod koniec XVIII w.

(tabela 1). Ogólnie rzecz biorc, byy to raczej przymiarki do obcienia przychodów
podatkowych bogaccego si wówczas mieszczastwa (szczególnie kupców oraz wy-
konujcych tzw. wolne zawody). Dopiero w drugiej poowie XIX w. podatek docho-
dowy o charakterze progresywnym zosta przyjty przez wikszo pastw europej-
skich. Warto te zwróci uwag, e system podatków dochodowych wprowadzony po
wojnie secesyjnej w Stanach Zjednoczonych zastpi dotychczasowe róda przycho-
dów podatkowych, mianowicie ca oraz wpywy ze sprzeday ziemi osobom prywat-
nym. W USA pocztkowo podatek dochodowy mia charakter liniowy, a po zakocze-
niu wojny wiatowej progresywny (stawka 3% dla dochodu powyej 600 USD i 5% –
powyej 10 000 USD). Naley te zaznaczy, e w 1913 r. stawka podatku dochodo-
wego wynosia najwyej 7% (cznie z tzw. surtax, czyli domiarem podatkowym).
Przede wszystkim, ten rodzaj obcienia by odbierany jako danina wymierzona prze-
ciwko konkretnym klasom spoecznym, prowadzca do i dekoncentracji bogactwa
przemysowców stanów pónocnych.

Wzorujc si na dowiadczeniach USA, blione rozwizania w zakresie opo-

datkowania przyja Kanada (pocztkowo jako dominium brytyjskie) w 1917 r.
W czasach Wielkiego Kryzysu lat 30. XX w. nastpi proces konwergencji midzy
tymi systemami. Dodatkowo, mona byo zauway tworzenie si zoonej sieci po-
wizania prawa podatkowego. Przykadowo w 1963 r. wystpowao a 17 przedziaów
podatkowych, najwysza stawka podatkowa na poziomie 80% dla dochodu podatko-

N. Gajl, Teorie podatkowe w wiecie, PWN, Warszawa 1992, s. 22.

wego 175 000 CAD (dolarów kanadyjskich) i powyej, a kwota dochodu zwolnionego
wyniosa 3200 CAD rocznie.

W Wielkiej Brytanii podatek dochodowy pojawi si po raz pierwszy w roku

1798. Podatek ten nakadany by na dochody wysze od 60 funtów rocznie, jego naj-
wysza stawka wynosia 10% i pacona bya od dochodów powyej 200 funtów rocz-
nie. Oznaczao to, e wikszo Brytyjczyków nie podlegaa temu podatkowi, gdy
redni roczny dochód wynosi wówczas 20 funtów na osob rocznie. W roku 1802
podatek ten zosta zniesiony, by ju zaledwie rok póniej wprowadzi go ponownie.
Jego najwysza stawka zostaa zredukowana do 5%, ale obniono dolny próg podat-
kowy do 50 funtów. W roku 1804 najwysza stawka zostaa ponownie podniesiona do
10%. Mimo e podatek ten zosta wprowadzony w celu uzyskania dochodów na pro-
wadzenie popieranych przez spoeczestwo wojen z napoleosk Francj, cieszy si
on szczególnie z opini. Std w roku 1916, tu po zakoczeniu wojen napoleoskich,
zosta on zniesiony. Jednak ju w roku 1940, po redukcji stawek celnych, ponownie
powrócono do tego podatku. Wprowadzono go w celu zrównowaenia budetu na
przejciowy okres 4 lat, w wysokoci 3%, i jedynie od dochodów powyej 150 funtów
rocznie, przy rednich dochodach rzdu 24 funtów rocznie. W roku 1953 powrócono
ponownie do tego podatku i wprowadzono ustaw o podatku dochodowym na kolejne
7 lat. Stawka tego podatku pocztkowo miaa wynosi 3% z moliwoci jej obnienia
w kolejnych latach. Niestety wybuch wojny krymskiej zmusi ówczesnych decyden-
tów do podniesienia tej stawki do 6%. W roku 1874 podjto kolejn prób cakowitego
zniesienia tego podatku, która okazaa si fiaskiem. Od tego czasu podatek dochodowy
sta si bardzo trwaym elementem systemu podatkowego w Wielkiej Brytanii. Naley
jednak zauway, e z kadym rokiem jego znaczenie w strukturze dochodów bude-
towych roso. I tak pod koniec XIX wieku stopa opodatkowania wyniosa ju ok. 10%,
a jej wzrost podyktowany by wzrostem wydatków na cele socjalne. W roku 1918 sto-
pa podatkowa osigna poziom 30%. II wojna wiatowa wymusia dalszy wzrost po-
datków do poziomu najpierw 40%, a potem 50%. Wbrew wczeniejszym zapowie-
dziom dotyczcym obniki podatku, zmian takich nie dokonano, co wskazuje na
wzrost jego znaczenia w dochodach budetowych pastwa. Co wicej, w XX wieku
stale obniano próg pacenia podatku, co naturalnie przyczynio si do wzrostu liczby
jego patników. W wieku XIX podatki pacio zaledwie kilka procent brytyjskiego spo-
eczestwa, w 1930 roku ok. 22%, w 1944 ju ponad 30%, a obecnie prawie wszyscy
pracujcy (tj. ok 50% ludnoci). Z formalnego punktu widzenia, Brytyjczycy nadal traktuj
ten podatek jako podatek czasowy. Prawa do poboru tego podatku wygasaj bowiem kadego
roku w dniu 5 kwietnia, co powoduje coroczne wpisywanie do prawa finansowego. Sytuacja ta
powoduje, e przez cztery miesice do momentu uprawomocnienia si aktów legislacyjnych,
pobór podatku dokonywany jest na podstawie tymczasowej ustawy o poborze podatku (Provi-
sional Collection of Taxes Act) z 1913 roku. Podatki dochodowe istniejce obecnie w krajach
Unii Europejskiej uksztatoway si i „zakorzeniy” w systemach podatkowych po drugiej woj-
nie wiatowej. Opodatkowanie dochodów stao si jednym z najistotniejszych narzdzi,
które oprócz funkcji fiskalnej, zgodnie z doktryn J.M. Keynesa speniao i spenia

wiele funkcji pozafiskalnych, w szczególnoci umoliwia redystrybucj dochodów
ludnoci.

Tabela 1. Ewolucja podatku dochodowego

Lokalizacja geogra-

ficzna i historyczna

Zmiany

Wielka Brytania,
koniec XVIII w.

Wprowadzenie podatku od wartoci czynszowej mieszka z wieloma rodzajami

stawek.

1798 r. – wprowadzenie podatku dochodowego na mocy ustawy „Triple Asses-

ment” zamiast podwyszania stawek dotychczasowych podatków od majtku; po-
datek mia charakter liniowy i zosta zawieszony wraz z zakoczeniem wojen napo-
leoskich (1816 r.).

1953 – powrócono do koncepcji podatku dochodowego, który sta si trwaym

elementem systemu podatku dochodowego.

Francja,
koniec XVIII w.

Podatek od domów, o charakterze silnie progresywnym, dotkliwy szczególnie dla

arystokracji.

Wielka Brytania,
XIX w.

1842 - ponowne wprowadzenie podatku dochodowego, o charakterze zblionym do

liniowego (w takiej formie pozosta do 1907 r.).

Wprowadzenie dochodu zwolnionego od podatku, a take obnionej stawki podat-

ku od wynagrodze dla mniej zamonych podatników.

Ustalenie stawek podatkowych o charakterze progresywnym.

USA,
XIX w.

Inicjatywa podjta na poziomie regionalnym przez stany poudniowe, m.in. Virgi-

nia, North Carolina, Alabama, w których dominujc rol wród decydentów od-
grywali waciciele wielkoobszarowych farm. Pocztkowo, wprowadzony podatek
mia charakter proporcjonalny i zastpowa obcienia fiskalne zwizane z majt-
kiem, a przede wszystkim ziemi rolnicz (m.in. tzw. licence/occupation tax).

Wprowadzenie podatku dochodowego na skal federaln – jako jednego z na-

stpstw ekonomicznych wojny secesyjnej (procesy integracji stanów poudniowych
z pónocnymi).

1909 – ustanowienie podatku korporacyjnego (stawka na poziomie 1% zysków

przedsibiorstwa).

1913 – konstytucyjne przyznanie uprawnie Kongresowi w zakresie stanowienia

podatków.

Kanada,
XX w.

1917 – przyjcie ustawy o podatku dochodowym.

1945-1970 – zwikszanie fiskalizmu w oparciu o system progresji podatkowej.

Od lat 70. XX w. – agodzenie obcie fiskalnych oraz uproszczenie struktur po-

datkowych (zmniejszenie liczby stawek podatkowych).

ródo: adaptacja rozwaa z opracowania: A. Lymer, History of Taxation [w:] The International Taxation
System, A. Lymeri in.. (red.), Kluwer Academic Publishers, 2002.

Powysze rozwaania wskazuj na ogromn rónorodno podatków nakada-

nych przez rzdy. Szczególne znaczenie w systemach podatkowych ma obecnie poda-
tek dochodowy, który jednak od pocztku jego wprowadzenia w USA oraz w Wielkiej
Brytanii traktowany by jako podatek tymczasowy, z którego naley si jak najszybciej
wycofa, gdy tylko znikn powody jego wprowadzenia. Do dnia dzisiejszego nie zna-
leziono adnego innego rozwizania, które jednoczenie umoliwiaoby zarówno rea-
lizacj idei sprawiedliwoci spoecznej, jak i stymulowanie podanych zachowa
w sferach produkcji i konsumpcji.

1.2. Ogólna charakterystyka systemów podatkowych w krajach UE

Przeprowadzone analizy wskazuj, e kraje Unii Europejskiej posiadaj bardzo

zblione systemy podatkowe, pomimo rónych uwarunkowa spoeczno-
-gospodarczych i politycznych. W systemach tych podstaw dochodów budetowych
stanowi podatki obciajce konsumpcj (VAT, akcyza) oraz dochody osób fizycz-
nych i prawnych (podatek dochodowy od osób fizycznych oraz podatek dochodowy
od osób prawnych). Najbardziej znaczcym ródem przychodów podatkowych bude-
tów krajów czonkowskich UE (np. Czech, Grecji, Francji, Wgier, Polski, Portugalii)
s podatki konsumpcyjne, w których dominujc rol odgrywaj wpywy z tytuu po-
datku VAT. W niektórych analizowanych pastwach, tak jak w Danii, Belgii, Finlan-
dii, Woszech, Anglii czy Irlandii gównym ródem zasilania budetów s podatki
dochodowe. W pozostaych krajach wpywy z tytuu obu rodzajów podatków pozosta-
j na wyrównanym poziomie (rysunek 1).

Badania przeprowadzone przez Mendoz i Tesar

wskazuj, i wysoki udzia

podatków porednich w systemie podatkowym sprzyja rozwojowi gospodarczemu, co
jest wynikiem pozytywnego ich oddziaywania na wzrost oszczdnoci, jak równie
ich niewielkim wpywem na alokacj kapitau. Z kolei wysze wpywy z podatków do-
chodowych wskazuj na wysoki poziom rozwoju danego kraju. Wpywy z tytuu podatków
porednich i bezporednich stanowi ok. 60% wszystkich wpywów budetowych i ok. 90%
wszystkich wpywów podatkowych, co wiadczy o ich szczególnym znaczeniu fiskalnym. Wy-
jtek stanowi Dania, Wochy i Anglia, gdzie wpywy budetowe z tytuu tych podatków sta-
nowi od 80% do ponad 90% (rysunek 1).

Rysunek 1. Udzia podatków porednich i bezporednich w dochodach budetowych

wybranych krajów UE w roku 2011 (%)

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Eurostat 2013, Taxation trends in the European Union.

Z danych zawartych w tabeli 2 wynika, e dochody budetowe z tytuu podat-

ków sigaj w niektórych krajach prawie poowy PKB (np. Dania), w wikszoci kra-
jów stanowi one nieco ponad 30% PKB. W latach 2009-2011 dochody te pozostawa-
y na prawie niezmienionym poziomie, przy czym zaznacza si w niewielki wzrost
udziau podatków porednich w takich krajach, jak Finlandia, Grecja, Wochy, Polska,
Hiszpania czy Anglia.

E. Mendoza, L. Tesar, Why hasn’t tax competition triggered a race to the bottom? Some quantitative

lessons from the UE, Journal of Monetary Economics, vol. 52, 2005 s. 163-204.

0,0

50,0

100,0

150,0

Podatekposredni

Podatekbezporedni

Tabela 2. Udzia dochodów podatkowych w PKB w wybranych krajach UE wedug grup

podatków w latach 2009 i 2011

Pastwo

Udzia podatków (% PKB)

cznie

Konsumpcyjne

(porednie)

Dochodowe

(bezporednie)

Pozostae po-

rednie i bezpo-

rednie

2009 2011 2009 2011 2009 2011 2009

2011

Austria (AT)
Belgia (BE)
Czechy (CZ)
Dania (DK)
Finlandia (FI)
Francja (FR)
Niemcy (DE)
Grecja (EL)
Wochy (IT)
Holandia (NL)
Polska (PL)
Hiszpania (ES)
Anglia (UK)
Irlandia (IE)

42,4
43,4
33,4
47,8
42,8
42,1
38,3
30,5
43,0
38,2
31,8
30,7
34,8
33,8

42,0
44,1
34,4
47,7
43,4
43,9
38,7
32,4
42,5
38,4
32,4
31,4
36,1
35,9

14,9
13,0
11,3
17,0
13,7
15,3
11,8
11,6
13,8
12,2
13,1

9,1

11,9
14,0

14,6
13,1
11,8
17,0
14,4
15,5
11,5
13,0
14,4
12,0
14,0
10,2
13,5
14,4

12,8
15,9

7,2

30,0
16,4
10,3
11,7

8,5

15,5
12,1

7,5

10,1
16,0
16,7

13,0
16,8

7,3

29,9
16,5
11,8
11,6

8,8

14,8
11,7

7,1
9,9

15,9
17,5

4,4
3,1
0,5
3,0
1,3
6,2
1,4
1,5
4,3
2,6
2,1
2,0
4,5
4,6

4,1
3,1
0,6
3,1
1,3
6,1
1,5
2,5
4,0
2,6
2,0
2,1
4,4
4,2

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Eurostat 2013, Taxation trends in the European Union.

Z przegldu reform podatkowych w krajach UE wynika, e w ostatnich latach

wikszo krajów Wspólnoty podejmowaa dziaania w kierunku obniania podatków
bezporednich, a zwaszcza podatku dochodowego od osób fizycznych, co powinno
przeoy si na zmniejszanie ich udziau w dochodach podatkowych krajów UE. Da-
ne zawarte w tabeli 3 nie potwierdzaj jednak tego trendu, co moe wynika z tego, i
obnianiu stawek podatku dochodowego od osób fizycznych towarzyszy zazwyczaj
ograniczenie ulg podatkowych, co skutkuje rozszerzeniem bazy podatkowej. Sytuacja
jest wynikiem integracji ekonomicznej, która sprzyja ewolucji w kierunku zachowania
pewnej równowagi pomidzy podatkami porednimi i bezporednimi (tabela 2). Poli-
tyka ta podyktowana jest wzgldami ekonomicznymi i spoecznymi, bowiem podatki
porednie nie spotykaj si z tak wyran niechci podatników, jak podatki bezpo-
rednie, co wicej, atwiej je wprowadzi i znacznie prostszy jest ich pobór.

Tabela 3. Udzia podatków dochodowych od osób fizycznych cakowitych w dochodach

podatkowych wybranych krajów UE w latach 2005-2011(%)

Kraje

2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Podatek dochodowy od osób fizycznych (%)

Austria (AT)

22,7 23,2 23,6

24,4

23,4

23,2 23,2

Belgia (BG)

28,8 27,9 27,8

28,4

28,0

28,1 28,2

Czechy (CZ)

12,4 11,8 11,9

10,7

10,8

10,3 10,8

Dania (DK)

49,0 50,1 51,8

52,6

55,2

51,2 50,9

Finlandia (FI)

30,7 30,3 30,3

30,9

31,2

29,7 29,4

Francja (FR)

18,4 17,9 17,5

18,1

18,0

17,8 17,9

Niemcy (DE)

20,8 21,3 22,2

23,2

23,1

21,9 21,8

cd. Tabeli 3

Grecja (EL)

14,5 14,6 14,8

15,0

16,3

14,0 14,6

Wochy (IT)

26,1 26,2 26,4

27,4

27,2

27,5 27,1

Holandia (NL)

17,5 17,8 19,1

18,4

22,4

21,8 20,9

Polska (PL)

12,0 13,6 15,0

15,6

14,6

14,0 13,8

Hiszpania (ES)

18,6 19,5 21,1

22,3

23,0

22,9 23,7

Anglia (UK)

28,8 28,6 29,7

28,5

30,0

28,3 27,9

Irlandia (IE)

27,2 27,3 28,1

27,8

26,9 32,0

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Eurostat 2013, Taxation trends in the European Union.

Pomimo szeregu reform dokonujcych si w krajach Wspólnoty, budowa sys-

temów podatkowych wynika z szeregu uwarunkowa spoeczno-ekonomicznych ta-
kich jak poziom stopy yciowej spoeczestwa, przyzwyczajenia konsumpcyjne, po-
gldy na rol pastwa w gospodarce, mentalno podatkowa ludnoci. Std wród
czonków Wspólnoty nadal mona wyodrbni kraje o relatywnie niewielkim udziale
podatków od dochodów osób fizycznych (rzdu  kilkunastu procent) i przewadze po-
datków  konsumpcyjnych, np. Czechy, Francja, Grecja, Holandia, Polska i Hiszpania
oraz  kraje, w których opodatkowanie dochodów osób fizycznych jest wysokie (np.
Belgia, Dania, Finlandia, Anglia, Irlandia). Sytuacja ta odpowiada literaturowemu po-
dziaowi na kraje o „poudniowej” i „pónocnej” mentalnoci podatkowej

1.3.

Opodatkowanie rolnictwa w krajach Unii Europejskiej

W wikszoci pastw nie istnieje odrbny system podatkowy dla rolnictwa, pomimo

to rolnicy s traktowani jednak inaczej ni pozostae grupy zawodowe. Jest to wynik
uprzywilejowanego traktowania rolnictwa przez system podatkowy, co w literaturze
przedmiotu okrelane jest pojciem agricultural tax expenditures (TEs). Generalnie mona
wic wyróni dwa gówne podejcia (systemy) opodatkowania rolnictwa:

x powszechny system opodatkowania – rolnictwo podlega tym samym regula-

cjom podatkowym, co inne grupy zawodowe:

o w konstrukcji podatku nie zastosowano adnych instrumentów wspiera-

jcych rolnictwo (np. Finlandia);

o w konstrukcji podatku zastosowano wiele rozwiza sprzyjajcych roz-

wojowi rolnictwa, np. ulgi proinwestycyjne (np. Holandia, Hiszpania,
Belgia, Wielka Brytania, Irlandia, Dania, Szwecja, Sowacja);

x specjalny (preferencyjny) system opodatkowania – odrbne regulacje podatko-

we w stosunku do rolników, majce suy zmniejszeniu ponoszonego przez
nich ciaru podatkowego (Austria, Niemcy, Francja, Wochy, Polska)

K.H. Hansmeyer, K. Mackscheidt, Finanzpsychologie, Hdb. D. Fin., Tübingen 1977, t.1, s 570, za: A. Krajewska,

Podatki w Unii Europejskiej, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 2010, s. 76.

D. Ogrodnik

, Podatek rolny w krajach europejskich,

ZER nr 3/2009, s.108.

Przegld systemów podatkowych w rolnictwie krajów unijnych wskazuje, e

rolnicy unijni realizuj wikszo wiadcze podatkowych. Do zasadniczych podat-
ków obciajcych rolnictwo zalicza si:

x podatki „dochodowe”, w tym osobisty podatek dochodowy oraz podatek korpora-

cyjny;

x podatki majtkowe, w tym podatek od nieruchomoci (od ziemi i budynków), poda-

tek od przeniesienia wasnoci w wyniku spadków i darowizn oraz sprzeday;

x podatki porednie, w tym przede wszystkim podatek od towarów i usug

W systemie opodatkowania gospodarstw rolnych w krajach Unii Europejskiej

zasadnicz rol odgrywa podatek dochodowy od osób fizycznych, co wynika midzy
innymi ze struktury wasnociowej rolnictwa europejskiego, w którym dominuj go-
spodarstwa rodzinne, natomiast liczba podmiotów prawnych prowadzcych produkcj
roln jest niewielka (tabela 4). W duym stopniu przyczynia si do tego obowizujcy
system podatkowy, który preferuje (poprzez zastosowanie szczególnych rozwiza)
dziaalno prowadzon w formie gospodarstw rodzinnych. Rolniczy podatek docho-
dowy stanowi istotny instrument polityki rolnej pastwa. Poprzez jego zastosowanie
pastwo moe realizowa wyznaczone cele polityki spoeczno-ekonomicznej. W wielu
krajach za pomoc podatku dochodowego w rolnictwie wprowadzane s preferencyjne
zasady opodatkowania rolnictwa, które odnosz si m.in. do korzystniejszych sposo-
bów okrelania podstawy opodatkowania, niszych stawek podatkowych czy te sto-
sowania specjalnych ulg i zniek w podatku.

Tabela 4. Rozwizania podatkowe w rolnictwie oraz forma prawna prowadzenia rolniczej

dziaalnoci gospodarczej

Kraj

Forma prawna prowa-

dzenia gospodarstwa

rolnego

Szczególne rozwizania podatkowe w rolnictwie

Belgia Firmy

jednoosobowe Dopuszcza

si szacunkowe formy okrelenia dochodu do momentu

zrównania dochodu szacunkowego z dochodem faktycznym. Stosuje
si uprzywilejowane opodatkowanie dotacji unijnych, uprzywilejo-
wane opodatkowanie dla rezygnujcych z rolnictwa, refinansowanie
kredytów oraz przyspieszon amortyzacj.

Francja Firmy

jednoosobowe

i spóki partnerskie

Uproszczona rachunkowo, ryczatowe i szacunkowe formy okre-
lania dochodu, moliwo rozliczania strat, stosowanie rednich
dochodów z 3 lat, moliwo odliczania wydatków inwestycyjnych,
ulgi dla modych rolników.

Holandia Firmy

jednoosobowe

i spóki partnerskie

Moliwo okrelania dochodów na podstawie redniej z 3 lat, mo-
liwo rozliczania strat. Ulgi inwestycyjne i przyspieszona amortyza-
cja wspierajce inwestycje.

Luksem-
burg

Firmy jednoosobowe

Uproszczona rachunkowo, moliwo rozliczania strat.

Niemcy Firmy

jednoosobowe

i spóki partnerskie

Uproszczona rachunkowo, ryczatowe i szacunkowe formy okre-
lania dochodu, moliwo rozliczania strat, stosowanie rednich
dochodów z 3 lat, moliwo tworzenia rezerw inwestycyjnych, przy-
spieszona amortyzacja.

Wochy

Firmy jednoosobowe

Dochód okrelany na podstawie ryczatu.

R. Przygodzka, Fiskalne instrumenty wspierania rozwoju rolnictwa – przyczyny stosowania, mecha-

nizmy i skutki, Wydawnictwo Uniwersytetu w Biaymstoku, Biaystok 2006, s. 207.

cd. Tabeli 4

Wielka
Brytania

Spóki partnerskie Moliwo

okrelania dochodów na podstawie redniej z 2 lat, two-

rzenia funduszu inwestycyjnego zmniejszajcego podstaw opodat-
kowania, dodatkowe odpisy amortyzacyjne.

Irlandia Firmy

jednoosobowe

Moliwo

okrelania dochodów na podstawie redniej z 3 lat, prefe-

rencje ekologiczne.

Dania Firmy

jednoosobowe Okrelanie dochodów na podstawie planu przedsiwzicia. Nienorma-

tywne opodatkowanie dla maych gospodarstw. Cigo wartoci
ksigowej. Dodatkowe odpisy na B+R w gospodarstwach.

Grecja Brak danych

Opodatkowanie na zasadach ogólnych.

Hiszpania Firmy

jednoosobowe

Szacunkowe formy okrelania dochodów dotycz tylko maych go-
spodarstw, które stanowi wikszo. Brak specjalnych ulg dla rolni-
ków. Kredyty zwizane z tylko inwestycjami ekologicznymi, na B+R
w rolnictwie oraz dziaalno eksportow.

Austria Firmy

jednoosobowe Uproszczona

rachunkowo, ryczatowe i szacunkowe formy okrela-

nia dochodu, indywidualnie wybrany rok podatkowy.

Czechy

11% gospodarstw to oso-
by prawne, pozostae to
gospodarstwa rodzinne

Opodatkowanie na zasadach ogólnych.

Estonia Firmy

jednoosobowe Obowizuj zwolnienia w podatku dla gospodarstw, których dochód

nie przekracza 45 000 koron. Powyej tej wartoci dochód opodatko-
wany jest na zasadach ogólnych.

Litwa Firmy

jednoosobowe Wyczenia spod podatku dochodowego maych gospodarstw rolnych.

Pozostae gospodarstwa w 2009 r. paciy podatek w wysokoci 5%
dochodu, w 2010 r. podatek ten zwikszy si o kolejne 5%.

otwa Brak danych

Wyczone z opodatkowania dochodu s mae gospodarstwa rolne,
wiejskie gospodarstwa agroturystyczne, ogrodnictwo do wysokoci
300 atów rocznie. Opodatkowaniu nie podlegaj równie subsydia do
produkcji rolnej.

Polska Gospodarstwa

rodzinne Wyczenie spod podatku dochodowego.

Sowacja Firmy

jednoosobowe

Opodatkowanie na zasadach ogólnych.

Wgry Brak danych

Opodatkowanie na zasadach ogólnych.

ródo: opracowanie wasne na podstawie D. Ogrodnik, Podatek rolny w krajach europejskich, ZER nr 3/2009, s.108.

Rozrónienie podatków dochodowych w rolnictwie dokonuje si na podstawie

wielorakich kryteriów, ale najczciej stosowanym jest rodzaj podstawy opodatkowa-
nia, od której podatek jest naliczany. Zarówno w teorii, jak i w praktyce spotyka si
dwie koncepcje obliczania podstawy opodatkowania: przyczynow i skutkow

W koncepcji przyczynowej (tzw. schemat majtkowy) przyjmuje si za podstaw nali-
czania podatku czynniki majce wpyw na wyniki gospodarstwa rolnego, gównie
ziemi i budynki. W koncepcji skutkowej (tzw. schemat dochodowociowy) wymiar
podatku opiera si na wynikach produkcyjnych, dochodowych czy przychodowych
gospodarstw, bez uwzgldniania róde (przyczyn) ich powstawania. Na podstawie
tych dwóch koncepcji mona wyróni nastpujce rodzaje podatków „dochodowych”
w rolnictwie:

x dochodowy – podstaw naliczania jest rzeczywisty, cile ustalony na podstawie zapi-

sów ksigowych dochód z gospodarstwa rolnego;

A. Biekowski, Spoeczno-ekonomiczne zagadnienia opodatkowania polskiego rolnictwa, Zeszyty

Naukowe Ostrockiego Towarzystwa Naukowego 18, Ostroka 2004; D. Ogrodnik, Podatek rolny
w krajach europejskich, Zagadnienia Ekonomiki Rolnej 3/2009.

x  dochodowociowy – podstaw opodatkowania jest szacunkowy dochód z gospodarstwa;
x  przychodowy – kryterium naliczania tego podatku jest rzeczywisty przychód z gospodarstwa;
x  przychodowociowy – podstaw wymiaru podatku jest szacunkowy przychód z gospodarstwa;
x  majtkowy – podatek naliczany jest na podstawie wyceny podstawowych skadników

majtku gospodarstwa, ziemi i budynków

, które wpywaj na szacunkow wysoko

wyniku finansowego gospodarstwa.

W wikszoci krajów europejskich dochody uzyskiwane z dziaalnoci rolniczej

byy pierwotnie opodatkowane wedug koncepcji przyczynowej. Taki sposób odpo-
wiada jednak pierwotnemu charakterowi rolnictwa, które charakteryzowao si nie-
wielkimi powizaniami z rynkiem, produkcj na wasne potrzeby czy te rodzinn ak-
tywnoci gospodarcz. Obecnie gospodarstwa stay si wyspecjalizowanymi przed-
sibiorstwami i wikszo pastw zrezygnowaa z koncepcji przyczynowej na rzecz
konstrukcji skutkowej. Powysza klasyfikacja wskazuje, e zasadniczym czynnikiem
rónicujcym systemy podatkowe krajów czonkowskich Unii Europejskiej jest sposób
obliczania dochodu rolniczego, stanowicego podstaw opodatkowania. Dochód ten
moe by okrelany na podstawie:

x  zapisów w ksigach rachunkowych,
x  uproszczonych zapisów ksigowych, tzw. rachunkowo uproszczona,
x  wielkoci gospodarstwa (liczby hektarów czy pogowia zwierzt),
x  rónych form szacunków (np. zysk jest okrelany jako procent obrotu)

(rysunek 2).

Rysunek 2. Sposoby obliczania podstawy opodatkowania w gospodarstwach rolnych

w krajach Unii Europejskiej

ródo: opracowanie wasne.

Warto zauway, e obowizki rolników w zakresie prowadzenia zapisów ksi-

gowych s bardzo zrónicowane i zalene od polityki pastwa kierowanej do rolnic-
twa. Jednym z nielicznych krajów, w którym rolnicy traktowani s cakowicie na rów-

A. Biekowski, Spoeczno-ekonomiczne zagadnienia … op. cit. s. 165.

D. Ogrodnik, Podatek rolny … op. cit. s. 108.

Dochód / przychód

do opodatkowania

Dochód / przychód

faktyczny

Ksigi

rachunkowe

Pena

rachunkowo

Uproszczona

rachunkowo

Dochód / przychód

szacunkowy

Normy

szacunkowe

Wielko

gospodarstwa

Obroty

gospodarstwa

ni z innymi przedsibiorcami i s zobligowani do prowadzenia zapisów w ksigach
rachunkowych, jest Holandia. W innych krajach stosuje si najczciej uproszczone
formy rachunkowoci (np. Francja, Niemcy) czy te wycza si cz podmiotów
z obowizku prowadzenia ksig (np. Austria, Niemcy). Brak obowizku prowadzenia
rachunkowoci przez rolników w wikszoci krajów europejskich powoduje, i trudno
jest ustali dochód faktyczny. Skutek jest taki, e w wielu krajach podstaw opodat-
kowania stanowi dochód szacunkowy. Wymiarowanie podatku na podstawie docho-
dów szacunkowych kóci si z istot podatku dochodowego. Przede wszystkim dochód
szacunkowy jest dochodem hipotetycznym, a to oznacza, e w aden sposób nie od-
zwierciedla rzeczywistej sytuacji dochodowej gospodarstwa rolnego. Prowadzi to
w konsekwencji do nierównomiernego obcienia gospodarstw rolnych, zniechcenia
do inwestycji, a co za tym idzie do zahamowania przemian strukturalnych na wsi.
Dowolno wyboru metody oszacowania dochodu moe stanowi pewn preferencj
podatkow, gdy dochody szacunkowe s nisze od rzeczywistych. Przykadem moe
by Hiszpania, gdzie wedug danych EU-FADN (europejski system zbierania

i wykorzystywania danych rachunkowych z gospodarstw rolnych) przecitny roczny
dochód gospodarstwa rolniczego w okresie 2001-2004 wynosi 21 490 euro. Tymcza-
sem dochód szacunkowy ustalony przy pomocy wspóczynników korygujcych (mi-
nimalny wspóczynnik korygujcy stanowi 0,35, maksymalny 0,56) wyniós odpo-
wiednio 7165 euro oraz 20 503 euro

. Wyniki tych bada wskazuj, e uproszczone

ustalanie dochodu rolniczego z wykorzystaniem wspóczynników byo bardziej ko-
rzystne dla wikszoci gospodarstw rolnych ni ustalenie tzw. bezporedniego docho-
du gospodarstwa, z uwzgldnieniem penej ewidencji ksigowej.

Z przedstawionych rozwaa wynika, e uksztatowanie si systemu podatko-

wego w rolnictwie wynikao z uwarunkowa historycznych oraz z przemian spoecz-
no-gospodarczych. Duy wpyw miay czynniki polityczne zwizane z programami
partii rzdzcych. Niezalenie jednak od przemian zachodzcych w poszczególnych
krajach, uksztatowane systemy podatkowe s do siebie podobne pod wzgldem rodza-
ju podatków i ich udziau w strukturze PKB. W odniesieniu do sektora rolnego mona
zauway znaczce rónice w zakresie opodatkowania dziaalnoci rolniczej. Pozwala
to wyodrbni dwa gówne podejcia do opodatkowania rolnictwa, a mianowicie w-
czenie sektora rolnego do powszechnego systemu podatkowego oraz istnienie odrb-
nych regulacji, tworzcych w istocie preferencje podatkowe adresowane do rolników.

J. Pawowska-Tyszko, M. Soliwoda, Preferencyjne metody opodatkowania dochodu rolniczego

w wybranych pastwach Unii Europejskiej – implikacje dla Polski,Roczniki Naukowe SERiA Tom
XV, Zeszyt 3, Warszawa-Rzeszów 2013.

Analiza systemów opodatkowania rolnictwa w wybranych krajach

Unii Europejskiej

Pastwa czonkowskie Unii Europejskiej róni si midzy sob pod wzgldem

opodatkowania rolnictwa. Przyjmujc za kryterium podziau zakres przywilejów kie-
rowanych do rolnictwa, kraje te moemy podzieli na trzy grupy:

x  kraje posiadajce specjalne preferencyjne systemy opodatkowania rolnictwa,
x  kraje o ograniczonych preferencjach kierowanych do rolnictwa,
x  kraje o systemach bez preferencji podatkowych dla rolnictwa.

W niniejszej pracy dokonano charakterystyki systemów podatkowych

w wybranych krajach UE z uwzgldnieniem podziau zaprezentowanego powyej.
Wybór  krajów przyjtych do szczegóowej analizy podyktowany by dostpnoci
moliwie najbardziej aktualnych danych odnoszcych si do systemów podatkowych
rolnictwa. Wikszo informacji zawartych w niniejszym opracowaniu dotyczy stanu
prawnego na koniec roku 2012, niemniej jednak ze wzgldu na róne róda danych
i ich dostpno cz informacji dotyczy lat wczeniejszych. W tabeli 5 zaprezento-
wano struktur systemów fiskalnych w wybranych krajach UE z uwzgldnieniem pre-
ferencji podatkowych  kierowanych do rolnictwa. Z tabeli tej wynika, e preferencje
fiskalne w rolnictwie s powszechne i obejmuj: opodatkowanie dochodów, zyski ka-
pitaowe, przekazanie gospodarstwa, podatki konsumpcyjne.

Tabela 5. Matryca preferencyjnego traktowania rolnictwa w wybranych krajach UE

Kraj

Dochody

(osób fizycznych)

Zyski

(spóki)

Skadki

na ubezpie-

czenia spo-

eczne

Warto majtku

Produkty i

usugi

Sys

tem pre

ferenc

yjny

Ulgi, z

ol-

nienia, i

tp.

Zyski kapi-

owe

Spadki

Akc

yza,

VAT i

tp.

Austria x x

Belgia x

Czechy x x

Dania

Finlandia

Francja x x

Niemcy x x

x x

Wgry x

Irlandia x

Wochy x x x

x x

Norwegia x

x x x x

Polska x

x x x

Holandia x

x x

Hiszpania x x

Anglia

ródo: opracowanie wasne na podstawie Fiscalité et sécurité sociale: Le secteur agricole, OECD 2005, s.37.

W wielu znaczcych krajach UE dochody z gospodarstw indywidualnych opo-

datkowane s w ramach wyodrbnionych, specjalnych systemów podatkowych. S to
zazwyczaj systemy ryczatowe, w których dochody podatkowe obliczane s szacun-
kowo, lub te systemy uproszczone bazujce na rachunkowoci uproszczonej.

Obecno tych systemów w rolnictwie ma swoje historyczne uzasadnienie,

a przejcie z nich do systemu powszechnego moe spowodowa znaczne zwikszenie
obcie, zarówno z punktu widzenia rolnika, jak i administracji fiskalnej. Dla wadz
fiskalnych dodatkowe koszty mogyby przekroczy przychody podatkowe pozyskiwa-
ne z tego tytuu. Ta sytuacja dotyczy jednak rolników, którzy osigaj bardzo niskie
dochody, std powszechnie uwaa si, e tylko taka grupa rolników powinna by be-
neficjentami obecnych, preferencyjnych systemów. W niektórych krajach, gdzie rolni-
cy s wczeni do powszechnego systemu opodatkowania, istniej sprzyjajce dziaal-
noci rolniczej rozwizania, np. opodatkowanie urednionych dochodów z kilku lat.
Naley jednak podkreli, e sytuacja ta dotyczy nie tylko rolnictwa, bowiem prefe-
rencje te przysuguj równie podmiotom z brany pozarolniczej prowadzcym swoj
dziaalno w formie tzw. maych przedsibiorstw.

2.1.

Charakterystyka wybranych krajów UE o preferencyjnych

systemach opodatkowania rolnictwa

Do krajów UE o preferencyjnych systemach opodatkowania rolnictwa nale

Austria, Belgia, Francja, Niemcy, Wochy, Polska i Hiszpania. Analiz objto pi
pastw (Belgia, Francja, Niemcy, Polska i Hiszpania) a wybór ich podyktowany by
dostpnoci  aktualnych danych. Preferencyjne systemy opodatkowania rolnictwa s
to wszelkiego rodzaju specjalne, przewidziane tylko dla gospodarstw rolnych, rozwi-
zania odnoszce si do sposobu obliczania podatków z dziaalnoci rolniczej. Naley
zauway, e w wikszoci analizowanych krajów (z wyjtkiem Polski) z przywilejów
tych korzystaj wycznie rolnicy prowadzcy dziaalno na niewielk  skal. Doda
naley, e w krajach tych oprócz specjalnych rozwiza  kierowanych do rolnictwa,
rolnicy s wczeni do powszechnego systemu podatkowego i maj moliwo rozli-
czania si w jego ramach, przy czym nierzadko otrzymuj oni dodatkowe ulgi i zwol-
nienia podatkowe.

2.1.1.

System opodatkowania rolnictwa w Belgii

Charakterystyka rolnictwa w Belgii

Liczba gospodarstw rolniczych

w Belgii w 2010 roku wynosia 42 900. Pod-

mioty te prowadziy dziaalno na ponad 1,37 mln ha uytków rolnych, co stanowio
44,3% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 34,3% gospodarstw charakteryzowa-

Przyjto definicj gospodarstwa rolniczego, jako jednostki produkcyjnej, wyodrbnionej pod

wzgldem organizacyjnym, stanowicej zespó trzech czynników produkcji (ziemi, pracy i kapitau),
nastawionej na wytwarzanie produktów rolniczych. Por. W. Zitara, Ekonomika i organizacja przed-
siĊbiorstwa rolniczego, CIM, Warszawa 1998, s. 1.

o si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wynikao z traktowania
dziaalnoci rolniczej jako dodatkowego róda dochodu

. Warto zwróci uwag na

fakt, e gospodarstwa o areale 100 ha i powyej stanowiy jedynie 5,3% wszystkich
podmiotów rolniczych. rednie gospodarstwo prowadzio dziaalno na areale ponad
32 ha gruntów rolnych. Z produkcj w gospodarstwach rolniczych w 2007 r. zwiza-
nych byo 64,7 tys. penozatrudnionych (AWU –Annual Work Unit), co stanowio za-
ledwie 5,7% ludnoci kraju (10 712 tys. mieszkaców

). Wynikao to z faktu, e

znaczna cz siy roboczej na wsi znalaza zatrudnienie w sektorze usug. Wskanik
Giniego, wyraajcy nierównomiernom.in. w dystrybucji dochodów ludnoci

ksztatowa si na poziomie 26,4%

i by o 3,9 punktów procentowych niszy ni na

obszarze EU-27 (tj. 30,3%). Moe to wskazywa na do równomierny rozkad do-
chodów ludnoci, co stanowi istotn cech spoeczestwa belgijskiego na tle pastw
EU-27. Pogowie zwierzt gospodarskich ksztatowao si na poziomie 3 799 tys. jed-
nostek przeliczeniowych (LU – Livestock Unit). Specyfik gospodarstw rolniczych
w Belgii bya silna specjalizacja w chowie trzody chlewnej (51% podmiotów zaanga-
owanych w dziaalno rolnicz), byda o typie misnym (18%), a take produkcji
mleka (14%)

Rodzaje podatków obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa w Belgii wchodz nastpujce rodzaje podatków:

x podatki dochodowe: podatek dochodowy (PIT), podatek korporacyjny

(CIT), po-

datek od przyrostu wartoci kapitau

;

x podatki majtkowe: od ogólnej wartoci nieruchomoci, od przeniesienia prawa

wasnoci;

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza.

Jako obciania o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa

równie szeroko rozpowszechnione opaty za korzystanie ze rodowiska

, a take po-

datki lokalne (w tym opaty za uytkowanie kilku budynków mieszkalnych, za pozo-
stawianie budynków w stanie opuszczonym, a take opaty za pochówek).

Farm structure in Belgium: http://epp.eurostat.ec.europa.eu/statistics_explained/index.php/

Farm_structure_in_Belgium.

United Nations Demographic Yearbook 2009-2011, s. 716.

G. Wolff, Inequality and adjustment in Europe, 2013.http://www.bruegel.org/nc/blog/detail/ arti-

cle/983-inequality-and-adjustment-in-europe/#.URTJmvK_G4o.

Moliwe jest wyraanie wskanika Giniego za pomoc liczby niemianowanej lub procentowo.

Wskanik Giniego jest miar koncentracji (nierównomiernoci) rozkadu zmiennej losowej (m.in.
rozkadu dochodów).

Eurostat, Farm Structure in Belgium: http://epp.eurostat.ec.europa.eu/statistics_explained/

index.php/Farmstructure_in_Belgium.

W opracowaniu przyjto konwencj co do nazewnictwa rodzaju podatków, rezygnujc z nazw wy-

stpujcych w Polsce podatków: dochodowego od osób fizycznych (PIT) oraz osób prawnych (CIT).

Podatek ten bywa w literaturze przedmiotu (gównie z zakresu prawa podatkowego) nazywany po-

datkiem od zysków kapitaowych.

Cho opata za korzystanie ze rodowiska nie mieci si w konwencjonalnych klasyfikacjach podat-

ków, stanowi dosy istotne obcienie we wspóczesnej dziaalnoci rolniczej. Por. H. Landreth,
C. Colander, Historia myli ekonomicznej, WN PWN Warszawa 2012, s. 473-474.

Sposób opodatkowania podmiotu determinuje forma prawnowasnociowa go-

spodarstw rolniczych. W Belgii zaledwie 6% podmiotów rolniczych posiadao osobo-
wo prawn, co implikowao niewielkie znaczenie podatku CIT w opodatkowaniu
rolnictwa

. Naley zwróci uwag na fakt, e w przypadku charakterystycznej dla

rolnictwa w Belgii formy prawnowasnociowej, tj. land bouwvennootschap

, istnieje

moliwo wyboru midzy podatkiem CIT a PIT. Co wicej, warunkami sine qua non
zastosowania podatku dochodowego CIT w tej specyficznej formie byy, po pierwsze
warto aktywów netto co najmniej 30 950 EUR, po drugie minimum 3 udziaow-
ców/partnerów w spóce

Podstaw opodatkowania w podatkach dochodowych jest rzeczywisty dochód

podatnika

. Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym PIT, bdcym ob-

cieniem wikszoci podmiotów zaangaowanych w dziaalno rolnicz, jest dochód
rezydenta, rozumiany jako przychody uzyskiwane z nieruchomoci (np. nalene czyn-
sze dzierawne), papierów wartociowych i innych form lokowania kapitau, a take
wynagrodzenia za prac, pomniejszone o koszty ich uzyskania. W pewnym stopniu
kategori podatku dochodowego spenia równie podatek od najmu, od którego s
zwolnieni waciciele pojedynczego mieszkania wasnociowego

. Z kolei, w podatku

korporacyjnym CIT przedmiotem opodatkowania jest dochód podmiotu – rezydenta,
na który skadaj si zyski podatkowe, pomniejszone o skadniki podlegajce odlicze-
niu. Szczegóowy opis metod ustalania dochodów przedstawiono w dalszej czci
opracowania.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Belgijski system legislacyjny nie dysponuje oddzielnymi aktami prawnymi do-

tyczcymi opodatkowania dziaalnoci rolniczej, a wszelkie uregulowania dotyczce
rolnictwa mieszcz si w aktach „ogólnych” z zakresu prawa podatkowego. Zasady
regulujce kwestie podatków dochodowych w szerokim rozumieniu (podatek korpora-
cyjny, podatek od dochodów osób fizycznych) s zawarte w jednej ustawie – kodeksie
podatkowym. Do ustaw zaczone s rozporzdzenia wykonawcze, a take komentarze
publikowane m.in. na stronie internetowej belgijskiego organu administracji skarbo-
wej. Belgijskie suby administracji skarbowej publikuj corocznie aktualnie obowi-
zujc, dla danego roku podatkowego, wersj ustawy. Naley zaznaczy, e uwarun-
kowane historycznie rónice midzy regionami Belgii (regiony Walonii, Flamandii,
aglomeracja brukselska) znajduj odzwierciedlenie w przepisach prawa dotyczcego
opodatkowania dochodów (np. w formie specyficznych ulg podatkowych dla regionu
flamandzkiego). Gospodarstwa rolnicze, posiadajce osobowo prawn, a take po-

Podatek CIT dotyczy jedynie podmiotów majcych osobowo prawn w formie spóek kapitao-

wych, wymienionych w belgijskim prawie gospodarczym (bvba, nv, cvba).

Jest to spóka osobowa, o konstrukcji prawnej zblionej w polskim prawie gospodarczym do spóki

cywilnej i jawnej.

H. van der Veen, H. van der Meulen, K. van Bommel, B. Doornevert, Exploring agricultural taxa-

tion in Europe, LEI Hague 2007, s. 85.

G. Szczodrowski, Polski system podatkowy, WN PWN Warszawa 2012, s. 21.

Deloitte, International Tax. Belgium Highlights 2012, s. 3.

zostae podmioty rolnicze, prowadzce ewidencj ksigow s opodatkowane na zasa-
dach ogólnych. Specyfika produkcji rolniczej zostaa jednak w pewnym stopniu
uwzgldniona w uregulowaniach podatkowych, dotyczcych m.in. szacunkowego
ustalania dochodu rolniczego. Metody szacowania dochodu dla rolników, nieprowa-
dzcych penej ewidencji ksigowej, odbiegaj od ogólnych metod ustalania dochodu.
Metody ustalania dochodu podatkowego i pacenia zaliczek

W rolnictwie belgijskim dochód podatkowa (rzeczywisty), moe by ustalany

na podstawie ewidencji ksigowej wedug mechanizmu przedstawionego w tabeli 5.
Naley podkreli, e mechanizm ten stosowany jest równie do ustalania dochodów
w dziaalnoci pozarolniczej. Uzyskany zagregowany dochód, podlega opodatkowaniu
stawk podatkow (wedug skali progresywnej, któr zaprezentowano w tabeli 6).

Tabela 6. Mechanizm ustalania dochodu podlegajcego opodatkowaniu (PIT)

Znak Kategoria

podatkowa

Zakres

kategorii

+ przychody

podatkowe z nieruchomoci

x rewaloryzowany przychód katastralny,
x czynsze netto

koszty uzyskania przychodu z nieru-
chomoci

x odsetki od kredytów/ poyczek,
x opata za uytkowanie prywatnych mieszka

przychody z innych form majtku

x odsetki od uzyskanych dywidend

+ róne

przychody

podatkowe

x otrzymywane alimenty i inne wiadczenia rodzinne

+ przychody

podatkowe z pracy

x wynagrodzenie ze stosunków pracy,
x wynagrodzenia z tytuu umów na zastpstwo,
x wynagrodzenia z tytuu kontraktów menederskich

koszty uzyskania przychodów z pracy

x skadki na ubezpieczenia spoeczne,
x tzw. zachty podatkowe,
x straty z dziaalnoci profesjonalnej

= cakowity dochód podatkowy netto

- odliczenia

cakowitego dochodu

podatkowego netto

x odliczenia dla osób yjcych samotnie,
x odsetki od kredytów mieszkaniowych,
x kwalifikowane wydatki dotyczce pielgnacji i wycho-

wania dzieci,

x spacone alimenty,
x udzielone darowizny,
x wynagrodzenie dla pracujcych w gospodarstwie domo-

wym

zagregowany dochód podlegajcy opodatkowaniu

ródo: Opracowanie wasne na podstawie: Tax Survey Nr 24(update) 2012. Federal Public Service Finance, 2012.

Dalsza procedura obliczenia kwoty podatku nalenego lub zwrotu podatku jest

nastpujca

podatek (obliczony wedug skali progresywnej) od zagregowanego dochodu do opo-
datkowania
- ulga prorodzinna
- ulgi z tytuu wydatków, stanowicych „zachty podatkowe” (np. wydatki na zabezpiecze-
nie przeciwpoarowe budynków mieszkalnych, na ubezpieczenia od wama, za remont

Tax Survey Nr 24 (update) 2012. Federal Public Service Finance, 2012, s. 13.

jednorodzinnych budynków mieszkalnych, za stosowanie technologii energooszczdnych
w budynkach mieszkalnych, za zakup pojazdów z napdem elektrycznym)
- ulga z tytuu uzyskiwania „wynagrodzenia zastpczego” (np. wiadczenia przedeme-
rytalne, zasiki dla bezrobotnych, renty inwalidzkie i inne)
- ulga z tytuu nadliczbowego czasu pracy
= zredukowana podstawa opodatkowania
- ulga z tytuu przychodów uzyskanych za granic
= podstawa zagregowanego podatku
+ podatki od odrbnych róde dochodu, podlegajcych opodatkowaniu
= cakowita podstawa zagregowanego podatku
- podatki potrcane u róda (np. od dywidendy zagranicznej), zaliczki i inne skadniki
podlegajce potrceniu
+/- nalene/ wpacone zaliczki na podatek dochodowy
= podatek centralny
+/- obcienia podatkiem lokalnym
+ korekty kwoty podatku
= kwota podatku nalenego lub zwrotu podatku.

Naley stwierdzi, e powysza procedura obliczania kwoty podatku nalenego

jest bardziej skomplikowana ni w wikszoci pastw Unii Europejskiej. Z przedsta-
wionej procedury wynika, e podobnie jak w polskim powszechnym systemie podat-
kowym, w Belgii wystpuje wiele odlicze oraz ulg podatkowych. Od przychodów
podatkowych odliczone s koszty uzyskania przychodu (w sposób ryczatowy lub na
podstawie rzeczywistych kosztów prowadzenia dziaalnoci). Ponoszenie niektórych
wydatków (przykadowo, regularne skadki ubezpiecze „na ycie”, skadki na uzu-
peniajce programy emerytalne) moe prowadzi od obnienia naliczonego podatku
dochodowego o 30%, a wydatki zwizane z finansowaniem dziaalnoci instytucji cha-
rytatywnych, opieki na dzieckiem (do 12 roku ycia) – nawet o 45%. Wydatki zwiza-
ne z dziaalnoci gospodarcz, odnoszce si do uzyskanego przychodu

, mog by

odliczone zgodnie z katalogiem kosztów wymienionych przez ustawodawc. Co wi-
cej, do belgijskiego systemu podatkowego zostay zaimplementowane pewne narz-
dzia polityki spoecznej, m.in. moliwo wspólnego rozliczania si podatnika i jego
wspómaonka – bezrobotnego

. W tabeli 7 zestawiono kwoty ulg w podatku docho-

dowym od osób fizycznych przysugujce z tytuu posiadania dzieci. System ten jest
zbliony do konstrukcji w wikszoci pastw UE.

W pewnym stopniu wydatki te odpowiadaj kosztom uzyskania przychodu w polskim prawie po-

datkowym.

30% dochodu podatkowego zarobionego przez pracujcego wspómaonka moe by wczone do

dochodu niepracujcego wspómaonka, prowadzi to w konsekwencji do obnienia obcie podat-
kowych rozliczajcych si osób fizycznych.

Tabela 7. Ulgi zwizane z liczb dzieci – rok podatkowy 2013

Liczba dzieci

Kwota ulgi (euro)

1 1

400

2 3

590

3 8

050

4 13

020

Na kade dodatkowe dziecko 4

970

Na kade dziecko poniej 3 roku ycia, jeli nie jest odliczana opieka
nad dzieckiem.

520

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych www.fisconet.fgov.be.

W zakresie skadek na ubezpieczenia spoeczne przyjto zasad, e tego rodzaju

skadki mog by odliczane od podatku dochodowego jedynie w przypadku osób sa-
mozatrudniajcych si, a tego przywileju podatkowego pozbawieni s otrzymujcy
wynagrodzenie w ramach stosunku pracy. Co wicej, wysoko skadek jest kalkulo-
wana na podstawie uzyskanego dochodu z trzech lat przed dokonaniem patnoci.
W tabeli 8 przedstawiono zestawienie dotyczce naliczania skadek na ubezpieczenia
spoeczne.

Tabela 8. Naliczanie skadek na ubezpieczenia spoeczne – rok podatkowy 2013

Przedzia dochodu podlegajcego opodatkowaniu

[euro]

Suma skadek na ubezpieczenia spoeczne

[euro, %]

Do 9 068

1782 euro

9 068 – 44 289

19,65% dochodu

Powyej 44 289

14,16% dochodu

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych www.fisconet.fgov.be

Mona zauway, e kwota skadek na ubezpieczenia spoeczne dla dochodu

podlegajcego opodatkowaniu do 9068 euro ma charakter ryczatowy. Kwot woln
od podatku dochodowego

(w roku podatkowym 2013) ustalono w wysokoci 6570

euro. Co wicej, jeli dochód podlegajcy opodatkowaniu nie przekroczy 24 410 euro,
przyznana zostaje dodatkowa  kwota zwolniona od podatku w wysokoci 260 euro.
Podatnicy mog równie dokonywa odpisu kwoty wolnej od podatku, cile zwiza-
nej z liczb dzieci. Dla krewnych (zstpujcych, wstpujcych, przysposobionych,
zaadoptowanych,  krewnych do drugiego stopnia pokrewiestwa) innych ni dzieci
moliwe jest odliczenie kwoty wolnej od podatku w wysokoci 1200 euro, pod warun-
kiem e dochód rodziny nie przekracza 2490 euro. W przypadku  podatku korpora-
cyjnego, do którego pacenia zobowizany jest podmiot majcy osobowo prawn,
bdcy rezydentem

, przedmiotem opodatkowania jest zysk podatkowy, rozumiany

jako suma przychodów po potrceniu kosztów ich uzyskania. Naley zauway, e

Za pomoc kwoty wolnej od podatku, wywodzcej si z koncepcji pastwa opiekuczego, realizo-

wano zasad, e powinno si da ofiary od osób yjcych w ubóstwie. Por. G. Szczodrowski, Polski
system…, op. cit., s. 143-144.

W opracowaniu pominito problematyk opodatkowania nierezydentów. Naley zauway, e ze

wzgldu niewielki udzia gospodarstw rolniczych majcych osobowo prawn, podatek korporacyjny
ma marginalne znaczenie z punktu widzenia opodatkowania rolnictwa w Belgii.

belgijskie prawo podatkowe podkrela konieczno konwersji wyniku bilansowego na
wynik podatkowy. Zyski podmiotu, obliczane zgodnie z wymogami rachunkowoci,
musz zosta poddane nastpujcej procedurze

x uwzgldnienie trzech skadników zysku podatkowego, tj. zatrzymanych zysków,

rezerw, wydatków niebdcych kosztami uzyskania, np. grzywny, kary, odsetki od
niektórych rodzajów kredytów i poyczek, podarunków,

x  podzia zysków wedug ich pochodzenia,
x  odliczenia skadników niepodlegajcych opodatkowaniu,
x  uwzgldnienie pozostaych odlicze (np. 5620 euro na pracownika w podmiotach

sektora MP, 20% kwoty specjalnych premii szkoleniowych),

x odliczenia z tytuu uzyskanych dywidend

, wypat udzielanych z tytuu przej,

upadoci zalenych podmiotów,

x  uwzgldnienie ulgi dotyczcej kapitau zakadowego/akcyjnego,
x  odliczenia z tytuu wczeniejszych strat,
x  odliczenia z tytuu podejmowanych inwestycji

W belgijskim prawie podatkowym nie mona dokonywa odliczenia odsetek od

poyczek, jeli zaduenie podmiotu powikszone o spacane poyczki przekracza pi-
ciokrotno kapitau zakadowego (tzw. cienka kapitalizacja (thin capitalization)).
Stawki podatku dochodowego

Wikszo gospodarstw rolniczych odprowadza progresywny podatek dochodowy

osób fizycznych. Stawk 50% opodatkowano dochód powyej 36 300 euro rocznie (tabela 9).
Wystpowanie progresji podatkowej w Belgii jest uwarunkowane czynnikami historycznymi,
w tym silnymi zwizkami politycznymi z pastwem francuskim i obecnoci niemieckich roz-
wiza w zakresie administracji skarbowej. Uwzgldniajc obcienie podatkami lokalnymi

w przypadku których podstaw opodatkowania jest równie uzyskany dochód, efektywna
stawka podatkowa wynosi maksymalnie 54,5%

. Naley wspomnie, e wskanik at-risk-of-

Tax Survey Nr 24 (update) 2012, op. cit., s. 76.

Pod pewnymi warunkami (m. in. udziaowiec/akcjonariusz posiadajcy co najmniej 10% udziaów

lub akcji w spóce wypacajcej dywidendy), podmiot – osoba fizyczna ma moliwo odliczenia 95%
kwoty tzw. kwalifikowanych dywidend.

Odliczenia te s ograniczone do kategorii inwestycji w technologie energooszczdne, dziaalno

badawczo-rozwojow i patenty (13,5% kwoty w roku podatkowym 2013). Dodatkowo, aby zwikszy
aktywno dziaalnoci B+R, mona odliczy 80% wpywów uzyskiwanych z patentów. Por. Deloitte,
Taxation and Investment in Belgium 2012. Reach, relevance and reliability, s. 10.

Za progresj opowiadali si chociaby zwolennicy teorii Keynesa (w tym take neokeynesici) oraz

koncepcji tzw. pastwa dobrobytu. Podstawow przesank zastosowania stawek progresywnych jest
przekonanie o nierównoci rynkowego podziau dochodów. Takie stanowisko byo ostro krytykowane
przez ekonomistów zwizanych z nurtem neoklasycznym (m.in. M. Friedman, G. Gilder). Por.
G. Szczodrowski, Polski system…, op. cit., s. 42-43.

rednia stawka podatków lokalnych wynosia 7% (dla roku podatkowego 2013).

Tak wysoka efektywna stawka podatkowa jest jedn z najwyszych w Europie Zachodniej i stanowi

przedmiot krytyki ze wzgldu na negatywne oddziaywanie na konkurencyjno midzynarodow
Belgii. 12 Countries With The Highest & Lowest Tax Rates. http://www.businesspundit.com/12-
countries-with-the-highest-lowest-tax-rates.

poverty

w 2010 roku ksztatowa si na poziomie 2,5%, co moe wiadczy o niewielkim

udziale podatników objtych najnisz stawk podatkow.

Tabela 9. Stawki podatku dochodowego od osób fizycznych (rok podatkowy 2013)

Dochód podlegajcy opodatkowaniu

[euro]

Stawka podatkowa [%]

Do 8350

8 350 – 11 890

11 890 – 19 810

18 810 – 36 300

36 300,01 i powyej

ródo: opracowanie wasne na podstawie: Deloitte, TaxSurvey Nr 24(update) 2012. Federal Public Service
Finance, 2012.

Podstawow stawk podatkow CIT jest 33% dla podmiotów – osób prawnych,

osigajcych roczny wynik podatkowy powyej 322 500 euro

. Naley zauway, e

dla przedsibiorstw rolniczych, majcych osobowo prawn przewidziano obnione
progresywne stawki podatku CIT (tabela 10). Przywilej ten wie si z koniecznoci
spenienia pewnych kryteriów dotyczcych rodzaju dziaalnoci przedsibiorstwa, zy-
sku, a take wielkoci wynagrodze kadry zarzdzajcej.

Tabela 10. Stawki podatkowe CIT dla dochodu poniej 322 500 euro

obowizujce w 2013 roku

Dochód podlegajcy opodatkowaniu (euro)

Stawka podatkowa [%]

Do 25 000

24,98

25 000 – 90 000

31,93

90 000 – 322 500

34,50

322 500 i powyej

33,00

ródo: Opracowanie wasne na podstawie danych belgijskiej administracji skarbowej, Federal Public Service
Finance.

Preferencje dla rolników i wsparcie sub publicznych

W gospodarstwach rolniczych w Belgii nie ma wymogu prowadzenia ksig ra-

chunkowych dla potrzeb podatkowych (tzn. ustalania podstawy opodatkowania). Do-
chód rolniczy moe zosta ustalony jedn z dwóch metod:
x kalkulujc tzw. rzeczywisty dochód rolniczy – w jednostkach dysponujcych pe-

n ewidencj ksigow,

x w sposób szacunkowy – w podmiotach nieprowadzcych ewidencji ksigowej,

tzw. metoda wyceny jednostkowej.

Istnieje moliwo wyboru formy ustalania dochodu rolniczego. Wedug pierw-

szej z nich, rzeczywisty dochód rolniczy obliczany jest zgodnie z obowizujcymi

Wskanik at-risk-of-poverty okrela udzia mieszkaców danego pastwa, uzyskujcych dochód

rozporzdzalny poniej 60% mediany. Por. Glossary: At-risk-of-poverty
http://epp.eurostat.ec.europa.eu/statistics_explained/index.php/Glossary:At-risk-of-poverty_rate.

Stawka ta dodatkowo moe by obciona tzw. podatkiem kryzysowym, co oznacza, e efektywna

stawka podatku korporacyjnego moe wzrosn do 33,99%.

przepisami prawa bilansowego. W sposób szacunkowy dochód rolniczy jest okrelany
na podstawie normatywów, opracowywanych w porozumieniu z odpowiednimi orga-
nizacjami rolniczymi dla wyodrbnionych 14 regionów rolniczych, dla których
uwzgldniono warunki klimatyczne i jako gleb. Normatywy szacowania dochodów
s ustalane dla rónych rodzajów dziaalnoci rolniczej. Tak opracowany normatyw
okrela redni dochód z hektara dla przecitnego gospodarstwa. W przepisach podat-
kowych podkrelono, e w przypadku udowodnienia (w kontroli) przez organ admini-
stracji skarbowej faktu zaniania ustalanego szacunkowo dochodu rolniczego, podat-
nik jest zobligowany do stosowania metody zwizanej z wykorzystaniem ksig ra-
chunkowych

. Przykadowo, w tabeli 11 przedstawiono normy niezbdne dla ustalenia

w sposób uproszczony dochodu w gospodarstwach wyspecjalizowanych w produkcji
mleka. W tym przypadku, podstaw ustalenia dochodu jest powierzchnia uytków rol-
nych (przeznaczonych pod upraw rolin wykorzystywanych jako pasza dla byda mlecz-
nego), która umoliwia wyznaczenie kategorii tzw. przyblionego zysku brutto.

Dodatkowy dochód, na przykad ze sprzeday budynków i budowli, wynajmu

i sprzeday kwot mlecznych, naley zgasza do organów podatkowych w celu ustale-
nia dochodu podlegajcego opodatkowaniu. Przykadowo, dla gospodarstw uprawiaj-
cych roliny wykorzystywane na pasz dla byda mlecznego na areale nieprzekraczajcym
20 ha, ustalono arbitralnie dochód jednostkowy w wysokoci 882 euro/ha. Naley zwróci
uwag, e w bardziej skomplikowanych formuach prowadzcych do ustalenia dochodu rolni-
czego, np. w gospodarstwach o areale powyej 60 ha, zawarte s korekty, wynikajce z wyst-
powania efektów skali.

Tabela 11. Przykad normatywu ustalania tzw. szacunkowego dochodu rolniczego –

dla produkcji mleka

Powierzchnia uytków rolnych przeznaczonych

pod upraw rolin, wykorzystywanych jako pasza

dla byda mlecznego (fodder crops, FC)

Sposób ustalenia szacunkowego dochodu rolnicze-

go (euro)

FC 20ha

FC x 882

20ha FC 60ha

(882 x 20) + (882+5) x (FC - 20) + 0,5 x (FC -20) x
(FC - 21) x 5

FC 60 ha

(60 x 882) + 4100 + (FC - 60) x (882 + 200)

ródo: opracowanie wasne.

Naley doda, e metoda szacunkowego ustalania dochodu rolniczego wzbudza

powane kontrowersje w rodowisku rolników w Belgii. W przypadku dostpnoci
informacji o cenach produktów rolniczych czy rodków produkcji, korzyci z wyko-
rzystania metody szacunkowego ustalenia dochodu rolniczego zmniejszaj si

. Kon-

strukcja zastosowania tzw. szacunkowego dochodu rolniczego jest zwizana z produk-

Ponadto urzd skarbowy koryguje le doszacowany dochód, porównujc ze rednim dochodem

z trzech zblionych (pod wzgldem sytuacji ekonomicznej) gospodarstw.

Belgijska administracja skarbowa przeprowadza co roku screening w gospodarstwach danego typu

(np. producentów mleka) w celu sprawdzenia, czy szacowany dochód rolniczy nie jest zbyt zaniany.

tywnoci ziemi, co w pewnym stopniu przypomina mechanizm stosowanego w Pol-
sce podatku rolnego, który nie jest stricte podatkiem majtkowym

Jak wynika z danych przedstawionych w tabeli 12, wybór tzw. rzeczywistego dochodu

rolniczego, jako przedmiotu opodatkowania, moe okaza si korzystny dla duych gospo-
darstw rolniczych, prowadzcych pen ewidencj ksigow. Wykorzystywanie szacunku do-
chodu rolniczego pozbawia gospodarstwo moliwoci zastosowania wielu instrumentów op-
tymalizacji podatkowej. Przykadowo, dochód rolniczy oszacowany na podstawie np. areau
gruntów rolnych, nie odzwierciedla w peni ponoszonych kosztów uzyskiwania przychodów
podatkowych (np. w postaci odpisów amortyzacyjnych).

Tabela 12. Traktowanie wybranych kategorii podatkowych wedug rónych metod ustalania

dochodu rolniczego

Kategoria po-

datkowa

Metoda tzw. rzeczywistego dochodu rolniczego Metoda

szacowania

do-

chodu rolniczego

Koszty dziaalno-
ci rolniczej

Odliczane od przychodów podatkowych – cakowicie
(100%), niektóre koszty odliczane czciowo (np. koszty
uytkowania samochodów 75%, koszty reprezentacji
50%).

Nieodliczane od przycho-
dów podatkowych.

Dopaty bezpo-
rednie w ramach
WPR*

Traktowane jako element tzw. rzeczywistego dochodu.

Wyczone z dochodu
i opodatkowane odrbn
stawk podatkow.

Przenoszenie
straty midzy
latami

Dopuszczalne nieograniczone w czasie.

Niedozwolone

(moliwe

midzy dziaami gospodar-
stwa).

Odpisy amortyza-
cyjne

S wykorzystywane – od roku obrotowego, w którym
zosta nabyty dany skadnik majtkowy. Stawki podatko-
we s cile okrelone dla danych aktywów, chocia do-
puszczalne jest okrelenie na podstawie porozumienia
midzy podatnikiem a organem skarbowym. Amortyzacji
podlegaj równie tzw. prawa do produkcji rolniczej
(agricultural production rights) z pewnymi ograniczenia-
mi (np. do 0,50 euro za litr mleka).Dopuszczalne s dwie
metody amortyzacji: liniowa i przyspieszona.

Nie s wykorzystywane
w celach podatkowych.

Ulgi i zachty
inwestycyjne

Dopuszczalne jest odliczanie 1% wydatków inwestycyj-
nych (w gospodarstwach rolniczych z sektora MSP - 3%),
o wartoci nie wyszej ni 6 908 000 euro. W przypadku
inwestycji w technologie energooszczdne, dopuszczalne
jest odliczenie wydatków inwestycyjnych na poziomie
13,5% ich kwoty.

Brak.

Zyski kapitaowe

Wczane w dochód podlegajcy opodatkowaniu, opodat-
kowane na zwykych zasadach.

Opodatkowane specjaln
stawk.

Objanienia: WPR – Wspólna Polityka Rolna
ródo: opracowanie wasne.

Dosy ciekawe rozwizanie przyjto w zakresie opodatkowania przyrostu war-

toci kapitau. Zyski kapitaowe z gruntów rolniczych zostay zwolnione z opodatko-
wania dla podmiotów opodatkowujcych si na zasadach PIT (nie dotyczy to opodat-
kowanych CIT). Pewna cz zysków kapitaowych moe by zwolniona z opodatko-

Podatek rolny obcia w pewnym stopniu rent gruntow, zwizan z klas bonitacyjn gleby.

wania, pod warunkiem e zostanie zaksigowana na oddzielnym koncie ksigowym
(pasywnym) i nie bdzie wykorzystywana przy podziale zysku.
Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe

Dla osób opodatkowanych PIT rok podatkowy pokrywa si z rokiem kalenda-

rzowym. Zeznanie podatkowe powinno by zoone do 30 czerwca roku, nastpujce-
go po danym okresie podatkowym. W przypadku osób samozatrudniajcych si, pro-
wadzcych dziaalno gospodarcz, zasady ewidencyjno-rozliczeniowe s zblione
do ustale ustawowych dotyczcych CIT. W przypadku podatku korporacyjnego CIT
rok podatkowy pokrywa si z rokiem bilansowym (w wyjtkowych okolicznociach
okres ten nie jest tosamy z rokiem  kalendarzowym). Zeznanie podatkowe CIT po-
winno zosta zoone co najmniej 1 miesic po zatwierdzeniu sprawozdania finanso-
wego przez odpowiedni organ korporacyjny, ale nie póniej ni 6 miesicy po zako-
czeniu  kolejnego roku finansowego. Podatek  korporacyjny jest pacony kwartalnie
w formie zaliczek (w cigu 10 dni kalendarzowych po zakoczeniu 1.,2.,3. kwartau
oraz w cigu 20 dni po rozpoczciu ostatniego miesica roku bilansowego). Niedopa-
ta nalenej kwoty podatku korporacyjnego skutkuje dodatkow kar skarbow na po-
ziomie 2,25% nalenego podatku (dla roku  kalendarzowego 2013). Kary skarbowe
zostay ustalone na poziomie 10-200% nalenego podatku (w zalenoci od charakteru
wykroczenia).
Synteza

Belgijski system podatkowy jest wczany do grupy pastw Europy Pónocnej

(Dania, Finlandia, Holandia, Szwecja)

. Do uksztatowania specyfiki systemu podat-

kowego w Belgii przyczyniy si, z jednej strony, oddziaywanie koncepcji tzw. pa-
stwa opiekuczego podczas tworzenia prawa podatkowego, a z drugiej, geograficzna
blisko rozwiza skarbowych obszaru niemieckojzycznego (Niemcy, Austria). Na-
ley zwróci uwag na dosy znaczne obcienie podatkami lokalnymi, powizanymi
z podatkiem PIT. Z punktu widzenia dziaalnoci rolniczej, istotn rol odgrywa mo-
liwo ustalania dochodu w sposób szacunkowy, wedug normatywów dla danej gazi
produkcji rolniczej. Sposób oszacowania dochodów danego gospodarstwa jest prosty.
Ogólnie system opodatkowania mona uzna za korzystny dla rolników – ich dochody
s zazwyczaj niedoszacowane. Niekorzystne jest natomiast to, e obecny system po-
gbia zrónicowanie midzy rolnikami.

2.1.2.

System opodatkowania rolnictwa w Niemczech

Charakterystyka rolnictwa w Niemczech

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Niemczech wynosia 299 100.

Te podmioty prowadziy dziaalno na ponad 16,07 mln ha uytków rolnych, co sta-
nowio 46,8% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 25,0% gospodarstw charakte-
ryzowao si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wskazuje na spe-
cjalizacj czci gospodarstw rolniczych w intensywnej produkcji zwierzcej (przede

A. Krajewska, Podatki w Unii Europejskiej, PWE, Warszawa 2010, s. 202-203.

wszystkim trzody chlewnej). Warto zwróci uwag na fakt, e gospodarstwa o areale
100 ha i powyej stanowiy 11,3% podmiotów rolniczych, co wskazuje na do znacz-
ny stopie koncentracji produkcji rolniczej. Przecitne gospodarstwo prowadzio dzia-
alno na areale ponad 56 ha uytków rolnych. Z produkcj w gospodarstwach rolni-
czych w 2010 r. zwizanych byo 545,5 tys. penozatrudnionych (AWU), co stanowio
0,7% ludnoci kraju (81 800 tys. mieszkaców). Wskanik Giniego, wyraajcy nie-
równomierno w dystrybucji dochodów ludnoci, ksztatowa si na poziomie 29,3%.
Implikuje to wniosek, e dystrybucja dochodów ludnoci niemieckiej nie rónia si
znaczco od zrónicowania tej kategorii ekonomiczno-spoecznej na terenie EU-27.
Pogowie zwierzt gospodarskich ksztatowao si na poziomie 17 793 tys. jednostek
przeliczeniowych (LU). Gównymi obszarami produkcji rolniczej s tereny Niziny
Niemieckiej oraz redniogórza Niemieckiego. Specyfik rolnictwa niemieckiego jest
wysoki stopie mechanizacji i chemizacji, a take wysoki udzia chowu zwierzt
(gównie trzody chlewnej i byda misnego) w tworzeniu wartoci produkcji rolnej
(ponad 70%). Szczególne znaczenie w produkcji rolinnej ma przede wszystkim
uprawa jczmienia, a take owsa i buraków cukrowych.
Rodzaje podatków obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

Podatnicy w Niemczech mog by obcieni okoo trzydziestoma rónymi da-

ninami publicznymi. Sporo z nich dotyczy take rolników. Ogó niemieckich podat-
ków mona podzieli na cztery ponisze grupy:
1.

Dotyczce majtku trwaego: podatek gruntowy, spadkowy i od darowizn.

Dochodowe: od osób fizycznych (cznie z tzw. podatkiem solidarnociowym,
z którego wpywy finansuj kraje zwizkowe z byego NRD), a wic odpo-
wiednik polskiego PIT-u, od osób prawnych (nasz CIT) i od dziaalnoci go-
spodarczej.

Obrotowe: klasyczne, a wic naliczane jako procent od sprzeday (odpowied-
nik polskiego VAT) i od nabycia nieruchomoci.

Pozostae: od konsumpcji (energii elektrycznej i innych noników energii), ak-
cyzowy, kocielny, od ubezpiecze.
W skad systemu opodatkowania rolnictwa w Niemczech wchodz nastpujce

rodzaje podatków:
x dochodowe: podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek korporacyjny, poda-

tek od przyrostu wartoci kapitau;

x podatki majtkowe: od ogólnej wartoci nieruchomoci, od spadków i darowizn,

od przeniesienia prawa wasnoci;

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza.

Jako obciania o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa opa-

ty za korzystanie ze rodowiska, tzn. tzw. podatek ekologiczny, a take lokalny podatek
od psów. Rolnicy niemieccy mog by równie zwolnieni z obowizków podatkowych,
a odbywa si to na podstawie dwóch kryteriów: nieistotnoci rozmiarów dziaalnoci oraz
jej nieekonomicznoci. Oznacza to, e z opodatkowania wyczone s powierzchnie nie-
przekraczajce 3000 m², o ile nie odbywa si na nich intensywna produkcja rolin spe-

cjalnych. Nieekonomiczno (nieopacalno) z kolei dotyczy sytuacji, gdy ziemia uyt-
kowana jest w celach hobbystycznych, straty finansowe s trwae i mog by pokryte
z majtku osoby, która je poniosa. Obszar ziemi moe wtedy nawet przekracza ww.
3000 m². Wyczenie z opodatkowania dziaalnoci rolniczej musi by jednak solidnie udoku-
mentowane i udowodnione. Dziaalno rolnicza jest take uprzywilejowana w Niemczech
w stosunku do dziaalnoci gospodarczej. Gównie polega to na:
x

niestosowaniu przewanie w rolnictwie podatku od dziaalnoci gospodarczej,
z wyjtkiem gospodarstw osób prawnych,

dominacji ryczatowego naliczania podatku obrotowego,

wystpowaniu niszych stawek ryczatowego podatku dochodowego (nalicza-
nego wg stawek przecitnych),

istnieniu kwot wolnych w podatku dochodowym,

moliwoci stosowania uproszcze w wycenie bilansowej upraw i produkcji
polowej oraz zwierzt.

Trzeba jednak od razu doda, e rolnicy nie mog skorzysta z preferencji, które przy-
suguj innym grupom podatników.

Osoby prawne w RFN, a wic spóki kapitaowe, spódzielnie i spóki koman-

dytowe, klasyfikowane s zasadniczo jako zakady przemysowe, nawet gdy wszystkie
inne ich cechy odpowiadaj charakterystykom tradycyjnych gospodarstw rolniczych.
Natomiast spódzielnie, stowarzyszenia i formy wspólnego zarzdzania przedsibior-
stwami mog by uznawane za jednostki prowadzce dziaalno rolnicz, o ile spe-
ni szereg (dokadnie siedem) warunków dotyczcych skadu osobowego ich waci-
cieli i przedmiotu aktywnoci ekonomicznej. Forma prawnowasnociowa gospo-
darstw rolniczych determinuje sposób opodatkowania podmiotu.

Najwiksze znaczenie w systemie opodatkowania niemieckiego rolnictwa od-

grywa podatek dochodowy, ze wzgldu na fakt, e podmioty majce osobowo praw-
n gospodaruj na powierzchni jedynie 16% uytków rolnych. Podstaw opodatko-
wania w podatkach dochodowych od osób fizycznych, jest rzeczywisty dochód po-
datnika. Zagregowany dochód podlegajcy opodatkowaniu stanowi sum dochodów
z pracy, wykonywania dziaalnoci gospodarczej, dziaalnoci rolniczej, lenictwa,
dochodów z kapitau, dzierawy, najmu lub leasingu, a take z innych róde.

Przedmiotem opodatkowania w podatku korporacyjnym, bdcym obcieniem

czci podmiotów zaangaowanych w dziaalnoci rolnicz, jest suma obejmujca zyski po-
datkowe z dziaalnoci gospodarczej, a take tzw. dochód pasywny i zyski kapitaowe.

Istotne znaczenie dla ustalenia obowizku podatkowego ma wycena wartoci podatko-

wej gospodarstwa rolnego, nieruchomoci gruntowej i pojedynczych dziaek gruntu w gospo-
darstwie. Szczegóowe zasady tej wyceny zostay opisane w dalszej czci opracowania.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Niemiecki system legislacyjny nie dysponuje oddzielnymi aktami prawnymi

dotyczcymi opodatkowania dziaalnoci rolniczej, a wszelkie uregulowania dotyczce
rolnictwa mieszcz si w aktach „ogólnych”. Ju ustawa zasadnicza, konstytucja Re-
publiki Federalnej Niemiec przedstawia uniwersalne zasady opodatkowania, tzn. rów-

no, legalno, a take zasad pastwa opiekuczego. Ze wzgldu na charakter fede-
racyjny pastwa, du autonomi w zakresie wadztwa podatkowego dysponuj pa-
stwa zwizkowe, co zostao uregulowane w ustawie zasadniczej. Oprócz ogólnych
uregulowa w zakresie zasad ordynacji podatkowej, organizacji administracji skarbo-
wej, zawartych w ustawie o podatkach, zasady regulujce kwestie podatków: docho-
dowego i korporacyjne, s zawarte w osobnych ustawach. W Niemczech zosta silnie
rozbudowany aparat administracji skarbowej, co wynika z uwarunkowa historycz-
nych, w tym duego znaczenia podatków bezporednich jako dochodu budetowego.
Administracja skarbowa w Niemczech dzieli si na organy federalne i centralne. Lo-
kalne urzdy skarbowe nale do struktury organów centralnych. Liczba lokalnych
urzdów skarbowych, których zasadniczym zadaniem jest przyjmowanie zezna po-
datkowych i dokonywanie podziau wpaconych nalenych podatków na cz fede-
raln i centraln, wynosi 650 (dane na rok 2010).
Wycena wartoci podatkowej w niemieckim systemie podatkowym

W niemieckim systemie podatkowym due znaczenie przypisuje si moliwo-

ciom wyboru zasad wyceny wartoci podatkowej gospodarstwa rolnego, nieruchomo-
ci gruntowej i pojedynczych dziaek gruntu w gospodarstwie. Te ostatnie s majt-
kiem, gdy su gospodarstwu rolnemu. W przeciwnym razie zaliczane s do nieru-
chomoci gruntowej. Skadnikiem podatkowej wartoci majtku gospodarstwa rolnego
s równie czci mieszka rodziny oraz pracowników, a nawet doywocie. General-
nie s to wszystkie dobra majtkowe o charakterze niepieninym, a wic obejmujce
take wartoci niematerialne i prawne, do których zalicza si m.in. kwoty produkcyj-
ne. Powysza warto ustalana jest z reguy na duszy czas, chyba e ma miejsce zna-
czca zmiana warunków mieszkaniowych, pojawia si nowy waciciel lub wyranie
zmienia si obszar gospodarstwa. Warto ta ma take znaczenie pozapodatkowe.
Ogólnie wykorzystywana jest do nastpujcych celów:

x jako podstawa wymiaru podatku gruntowego,
x jako punkt wyjcia do ustalania skadek na ubezpieczenie zdrowotne oraz uisz-

czanych na rzecz izb rolniczych i zwizków branowych producentów rolnych,

x okrelania obowizku prowadzenia systematycznej rachunkowoci oraz zy-

sku/dochodu wedug stawek przecitnych,

x ustalania rozliczania spadku w prawie regulujcym dziedziczenie gospodarstw,
x podatkowego wydzielania maych i rednich gospodarstw, które inaczej mog

ksigowa amortyzacj oraz inwestycje,

x zorientowania pomocy w zakresie stawek czynszów dzierawnych i wartoci

wymienianych gruntów w ramach prac komasacyjnych i scaleniowych.

Warto podatkowa majtku jest w istocie kategori dochodow, gdy odpo-

wiada 18-krotnoci dochodu czystego uzyskiwanego w gospodarstwie bez dugów, ale
z najemn si robocz, w normalnych warunkach i w dugim okresie. Dochód czysty
z kolei jest oprocentowaniem kapitau cakowitego i wynagrodzeniem dla przedsi-
biorcy rolnego za ponoszone ryzyko. Oblicza si go przez dodanie do wyniku normal-
nego zapaconych odsetek i odjcie umownego wynagrodzenia nieopaconej pracy

rodziny rolniczej. Zgodnie z powyszym maksymalna warto podatkowa 1 ha równa
si iloczynowi 207 DM/ha (dochód czysty ustalony na dzie 1 stycznia 1964 r.)
i czynnika kapitalizacji (18), co daje 3726 DM. Procedura ta zachowana zostaa nawet
po przyjciu przez Niemcy euro. Jej przeniesienie na cae gospodarstwo sprowadza si
w uproszczeniu do nastpujcych kroków:

okrelenia kategorii skadników majtkowych oraz tzw. wskaników dochodo-

wych poszczególnych rodzajów gruntów;

skorygowania wskaników dochodowych o jako gruntów i warunki naturalne;

przemnoenia powierzchni gruntów przez skorygowane wskaniki dochodowe, a nastpnie

ich zsumowanie;

dokonania korekty wyniku z pozycji 3 o warunki ekonomiczne uzyskiwania dochodów

i lokalne relacje cen oraz pace. W ten sposób otrzymuje si tzw. wskanik zakadowy;

podzielenia wyniku z pozycji 4 przez powierzchni wszystkich gruntów. Nastpnie

mnoy si otrzymany iloraz przez stawk w DM jednostkowego wskanika dochodo-
wego. W ten sposób uzyskuje si warto 1 ha w DM, któr naley pomnoy przez liczb
ha w gospodarstwie;

dodania do wyniku z pozycji 5 wartoci podatkowej pozostaego majtku niepienine-

go. W kocu nastpuje przejcie z DM na euro.
W nowych krajach zwizkowych nie stosuje si jednak wyceny wartoci podatkowej

majtku. Zamiast tego wprowadzono tam szacowanie jego wartoci odtworzeniowej, któr
wyróniaj nastpujce cechy:

x wysoki stopie uproszczenia rachunku i jego zorientowanie na jako gleb i lokalne wa-

runki osigania dochodów. Co ciekawe, Niemcom udao si mimo wszystko przybliy
do sytuacji na dzie 1 stycznia 1964 r. w granicach dawnej RFN;

x warto odtworzeniowa przypisana jest uytkownikowi gospodarstwa;
x nie ustala si wartoci odtworzeniowej budynków zwizanych z gospodarstwem rol-

nym, lecz wycenia si je jako skadnik nieruchomoci gruntowej;

x wyceny dokonano na dzie 1 stycznia 1991 roku, gdy brakowao technicznych moli-

woci odtworzenia warunków panujcych w roku 1935, a mechaniczne przeniesienie
zasad stosowanych do okrelenia wartoci podatkowej majtku w b. RFN byoby ob-
cione zbyt duymi bdami.

Zarówno warto podatkow i warto odtworzeniow ustalaj organy skarbowe, które

rolnikom przesyaj stosowne decyzje.

Metody ustalania dochodu podatkowego

Zagregowany dochód, podlegajcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób

fizycznych, skada si z nastpujcych komponentów:
1.

dochód z dziaalnoci rolniczej i lenictwa,

dochód z dziaalnoci gospodarczej,

dochód ze wiadczenia usug profesjonalnych,

dochody z pracy,

dochody z najmu, dzierawy, leasingu nieruchomoci,

dochód z inwestycji kapitaowych,

dochód z innych róde (m.in. zyski z transakcji o charakterze spekulacyjnym)

Dochody z dziaalnoci rolniczej obejmuj róda pochodzce z produkcji ro-

linnej i ogrodniczej oraz pozostaej, która powstaa dziki wykorzystaniu si przyro-
dy, jak i z chowu oraz hodowli zwierzt. W odniesieniu jednak do produkcji zwierz-
cej spenione by musz nastpujce warunki, jeli chodzi o obsad inwentarza wyra-
on w tzw. sztukach pogowia – VE

: dla pierwszych 20 ha nie wicej ni 10 VE/ha

dla kolejnych 10 ha nie wicej ni 7 VE/ha, dla kolejnych 20 ha nie wicej ni
6 VE/ha, dla nastpnych 50 ha nie wicej ni 3 VE/ha, dla dalszych 50 ha nie wicej
ni 1,5 VE/ha. Waciciel gospodarstwa musi regularnie uytkowa posiadany oraz
dodzierawiany area. Do powierzchni rozliczeniowej obsady zwierzt wchodz take
grunty odogowane. Trwae przekroczenie ww. norm obsady inwentarza powoduje, e
zwierzta „nadwykowe” staj si skadnikiem normalnej dziaalnoci gospodarczej.
Trudno praktyczna polega tu jednak na tym, e gazie produkcji zwierzcej w cao-
ci powinny by zaliczane albo do dziaalnoci rolniczej, albo gospodarczej. W przy-
padku wielostronnej produkcji zwierzcej stosuje si zasad, e klasyfikacj rozpo-
czyna si od gatunków zwierzt najsilniej zwizanych z ziemi. Z kolei w ramach da-
nego gatunku najpierw wyodrbnia si stada najmniej powizane z ziemi i zalicza si
je w caoci do normalnej dziaalnoci gospodarczej.

W niemieckim prawie podatkowym szczegóowo uregulowane s te kwestie

dotyczce: utrzymania koni i ich wykorzystania do celów rekreacyjnych i sportowych,
marketingu (sprzeday) bezporedniego wytworzonych w gospodarstwach produktów
rolniczych, sprzeday wytworzonych samodzielnie napojów alkoholowych, wykorzy-
stania maszyn rolniczych poza gospodarstwami, wynajmu i zbycia skadników majt-
kowych, wytwarzania energii oraz biogazu, statusu gospodarstwa jako dziaalnoci
ubocznej. Dochód z pierwszych trzech wyej wymienionych kategorii podatkowych
(z dziaalnoci rolniczej i lenictwa, dziaalnoci gospodarczej i wiadczenia usug
profesjonalnych) jest traktowany jako zysk podatkowy powstay w wyniku zmiany
wartoci aktywów, angaowanych w te dziaalnoci w danym roku podatkowym,
z uwzgldnieniem korekt, pomniejszony o warto skadek (tzw. metoda porównywa-
nia wartoci netto). Implikuje to wniosek, e ewidencja podatkowa niejako „wymusza”
na podatniku konieczno stosowania minimalnego zakresu sprawozdawczoci finan-
sowej. Naley zwróci uwag na fakt, e dla ostatnich czterech kategorii podatkowych
dochód podatkowy jest rozumiany jako rónica midzy przychodami podatkowymi
a kosztami uzyskania tych przychodów. Podstaw zysków jest majtek produkcyjny,
za nadwyki/niedoboru pienidza majtek prywatny. Zagregowany dochód podatko-
wy, obejmujcy siedem wyej wymienionych kategorii, pomniejszony o ulgi osobiste,
stanowi podstaw opodatkowania, do której odnosz si stosowne odliczenia i stawki
podatkowe (tabela 13).

M. Köhne, R. Wesche, Landwirtschaftliche Steuerlehre, Werlag Eugen Ulmer, Stuttgart 1995, s. 36-55

Jedna VE odpowiada zwierzciu, którego roczne zapotrzebowanie na pasze stanowi ekwiwalent 20

dt zboa.

Tabela 13. Odliczenia podatkowe w niemieckim prawie podatkowym – rok podatkowy 2012

Odliczenia podatkowe, z ograniczeniami kwoto-

wymi

Odliczenia podatkowe, bez ogranicze kwotowych

skadki na ubezpieczenia „na ycie”, od wypad-

ków, od bezrobocia, od niepenosprawnoci,
ubezpieczenia zdrowotne (2800 euro rocznie dla
osób samozatrudniajcych si, 1900 euro dla
osób zatrudnionych)

koszty profesjonalnych szkole (do 4000 euro

rocznie)

alimenty pacone byemu wspómaonkowi (do

13 805 euro)

patnoci ryczatowe w ramach programów eme-

rytalnych

stypendia zwizane z dziaalnoci naukow,

badawcz, edukacj artystyczn

niektóre darowizny, uprzywilejowane podatkowo

niezbdne wydatki, zwizane z utrzymaniem

dwóch gospodarstw

podatek kocielny (na zarejestrowane oficjalnie

organizacje wyznaniowe)

opaty za usugi doradztwa podatkowego

niektóre opaty (m.in. dotyczce opieki i zakwate-

rowania osób w wieku emerytalnym)

patnoci w ramach programów emerytalnych

ródo: Opracowanie wasne na podstawie: Deloitte, Taxation and Investment in Germany 2011, Reach, rele-
vance and reliability.

Naley zwróci uwag, e ze wzgldu na znaczny udzia osób w wieku emerytal-

nym w spoeczestwie niemieckim, ustawodawca wprowadzi system ulg i zwolnie po-
datkowych, bdcych instrumentami polityki prorodzinnej. W 2012 roku przyjto dla po-
datnika kwot woln od podatku w wysokoci 8004 euro. W niemieckim prawie podatko-
wym wystpuj specjalne odliczenia dla dzieci, tzn. 164 euro miesicznie na kade z dwoj-
ga pierwszych dzieci, 170 euro miesicznie na trzecie dziecko i 195 euro na czwarte i na-
stpne dziecko. Podsumowujc, ogólny tok ustalenia dochodu podatkowego jako podstawy
opodatkowania osób fizycznych, wyglda nastpujco

+ Dochody z rolnictwa i lenictwa (1)
+ Dochody z dziaalnoci gospodarczej (2)
+ Dochody z samodzielnie wykonywanej pracy (3)
+ Dochody z pracy niesamodzielnej (4)
+ Dochody z kapitau (5)
+ Dochody z wynajmu i wydzierawiania (6)
+ Pozostae dochody (7)
= Suma dochodów
– zwolnienia z racji wieku (osoby od 65 roku ycia)
– zwolnienia dla osób samotnie wychowujcych dzieci
– kwota wolna dla rolnika i lenika
= Dochody cakowite
– odliczenie straty
– wydatki specjalne
– wydatki nadzwyczajne

R. Wesche, Besteuerung der Landund Forstwirtschaft, Raport 1247/2009, Wyd. aid infodienst,

Bonn 2009, s. 41.

– ulgi mieszkaniowe, zwizane z ochron zabytków i dóbr kultury oraz budownic-

twem w regionach restrukturyzowanych i rozwojowych

= Dochód
– kwoty wolne
– wyrównanie w celu zagodzenia racych niedogodnoci i dysproporcji
= Podstawa opodatkowania

Od roku 2009 dochody z kapitau (pozycja 5), mona opodatkowa jednolit stawk
25% albo nadal traktowa je jako skadnik powyszego schematu. Podatnik ma po
prostu moliwo wybrania dla siebie korzystniejszego wariantu.
Stawki podatkowe

W Niemczech obowizuje progresywny system stawek podatkowych dla osób fi-

zycznych od 0 do 45%. Na samym pocztku konstrukcji znajduj si dwie kwoty wolne od
opodatkowania.
–

7834 euro, gdy podatnik rozlicza si indywidualnie,

–

15 668 przy rozliczeniu wspólnym.

Przecitna stawka opodatkowania

zwiksza si wraz ze wzrostem dochodu pod-

legajcego opodatkowaniu. Co wicej, w konstrukcji systemu stawek podatku dochodo-
wego przyjto zasad, e marginalna stawka opodatkowania

bdzie utrzymana poniej

100%. W tabeli 14 przestawiono aktualnie obowizujce stawki podatku dochodowego.

Tabela 14. Stawki podatkowe w podatku dochodowym na rok podatkowy 2012

Podstawa opodatkowania (euro)

Marginalna stawka podatkowa (%)

0 – 8004

8 005 – 52 881

14-42

52 882 – 250 730

42-45

Powyej 250 731

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Bund der Steuerzahler e.V. (BdSt).

W przypadku indywidualnie rozliczajcej si osoby progresja stawki podatko-

wej wyglda nastpujco:

ronie ona z 14 do 23,96% dla zmiany dochodu podatkowego od 8004 do
13 139 euro,

dla wzrostu dochodu z 13 140 do 52 881 euro podatek zawiera si w przedziale
23,97–42%,

dochody od 52 882 euro opodatkowane s stawk 42%. Oznacza to, e podatek
progresywny przechodzi tu w proporcjonalny, czyli liniowy.

Od roku 2008 w Niemczech wprowadzono jeszcze tzw. podatek dla bogaczy.

S to dodatkowe 3 punkty procentowe (do stawki 42%) doliczone do dochodów od
250 730 euro w przypadku rozliczenia indywidualnego i 501 460 euro, gdy podatnicy
skadaj wspólne zeznanie. Niemieccy podatnicy wybieraj z reguy to ostatnie roz-

Jest to relacja nalenego podatku dochodowego do dochodu podlegajcego opodatkowaniu.

Jest to kwota nalenego podatku dochodowego od dodatkowej jednostki pieninej (w przypadku

Niemiec – 1 euro) dochodu, podlegajcego opodatkowaniu, wyraona procentowo.

wizanie, gdy jest dla nich korzystniejsze z uwagi na agodzenie negatywnych skut-
ków progresji. Podobnie jak w Polsce, korzyci ze wspólnego rozliczenia rosn, gdy
powikszaj si rónice midzy dochodami podatkowymi maonków lub partnerów.
Rolnicy niemieccy, jako osoby fizyczne, podlegaj stawkom podatkowym wyej po-
danym. Mog jednak obniy ich efektywny poziom poprzez wykorzystanie wydat-
ków specjalnych, rozliczenie przeszych strat, przyspieszon amortyzacj i zawieranie
umów midzy czonkami rodziny. Niej opodatkowane jest równie zbycie i likwida-
cja cakowita gospodarstw. Istniej równie rónego typu ulgi. Od roku 2008 osoby
fizyczne mog zyski zatrzymane opodatkowa stawk 28,29% powikszon o tzw.
podatek solidarnociowy. Póniejszy podzia nadwyki zysku ponad kwot zatrzyma-
n opodatkowany jest stawk 25%. Mimo to wykorzystanie zysku zatrzymanego moe
obniy efektywn stawk podatkow w gospodarstwach szybko si rozwijajcych.

System stawek podatku korporacyjnego, którym objto niewielk liczb

przedsibiorstw rolniczych, majcych osobowo prawn

, jest bardzo uproszczony

i opiera si na podstawowej stawce podatkowej, ustalonej na poziomie 15%. Dodat-
kowo, obcieniem, które moe prowadzi do obnienia konkurencyjnoci podatkowej
Niemiec, jest tzw. podatek gospodarczy (stawka przecitnie na poziomie 14-17%, pa-
cony do jednostek samorzdowych). Naley zaznaczy, e obcienie podatkiem go-
spodarczym jest traktowane jako koszt uzyskania przychodu, przy ustalaniu kwoty
nalenego podatku korporacyjnego. W konsekwencji, efektywna stawka podatkowa
CIT moe siga ponad 30%, co budzi due zastrzeenia, w szczególnoci wród zwo-
lenników koncepcji liberalizmu gospodarczego

Preferencje dla rolników oraz wsparcie sub publicznych

Dochody rolnicze, równowane zyskowi, w Niemczech oblicza si czterema metodami

jako wynik ksigowy uzyskany w ramach prowadzonej systematycznie rachunkowoci,

przez porównanie wpywów i wydatków,

za pomoc stawek przecitnych,

w drodze oszacowania.

Ad. 1. Prowadzenie obligatoryjnej rachunkowoci dotyczy gospodarstw, które maj
status kupca, lub gdy speniony jest jeden z trzech warunków: warto podatkowa ma-
jtku produkcyjnego lub jego warto odtworzeniowa przekracza 25 tys. euro; zysk
(dochód) w roku kalendarzowym poprzedzajcym dany rok podatkowy by wyszy ni
50 tys. euro; sprzeda (obrót) w roku kalendarzowym przekraczaa 500 tys. euro. Jak
z tego wynika, w metodzie tej trzeba bardzo precyzyjnie oddzieli majtek produk-
cyjny od majtku prywatnego rolnika. Nieodzowny jest do tego zatem bilans majt-
kowy. Samo za obliczenie zysku polega na porównaniu stanu majtku produkcyjnego

Naley przypomnie, e te podmioty gospodaruj na obszarze 16% uytków rolnych w Niemczech.

Jeszcze w 2004 istniaa tzw. spoeczna (solidarnociowa) opata dodatkowa, naliczana jako ponad

5% kwoty nalenego podatku.

R. Wesche, Besteuerung der Landund Forstwirtschaft, Raport 1247/2009, Wyd. aid infodienst,

Bonn 2009, s.7-64.

w kocu dwóch kolejno po sobie nastpujcych lat. Do powstaej w ten sposób rónicy
naley doda pobrania w gotówce i naturze z gospodarstwa produkcyjnego na cele
prywatne oraz odj wkady prywatne (gotówkowe i w naturaliach) o charakterze
prywatnym do majtku produkcyjnego. Kady rolnik moe te zgosi wniosek do
odpowiedniego urzdu skarbowego, w którym zadeklaruje gotowo prowadzenia sys-
tematycznej rachunkowoci.
Ad. 2. Metoda ta moe by stosowana, gdy (1) zyski gospodarstwa z dziaalnoci go-
spodarczej s nisze ni 30 000 euro, (2) obroty nie przekraczaj 350 000 euro,
(3) warto ekonomiczna uytków rolnych (pod wasn upraw) jest nisza ni 25 000
euro, mona j stosowa dla dochodu z dziaalnoci rolniczej i lenictwa,

z dziaalnoci gospodarczej, ze wiadczenia usug profesjonalnych (trzy pierwsze ka-
tegorie dochodu podatkowego). Po spenieniu powyszych warunków mona przyj
pewne  uproszczenie w ustalaniu dochodu podatkowego, traktujc go jako rónic
midzy przychodami podatkowymi a kosztami ich uzyskania. Saldo przepywów pie-
ninych stosowane jest przez rolników,  którzy nie wybrali metody pierwszej albo
trzeciej. W istocie jest to jednak przybliony rachunek przepywów pieninych, gdy
zawiera take pozycje niepienine. Po stronie wpywów s to wkady prywatne, na-
tomiast wydatki (odpywy) zawieraj równie roczn amortyzacj  skadników majt-
kowych o dugookresowym uytkowaniu. W rachunku nie uwzgldnia si jednak
zmian stanów zapasów, nalenoci i zobowiza, rozlicze midzyokresowych  kosz-
tów i przychodów oraz pozostaych obrotów midzy gospodarstwem produkcyjnym
i domowym. Cao oblicze zamieszcza si na formularzu urzdowym i przesya
cznie z zeznaniem rocznym do waciwego urzdu skarbowego.
Ad. 3. To bardzo przyblione oszacowanie zysku/dochodu, gdy stosowane jest przez
rolników,  którzy w bardzo ograniczonym zakresie prowadz jakkolwiek ewidencj
gospodarcz. Poza tym wykorzystywana tu warto podatkowa majtku tylko w przy-
blieniu odzwierciedla potencja generowania zysku  konkretnego gospodarstwa. Po-
datnikiem tego typu moe by rolnik,  który: sam gospodaruje na obszarze nie wik-
szym ni 20 ha UR, nie wliczajc w to rolin specjalnych; obsada inwentarza nie jest
wysza ni 50 sztuk duych; kwota innych korzyci nie przekracza 2 tys. euro. Wa-
runki te musz by rozpatrywane cznie. Sam rachunek przebiega nastpujco:
1.

Okrela si kwot zysku wynikajc z uytkowanych gruntów. W zalenoci od war-

toci podatkowej 1 ha stawki przecitnego zysku wynosz od 205 do 512 euro/ha.

Dolicza si inne poytki (z ogrodów, winnic, lasów i innej dziaalnoci). Robi si

to tylko w odniesieniu do skadników, których kadorazowa warto podatkowa
przekracza 500 euro.

Dodaje si zyski ustalone odrbnie, o ile przekraczaj one 1534 euro. Chodzi tu

o: poytki z lasu, zbywanie gruntów, budynków i budowli, usug oraz rozwiza-
nia rezerw (tabela 15).

Dolicza si zainkasowane kwoty z dzieraw i wynajmu.

Z zsumowania pozycji 1-4 otrzymuje si tzw. sum czciow.

Odlicza si zapacone z góry czynsze dzierawne, odsetki od dugów, trwae ci-

ary oraz wydatki o charakterze produkcyjnym.

Po odjciu od pozycji 5 odlicze z pozycji 6 otrzymuje si zysk wg stawek

przecitnych.

Tabela 15. Szacowanie zysku podatkowego – uproszczona metoda ustalania dochodu

podatkowego

Warto ekonomiczna (DM)

Jednostkowy (na 1ha), szacowany zysk podatkowy

(euro)

< 300

205

300 – 500

307

500 – 1 000

358

1 000 – 1 500

410

1 500 – 2 000

461

> 2 000

512

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych: Deloitte International Tax. Hungary Highlights 2012, s. 1.

Przekroczenie limitów dochodu z dziaalnoci rolniczej i lenictwa, ustalonych dla me-

tody szacunkowej, wie si z koniecznoci potraktowania go jako dochód z dziaalnoci go-
spodarczej, który jest obciony dodatkowo tzw. podatkiem gospodarczym, o charakterze lo-
kalnym. W rzeczywistoci, rolnicy w Niemczech rzadko przekraczaj limity, umoliwiajce
skorzystanie z uproszczonego sposobu ustalania dochodu.
Ad. 4. Istotnym uproszczeniem w zakresie opodatkowania rolnictwa jest moliwo
ustalania dochodu rolniczego gospodarstwa przez organ administracji skarbowej (np.
na podstawie areau podmiotu). Szacowanie zysku dotyczy tylko rolników, którzy nie
kwalifikuj si do stosowania dwóch pierwszych ww. metod. W zasadzie sowo „me-
toda” nie jest tu najlepsze, gdy procedura tu przedstawiona stanowi w istocie rodzaj
sankcji naoonych na podatnika. Rozrónia si przy tym dwa rodzaje szacunków:
czciowe i pene (cakowite). W pierwszym przypadku bazuje si na wyniku ksigo-
wym, który si odpowiednio koryguje. W sytuacji drugiej zysk ustala si w oddziel-
nym rachunku, gdy ksigi rachunkowe okazay si nierzetelne albo w ogóle ich nie
prowadzono lub podatnik nie obliczy dobrze salda przepywów pieninych. Czynno-
ciami powyszymi zajmuj si organy podatkowe, majc w tym zakresie du swo-
bod, co w sumie moe by niekorzystne dla podatnika.

Przykadowo, w 2004 r. w okoo 25% gospodarstw rolniczych stosowano meto-

d szacunkowego ustalania dochodu rolniczego, natomiast dochód nieco ponad 5%
podmiotów by szacowany urzdowo, przez organ administracji skarbowej. Uprosz-
czona metoda ustalania dochodu podatkowego, z zastosowaniem jednostkowego zy-
sku, jest korzystna tylko dla pewniej czci gospodarstw

Rolnicy niemieccy, podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych, ko-

rzysta mog z nastpujcych przywilejów:

Na przykad, rodzinny dochód rolniczy gospodarstwa w 2004 wynosi rednio 361 euro, natomiast

wikszo rolników gospodarowao na uytkach rolnych, o wartoci ekonomicznej 1000 – 2000 DM,
które generoway zysk podatkowy w przedziale 410-461 euro.

x Kwot wolnych naliczonych od biecych dochodów z produkcji rolnej, o ile suma

wszystkich dochodów nie przekracza 30 700 euro (indywidualne rozliczenie) lub
61 400 (rozliczenie wspólne). Kwoty wynosz odpowiednio: 670 euro i 1534 euro
w zalenoci od formy rozliczania podatku;

x Kwoty wolnej przy zbyciu lub likwidacji gospodarstwa. Wynosi ona 45 tys. euro,

jeli zysk ze zbycia lub likwidacji nie przekracza 136 tys. euro. Zyski wysze, ale
do granicy 181 tys. euro, prowadz do odpowiedniej redukcji kwoty wolnej. Po
przekroczeniu puapu 181 tys. euro kwota ta ju nie przysuguje;

x Niszej stawki podatku. Przy zbyciu lub likwidacji gospodarstwa wynosz one

15%, podczas gdy w normalnej sytuacji jest to 56%. Obowizuj tu te same warun-
ki, co w przypadku kwoty wolnej. Przywilej ten jednak przysuguje raz w yciu,
rolnik musi skoczy 55 lat lub trwale by niezdolnym do pracy. Rolnicy mog sto-
sowa w odniesieniu do pewnych dochodów nadzwyczajnych, typu dodatkowe od-
szkodowania czy odsetki od dugoterminowych inwestycji, tzw. zasad 1/5. Ozna-
cza to, e dochody takie doliczane s do dochodów biecych jedynie w jednej pi-
tej. Trzeba doda, e zasad powysz rolnik moe traktowa jako alternatyw wo-
bec obnionej stawki podatku przy zbyciu lub likwidacji gospodarstwa;

x Pozostae. Chodzi tu o przeznaczanie na rezerwy zysków ze zbycia niektórych

skadników majtkowych, które su nastpnie do finansowania ich odtwarzania.
Istnieje take moliwo przenoszenia na okresy póniejsze ujawnionych cichych
rezerw bez koniecznoci ich opodatkowania. Naley równie wspomnie o moliwo-
ci stosowania przyspieszonej amortyzacji maszyn. Do normalnej stawki amortyzacji
rolnik w cigu piciu lat ma prawo doliczy sobie 20 punktów procentowych. W przy-
padku osoby fizycznej warunkiem jest nieprzekraczanie wartoci podatkowej majtku
równej 175 tys. euro. W przypadku innych podatników górn granic jest 335 tys. euro.
Wreszcie, rolnik moe utworzy dodatkow rezerw na przysze wydatki inwestycyjne,
które zamierza ponie w cigu czterech najbliszych lat, w wysokoci 40% prawdopo-
dobnej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia dobra inwestycyjnego, ale w kwocie nie
wikszej ni 200 tys. euro.

W ramach dozwolonej prawem optymalizacji podatkowej, rolnicy niemieccy

dosy czsto zawieraj kontrakty w obrbie czonków rodziny. Mog by to: umowy
spóek i umowy o prac, podzia gospodarstw, ich wydzierawianie oraz przekazywanie na-
stpcom. W ten sposób rolnicy mog: zmniejszy progresj podatkow, zwielokrotni kwoty
wolne, unikn obowizku prowadzenia systematycznej rachunkowoci oraz speni warunki
do otrzymania wsparcia w ramach WPR i skorzystania z preferencji podatkowych. W Niem-
czech wsparcie budetowe rolnictwa generalnie jest dochodem do opodatkowania podatkiem
dochodowym. Dotyczy to zarówno osób fizycznych, jak i prawnych. Jedynym wyjtkiem jest
pomoc inwestycyjna. Niemieckie prawo podatkowe dopuszcza stosowanie dwóch rodzajów
amortyzacji, mianowicie metod liniow i degresywn. W metodzie szacunkowego ustalania
dochodu rolniczego nie jest moliwe wykorzystywanie odpisów amortyzacyjnych jako kosz-
tu uzyskania przychodu. Zwróci naley uwag na specyfik uregulowa podatkowych
w zakresie odpisów amortyzacyjnych rodków trwaych, szczególnie powizanych z dziaal-

noci rolnicz. Stajnie, stodoy, wiaty, spichlerze, biura, szklarnie z podstawowym wyposa-
eniem s amortyzowane, odrbnie bez uytków rolnych. Koszty modernizacji uytków rol-
nych (np. melioracje) mog by traktowane jako koszty prowadzenia dziaalnoci gospodar-
czej, które mog by odliczane od przychodów podatkowych. Interesujce rozwizanie zasto-
sowano w przypadku skadników ywego inwentarza. Podlegajce amortyzacji aktywa bio-
logiczne obejmuj bydo w hodowlach, bydo o uytkowaniu mlecznym, kury nioski.
W przypadku plantacji, takich jak sady owocowe, szklarnie, jedynie cz plantacji
moe by traktowana jako rodek trway

W podatku dochodowym od osób prawnych zamiast siedmiu rodzajów do-

chodów, jak to miao miejsce w odniesieniu do opodatkowania osób fizycznych, wy-
stpuje tylko jeden: dochody z dziaalnoci gospodarczej. W lad za tym u osób praw-
nych rejestruje si tylko majtek produkcyjny. Z podatku od osób prawnych zwolniona
jest natomiast ta cz dziaalnoci spódzielni zarobkowych i gospodarczych oraz ich
zwizków, która ma charakter wiadczenia usug dla ich czonków. Punktem wyjcia
obliczenia podatku jest wynik ksigowy. Po odpowiednich korektach dochodzi si do
kategorii wyniku podatkowego, czyli dochodu. Jest on opodatkowany stawk 15%,
jednake osoby prawne obcione s równie podatkiem od dziaalnoci gospodarczej
oraz danin solidarnociow. Osoby takie nie pac podatku kocielnego. W sumie
nominalne opodatkowanie dochodu osoby prawnej wynosi 29,83%. Zatrzymanie zy-
sków w celu pomnoenia stanu kapitau wasnego podlega opodatkowaniu na zasadach
identycznych, jak w przypadku osób fizycznych. Waciciele przedsibiorstwa o oso-
bowoci prawnej musz si jeszcze liczy z tym, e otrzymane dywidendy opodatko-
wane zastan stawk 20% powikszon dodatkowo o podatek solidarnociowy (5,5%).
To nie koniec rozlicze wacicieli z fiskusem, gdy otrzymana dywidenda jest skad-
nikiem ich dochodów osobistych i podlega dalszemu opodatkowaniu. W sumie mamy
do czynienia wrcz z potrójnym opodatkowaniem: paci spóka podatek jako osoba
prawna, od dywidendy pobiera podatek od dochodów z kapitau i w kocu waciciel
paci podatek jako osoba fizyczna. Tylko nieco bardziej korzystnie opodatkowuje si
dochody z kapitau uzyskane z posiadania tytuów wasnoci przedsibiorstw prze-
twórczych w agrobiznesie, np. cukrowni czy browarów. Generalnie uzasadniony jest
jednak wniosek, e niemiecki ustawodawca w prawie podatkowym zdecydowanie
uprzywilejowuje gospodarstwa osób fizycznych.
Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe

Generalnie rolnicy niemieccy podatek dochodowy ustalaj dla lat kalendarzo-

wych. Maj jednak prawo stosowa take rok gospodarczy. Dla jednostek tradycyj-
nych zaczyna si on 1 lipca, a koczy 30 czerwca. W gospodarstwach z uprawami pa-
szowymi datami tymi s 1 maj oraz 30 kwiecie. W ostatecznoci jednak kade go-
spodarstwo i tak musi przej z roku gospodarczego na rok kalendarzowy. Jako zasad
przyjmuje si przy tym podzia po poowie zysku osignitego w roku gospodarczym
midzy dwa kolejne lata kalendarzowe. Podobnie jak w Polsce, spóki osobowe, w-

Przykadowo, stawka amortyzacyjna dla plantacji szparagów wynosi 20%, z kolei dla sadów owo-

cowych – 10%, natomiast dla upraw winoroli – 5%.

czajc spók  komandytow, mog  korzysta z opodatkowania PIT. W niemieckim
prawie podatkowym ustalono, e rok podatkowy pokrywa si z rokiem  kalendarzo-
wym. Osoby fizyczne mog  skada zeznanie podatkowe, eby zadeklarowa dodat-
kowe  koszty podatkowe i uzyska zwrot nalenego podatku. Ostateczna kwota tego
obcienia jest uiszczana do koca maja nastpnego roku  kalendarzowego. Jeli po-
datnik otrzymuje inne rodzaje dochodów, ni wynikajce z zatrudnienia, jest zobligo-
wany do skadania kwartalnie zaliczek.

W przypadku podatku korporacyjnego równie przyjto, e rok podatkowy

obejmuje 12 miesicy lub jest równorzdny z rokiem bilansowym. Okres obrachun-
kowy dla celów podatkowych nie moe przekracza 12 miesicy. Zeznanie podatkowe
powinno by zoone do 31 maja roku podatkowego. Zaliczki na poczet podatku do-
chodowego s pacone kwartalnie (w marcu, czerwcu, wrzeniu i grudniu).
Pozostae podatki w niemieckim rolnictwie

Podatek gruntowy w Niemczech jest dochodem gmin, drugim – po podatku od

dziaalnoci gospodarczej – pod wzgldem znaczenia dla ich kondycji finansowej. Je-
go podstaw jest posiadanie nieruchomoci gruntowej albo wystpowanie w roli jej
waciciela. Oznacza to, e podatnikiem w tym przypadku jest np. wydzierawiajcy.
Inaczej jest jednak w b. NRD, gdzie podatnikiem jest dzierawca. Dopuszcza si
w tym zakresie jednake swoist zmian ról w przypadku dzieraw, o ile jest to precy-
zyjnie ujte w stosownych umowach. Rozrónia si dwa rodzaje podatku gruntowego:
1.

Typ A, który dotyczy gospodarstw rolniczych i lenych.

Typ B, w przypadku pozostaych nieruchomoci gruntowych.

Podatek typu A ustalany jest nastpujco:

x okrela si warto podatkow albo odtworzeniow majtku (czyni to, jak to ju

podano, organ podatkowy),

x warto powysz mnoy si przez 0,06 (albo 6%),
x wynik z pozycji b naley pomnoy przez wskanik zwikszajcy dla danej gminy.

Zgodnie z tym rolnik otrzymuje stosowny nakaz patniczy. Sam podatek jest uiszczany
w czterech ratach. W stosunku do innych nieruchomoci gruntowych stawki podatku
s nisze, tzn. wynosz od 2,6 do 3,1%. Podatnik moe take zoy wniosek do orga-
nów fiskalnych o zwolnienie go z podatku gruntowego, o ile jest to uzasadnione wa-
nym interesem publicznym (znaczenie historyczne, kulturalne, naukowe i dla ochrony
rodowiska przyrodniczego przedmiotowej nieruchomoci).

Drugim podatkiem od majtku trwaego pod wzgldem znaczenia dla rolnictwa

jest podatek od spadków i darowizn. Jego podstaw jest nieodpatny przyrost warto-
ci majtku. Wymiar podatku szczegóowo reguluj stosowne zasady wyceny oraz
unormowania, które zaczy obowizywa od 1 stycznia 2009 roku. Dotycz one na-
stpujcych kwestii:
x Osobowych i rzeczowych kwot wolnych. Podatnicy musz w tym przypadku usy-

tuowa si w jednej z trzech klas, wybra waciwy stopie pokrewiestwa ze
spadkodawc lub darczyc, grup wartoci sprztu domowego i innych przed-
miotów codziennego uytku. Kwoty zwolnie wynosz od 20 do 500 tys. euro.

Cz podatników moe korzysta z tzw. kwot na zaopatrzenie, które zamykaj si
w przedziale od 10 300 do 256 000 euro. Regulacje te dotycz take zwizków
partnerskich;

x Stawek podatkowych. Zale one od kwoty spadku (siedem grup) i od klasy (3).

W tym przypadku rozpito przedziau wyznaczaj stawki 7 i 50%. Ta górna gra-
nica obniana jest jednak do 30%, gdy chodzi o przekazywanie majtku o charak-
terze produkcyjnym. Wida tu progresj przy dziedziczeniu naprawd duych ma-
jtków, ale i uprzywilejowanie dziaalnoci gospodarczej;

x Zwolnie z podatku. Darowizny na cele mieszkaniowe midzy maonkami

i dziemi oraz zarejestrowanymi partnerami nie s opodatkowane. Dotyczy to tak-
e mieszka i domów zlokalizowanych w innych krajach UE oraz EOG. Jest to
jednake uwarunkowane samodzielnym uytkowaniem przedmiotu daru przez ob-
darowanego co najmniej przez 10 lat. Rozwaa si wprowadzenie podobnych za-
sad take do dziedziczenia mieszka i domów oraz dla wnuków. W przypadku
tych ostatnich preferencje dotyczyyby tylko powierzchni do 200 m²;

x Nieruchomoci gruntowych. Powinny by generalnie wyceniane na podstawie ich

zwykych wartoci rynkowych. Podatnik moe jednake stosowa nisze ceny,
o ile powody takiej decyzji potrafi przekonujco udowodni. Nieruchomoci nie-
zabudowane wycenia si wedug ich powierzchni oraz wytycznych dotyczcych
jakoci gruntów, które na koniec kadego roku przygotowuj komisje rzeczo-
znawców majtkowych i podatkowych. Z kolei warto nieruchomoci zabudowa-
nych ustalana moe by za pomoc trzech poniszych metod:

–

porównawczego postpowania podatkowego,

–

dochodowej,

–

postpowania podatkowego w oparciu o warto rzeczy.

Metod pierwsz stosuje si w przypadku mieszka i budynków mieszkalnych.
Polega ona na wykorzystaniu informacji posiadanych przez rzeczoznawców, które
odnosz si do podobnych obiektów. Metoda druga wykorzystywana jest do
wszelkiego typu nieruchomoci zabudowanych, które generuj dochód czysty, ist-
nieje dla nich dobrze funkcjonujcy rynek oraz s przedmiotem wynajmu i podob-
nych umów. W ostatecznoci powinna da ona sum wartoci podatkowej samego
gruntu oraz budynków i budowli. Wszystkie pozostae nieruchomoci, w stosunku
do których nie mona zastosowa dwóch ww. metod, wycenia si metod trzeci,
take oddzielnie szacujc zwyk warto gruntów i obiektów budowlanych. War-
to jeszcze doda, e warto nieruchomoci wynajmowanych moe by obniona
o 10%, o ile podatnik wczeniej nie skorzysta z takiej moliwoci zawartej w in-
nych regulacjach podatkowych;

x Majtku przedsibiorstw. Przedsibiorstwa osób fizycznych, zakady posiadajce

organizacyjn niezaleno, udziay w spókach osobowych i kapitaowych prze-
kraczajce 25% ich kapitau oraz gospodarstwa rolnicze i lene mog korzysta
z pewnych udogodnie podatkowych odnoszcych si do majtku produkcyjnego.
Preferencje podatkowe dotycz majtku powstaego z oszczdnoci przedsibior-

stwa, czyli ogólnie mówic z zatrzymanych zysków. Wielko tych preferencji za-
ley jednak od tzw. wskanika udziau majtku znajdujcego si pod zarzdem
w caoci majtku jednostki. Jeli jest on wikszy od 50%, cay majtek podlega
opodatkowaniu. Wskanik w przedziale 10-50%, powoduje, e 85% majtku jest
cakowicie zwolnione z opodatkowania, o ile przedsibiorstwo nadal bdzie funk-
cjonowao przez siedem kolejnych lat i zachowa w tym okresie minimalny fun-
dusz pac, stanowicy 6,5-krotno sumy wyjciowej. Pozostae 15% majtku
trzeba opodatkowa, ale po obnieniu podstawy o 150 tys. euro. Wskanik do 10%
moe przedsibiorc cakowicie uwolni od ciaru podatkowego, jeli jednostka
bdzie dziaa przez dziesi lat, a fundusz pac przekroczy co najmniej 10 razy
poziom wyjciowy. Trzeba doda, e powysze regulacje dotycz przedsibiorstw
zatrudniajcych co najmniej 10 osób. Niedotrzymanie powyszych warunków w skrajnej
sytuacji moe doprowadzi do cakowitego cofnicia preferencji podatkowych. Wycena
majtku w tym przypadku musi odbywa si wedug jednolitych zasad dla wszystkich ty-
pów przedsibiorstw przy wykorzystaniu poniszych metod:
a.

kursu giedowego dla spóek publicznych,

ceny zakupu oferowanej przez obce osoby trzecie w ostatnim roku,

uproszczonej dochodowej, o ile nie doprowadzi ona do widocznych, raco odstaj-

cych wyników.

Ta ostatnia polega, w duym skrócie, na okreleniu dugookresowego wyniku finansowego
(co najmniej z trzylecia), a nastpnie jego pomnoenia przez odwrotno czynnika kapitali-
zujcego. Czynnik ten ustala si jako sum rentownoci inwestycji bez ryzyka (za-
zwyczaj obligacji skarbowych) i narzutu na ryzyko równego 4,5%. Warto tak
oszacowana musi w przyblieniu odpowiada sumie wartoci aktywów rzeczo-
wych pomniejszonych o ich zaduenia;

x Wyceny gospodarstw rolniczych i lenych. Do ich majtku trwaego zalicza si:

uytki rolne, budynki gospodarcze, normalny stan stojcych do dyspozycji rzeczowych
aktywów obrotowych, wartoci niematerialne i prawne, budynki mieszkalne wraz
z przynalenymi do nich gruntami. Do majtku tego nie wchodz natomiast: grun-
ty i budynki nie przeznaczone na cele produkcji rolniczej i lenej, mae ogrody,
aktywa finansowe i nalenoci pienine, wiksze ni normalne stany rzeczowych
aktywów obrotowych oraz pogowie zwierzt wraz z przeznaczonymi na ich po-
trzeby budynkami, które zaliczono do dziaalnoci gospodarczej. Do w powyszy
sposób wyznaczonego majtku trwaego zwizanego z dziaalnoci rolnicz/len
trzeba proporcjonalnie przydzieli cz ogólnych zobowiza jednostki. Majtek
ten naley wyceni za pomoc kapitalizacji czystego zysku osiganego w dugim
okresie na 1 ha. Jego stawki s zrónicowane regionalnie, wg typów gospodarstw
i ich wielkoci. Szacowaniem stawek zajmuje si Federalne Ministerstwo Rolnic-
twa, Wyywienia i Ochrony Konsumenta. Corocznie s one zamieszczane w sto-
sownym raporcie tego Ministerstwa. Jako czynnik kapitalizujcy przyjmuje si
5,5%. Poniewa jednak zysk/dochód czysty powstaje przez odjcie umownego
wynagrodzenia dla przedsibiorcy rolnego, jego wielko z reguy jest mniejsza

ni stawki czynszu dzierawnego za ziemi. Dlatego te niemiecki ustawodawca
w prawie dotyczcym wyceny zawar klauzul, e w postpowaniach spadkowych
i przy darowiznach naley stosowa metod minimalnej wartoci. W skrócie pole-
ga ona na tym, e stawki czynszu za ziemi oraz wyposaenie niezbdne w trway
kapita rzeczowy równie kapitalizuje si za pomoc czynnika 5,5% albo równo-
wanego mu mnonika 18,6. W metodzie zysku czystego podatnik moe potrci
sobie w sposób ryczatowy odpowiednie zobowizania, natomiast w metodzie
drugiej, przysuguje mu prawo penego ich odliczenia, byleby tylko warto mi-
nimalna nie staa si liczb ujemn. Jeli osoba przejmujca gospodarstwo sprzeda
je w cigu 15 lat, wtedy dokonuje si jego ponownej wyceny, w której stosuje si
metod wartoci likwidacyjnej. Problem pojawia si jednak, gdy przychody ze
zbycia gospodarstwa przeznaczone s na nabycie nowego albo do spaty dugów.
Wtedy zaczyna obowizywa tzw. klauzula reinwestycyjna, która umoliwia sto-
sowanie metody wartoci likwidacyjnej.

Niemiecki podatek obrotowy to w istocie odpowiednik polskiego VAT. Zgodnie
z regulacjami UE, z podatku obrotowego zwolnione s wszystkie subwencje trafiajce
do rolnictwa. Poza tym producenci rolni w RFN korzystaj jeszcze z poniszych
zwolnie z tej daniny w przypadku:

x wszystkich transakcji objtych podatkiem gruntowym, a w tym przede wszyst-

kim zbycia nieruchomoci gruntowych i pojedynczych dziaek,

x przychodów z najmu i wydzierawiania budynków oraz ziemi,
x odpatnoci uzyskanych z uyczenia dziaek gruntu na cele pozyskania surow-

ców mineralnych,

x wynagrodzenia za zabezpieczone hipotecznie prawa do eksploatacji rurocigów,
x transakcji pieninych, kapitaowych oraz udzielania kredytów.

Podatek obrotowy w Niemczech wystpuje w nastpujcych formach:
1.

regularnej, odpowiednik polskiego VAT na zasadach ogólnych;

opodatkowania maego przedsibiorcy. To wystpujca w Polsce w systemie

VAT kategoria maego podatnika;

stawek przecitnych. Rozwizanie to jest bardzo podobne do funkcjonujcego

w Polsce zwrotu ryczatowego.

W przypadku pierwszym stosuje si dwie stawki: 19% oraz 7%. Ta ostatnia dotyczy
sprzeday wikszoci produktów rolnych i ywnociowych. W ten sposób powstaje
podatek naleny, od którego odejmuje si podatek naliczony w zakupach niezbdnych
dla uzyskania sprzeday. Podatek rozlicza si z organami fiskalnymi za pomoc salda.
Jeli zatem podatek naleny jest wikszy od naliczonego, podatnik odprowadza kwot
rónicy do urzdu skarbowego. W sytuacji odwrotnej otrzymuje nadwyk podatku
naliczonego nad nalenym. Podatnik sam wykonuje powysze czynnoci, czyli inaczej
samoopodatkowuje si. Okresem rozliczeniowym jest wprawdzie rok kalendarzowy,
ale deklaracje podatkowe skada si co miesic lub kwarta, w zalenoci od wysoko-
ci obrotów (sprzeday) podatnika. Podatek obrotowy w przypadku maych przedsi-
biorstw dotyczy takich jednostek, których sprzeda brutto (wraz z podatkiem) w roku

poprzednim nie przekroczya kwoty 17 500 euro, a w roku biecym prawdopodobnie
nie bdzie wiksza ni 50 tys. euro. W istocie trudno tu mówi w ogóle o podatku ob-
rotowym, gdy przedsibiorcy speniajcy powysze warunki nie obciaj swojej
sprzeday, ale nie maj te z drugiej strony moliwoci potrcenia sobie podatku nali-
czonego w zakupach. W rolnictwie forma ta jest spotykana rzadko. Najczciej stosuj
j dzierawcy.

System stawek przecitnych to przykad szczególnego traktowania rolników

i leników w niemieckim podatku obrotowym. Generalnie stawki te s tak skonstruo-
wane, by podatek naliczony dla sektora rolnego i lenego by w przyblieniu równy
podatkowi nalenemu. W przypadku sprzeday stawki te wahaj si midzy 0 a 15%.
Natomiast przy zakupach przedzia ten zawarty jest midzy 0 a 9%. Jest to przykad
praktycznej realizacji zasady neutralnoci podatku obrotowego. Innymi sowy, przy
takiej konstrukcji nie powinien powsta aden dug fiskalny z tego tytuu w sektorze.
Istniej tu jednak i tak pewne moliwoci ukrytego subsydiowania rolnictwa. Rozwi-
zanie to jest jednake zgodne z dyrektyw nr 6 UE dotyczc podatku VAT. Bez-
sprzecznym jego plusem jest to, e rolnicy i lenicy nie musz prowadzi adnej ewi-
dencji oraz nie musz skada deklaracji podatkowych. Oczywicie, przywoana wyej
dyrektywa UE dotyczy wycznie enumeratywnie wymienionych w niej produktów
i usug rolniczych. Jasno z tego wynika, e produkty i usugi spoza listy podlegaj re-
gularnemu podatkowi obrotowemu take u rolnika stosujcego stawki przecitne. Nie
ma zatem adnych formalnych przeszkód, by kady rolnik móg wybra form regu-
larnego rozliczenia podatku obrotowego. Zamiar taki trzeba tylko zgosi we waci-
wym urzdzie skarbowym i opodatkowanie regularne stosowa nieprzerwanie przez
co najmniej pi lat. Naley doda, e ze stawek przecitnych nie mog korzysta wy-
dzierawiajcy, niebdcy czonkami rodziny, którzy w zalenoci od wysokoci obro-
tów musz wybra form regularn lub status maego przedsibiorcy. Decyzja doty-
czca wyboru opodatkowania regularnego i wedug stawek przecitnych musi by po-
przedzona gbokim namysem, jak moe ksztatowa si sytuacja gospodarstwa
w piciu nadchodzcych latach, jeli chodzi o: przychody i koszty oraz przepywy pie-
nine, wiksze inwestycje, zakupy rodków produkcji i zwizany z tym podatek nali-
czony, moliwe zmiany stawek regularnych, ewentualne nowe obowizki ewidencyjne
i sprawozdawcze. Generalnie powinno si preferowa opodatkowanie regularne, gdy
przychody bd rosy wolniej ni koszty, zyski bd malay, a by moe pojawi si
te i straty. Opodatkowanie to, przecitnie biorc, bdzie te bardziej atrakcyjne dla
gospodarstw luniej zwizanych z ziemi, a wic zajmujcych si tuczem wi i dro-
biu oraz byda w oparciu o pasze zakupione. Jako rekomendacj ogóln podaje si te
zasad, e im mniejsze s rónice midzy stawkami regularnymi a przecitnymi, tym
mniej korzystne staje si opodatkowanie regularne.

Drugim pod wzgldem znaczenia w grupie podatków obrotowych jest podatek

od nabycia nieruchomoci. Obcione t danin s transakcje zakupu lub zamiany
nieruchomoci zabudowanych i niezabudowanych oraz objte licytacj przymusow.
W b. NRD podatek ten uiszcza si take w momencie nabycia budynków pooonych

na obcych gruntach. Z podatku wyczone s natomiast nabycia kwot produkcyjnych
zwizane z zakupem gruntów rolnych. Z innych wycze naley wymieni jeszcze:
drobne transakcje do kwoty 2500 euro, nabycia dziaek od osób zmarych i w formie
darowizn, dziaki przejte przez maonka osoby zbywajcej, nabycia dziaek przez
byego maonka zbywcy w ramach postpowa rozwodowych, dziaki otrzymane od
zbywcy przez krewnych w pierwszej linii, nabycia dziaek w trakcie prac scalenio-
wych i komasacyjnych. Podstaw podatku jest cena zakupu lub wycenione wiadcze-
nie przeciwstawne, gdy transakcja polega na wymianie nieruchomoci gruntowej.
W razie problemów z wycen tych wiadcze, trzeba zastosowa narzdzia przewi-
dziane w podatku spadkowym i od darowizn. Stawka podatku wynosi 3,5%. Teore-
tycznie jego patnikiem powinny by obydwie strony transakcji. W praktyce jednak
najczciej umowy s tak konstruowane, e patnikiem jest nabywca.
Przygotowywane zmiany w zakresie opodatkowania

Niemiecki parlament 25.10.2012 r. uchwali pakiet ustaw, którego celem jest

gruntowna reforma dotychczasowego systemu opodatkowania. W ramach podatku
dochodowego ustawodawca zaproponowa opodatkowanie dochodów z instrumentów
hybrydowych, a take dochodu pochodzcego z inwestycji portfelowych. Zapropono-
wane zmiany w zakresie tego podatku skierowane s przede wszystkim do niemiec-
kich grup kapitaowych, ze spókami-córkami zagranicznymi i w wikszoci nie dotycz
opodatkowania przedsibiorstw rolniczych. Nie s przewidywane zmiany dotyczce uchylenia
uproszczonej metody ustalania dochodu rolniczego, któr mog wykorzysta speniajce okre-
lone kryteria gospodarstwa rolnicze.
Próba syntezy

Najwaniejsz rol w systemie opodatkowania gospodarstw rolniczych odgrywa

podatek dochodowy. Naley zwróci uwag, e osoby fizyczne prowadzce gospodarstwa rol-
ne, mog korzysta z preferencyjnego sposobu ustalania dochodu podatkowego jako iloczynu
jednostkowego zysku, ustalanego szacunkowo, i powierzchni uytków rolnych. Z drugiej stro-
ny, istnieje te moliwo administracyjnego wyznaczania dochodu podatkowego gospodar-
stwa przez organ administracji skarbowej.

2.1.3.

System opodatkowania rolnictwa we Francji

Charakterystyka rolnictwa we Francji

Rolnictwo stanowi tradycyjny i wany sektor gospodarki francuskiej. Podstaw

gospodarki rolnej stanowi gospodarstwa o charakterze rodzinnym, których liczba
wynosia w 2010 roku ok. 479 000. Podmioty te prowadziy dziaalno na ponad 29,6
mln ha uytków rolnych, co stanowio ok. 55% powierzchni kraju. rednia wielko
gospodarstwa rolnego wynosia 45,3 ha, przy czym nierzadkie byy 300-hektarowe
gospodarstwa produkujce zboa, z drugiej strony za kilkuhektarowe winnice. W rol-
nictwie zatrudnionych jest ok. 4% ludnoci kraju. 75% pracy wykonywana jest przez
rolnika i czonków jego rodziny. Tylko co dziesite gospodarstwo zatrudnia jednego
lub wicej pracowników. Specyfik francuskich gospodarstw rolniczych jest uprawa
pszenicy, jczmienia, kukurydzy, buraków cukrowych, tytoniu, chmielu, cykorii, wa-

rzyw, owoców i winnej latoroli. Równie istotna, jak produkcja rolinna, jest w rolnic-
twie francuskim hodowla, dajca poow wartoci produkcji rolnej ogóem. Pogowie
waniejszych zwierzt hodowlanych ksztatowao si nastpujco: bydo – 23 miliony,
owce – 12 milionów, trzoda chlewna 11 milionów sztuk.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania

Francuski system podatkowy przeszed kilka wanych reform strukturalnych.

Szczególne znaczenie dla ksztatowania ustroju podatkowego miaa ustawa z 28 grud-
nia 1959 roku, która w miejsce obowizujcych ówczenie kilku podatków wprowa-
dzia jeden powszechny, progresywny podatek globalny od dochodów osobistych. Ko-
lejne ustawy w 1965, 1966 i 1992 roku zmierzay w kierunku unowoczenienia,
uproszczenia i usprawnienia systemu podatkowego. W 1993 roku skala podatkowa
zosta zmniejszona z 13 do 7 progów podatkowych, tak by ostatecznie w roku 2011
osign puap 5 progów.
Gówne cechy podatku dochodowego w rolnictwie

Podatek dochodowy dotyczy kwoty rocznego dochodu kadego podatnika.

Chodzi o cakowity dochód uzyskiwany poprzez dodanie rónych rodzajów dochodów
podatnika oraz, w niektórych przypadkach, dochodów pozostaych czonków rodziny
podatkowej

. Dochód podlegajcy opodatkowaniu obejmuje nie tylko dochody osi-

gnite bezporednio przez podatnika (lub czonków jego rodziny) ale te, w przypadku
gdy jest on czonkiem spóki niepodlegajcej opodatkowaniu podatkiem od spóek (np.
grupowe gospodarstwa rolne – Groupement Agricole d'Exploitation en Commun –
GAEC, spóka cywilna podlegajca podatkowi od spóek), przypadajc mu cz zy-
sków wypracowanych przez t spók. Cakowity dochód podatnika moe obejmowa
dochody pochodzce w caoci lub w czci z nastpujcych kategorii

: zyski rolni-

cze, zyski przemysowe i handlowe, zyski pochodzce z dziaalnoci niebdcej dzia-
alnoci handlow, uposaenia, wynagrodzenia, emerytury i renty doywotnie, wyna-
grodzenia niektórych zarzdzajcych spókami, dochody z inwestycji kapitaowych,
dochody uzyskiwane z posiadanych nieruchomoci, dochody kapitaowe. Pomimo e
s one opodatkowywane wspólnie, dochody pochodzce z tych rónych kategorii po-
winny by okrelane oddzielnie, wedug zasad waciwych dla kadej z nich. Jeeli
jeden z maonków prowadzi dziaalno rolnicz, dochody z niej pochodzce powin-
ny by przedmiotem wspólnego opodatkowania w imieniu obu maonków i figuro-
wa w deklaracji wspólnej dochodów podpisanej wspólnie przez oboje maonków,
zgodnie z zasad opodatkowania rodziny. Osoba uzyskujca te dochody powinna wy-
peni deklaracj odnoszc si do tzw. zysków zawodowych, jest to deklaracja nr

Rodzina podatkowa to wspómaonek, partner objty cywilnym paktem solidarnoci (Pacte civil de

solidarité, PACS), maoletnie dzieci, dzieci penoletnie stanu wolnego do 21 lat lub do 25, jeeli kon-
tynuuj studia, dzieci odbywajce sub wojskow i niepenosprawne, niezalenie od wieku, osoby
posiadajce „kart inwalidzk”, yjce pod wspólnym dachem z podatnikiem, niezalenie od stopnia
pokrewiestwa.

Wszystkie kategorie dochodów podlegajcych opodatkowaniu wymienione s w Generalnym Ko-

deksie Podatkowym.

2342 (ryczat), nr 2143 (dochód rzeczywisty normalny) lub nr 2139 (dochód rzeczywi-
sty uproszczony). Cech charakterystyczn dla obliczania podatku dochodowego jest
system ilorazu rodzinnego zawierajcego tzw. czci fiskalne. Ustalenie liczby czci
fiskalnych zaley od stanu cywilnego i od iloci dzieci bdcych na utrzymaniu.
Pierwsza cz przypada na osob samotn, dwie na maonków, po ½ czci na kade
z dwojga pierwszych dzieci bdcych na utrzymaniu rodziny i po jednej na kade na-
stpne dziecko. czna kwota dochodów do opodatkowania rodziny we Francji wyni-
ka z podzielenia dochodu przez odpowiedni liczb czci fiskalnych.

W prawie francuskim dochód podlegajcy opodatkowaniu okrelany jest jako

dochód periodyczny, globalny, netto, nalecy do podatnika, osignity w okresie ob-
jtym opodatkowaniem. Podatek dochodowy od osób fizycznych obejmuje cao
przychodów pomniejszonych o koszty uzyskania przychodu danej osoby (rodziny) za
dany rok podatkowy. Jest to podatek progresywny, którego skala jest corocznie aktua-
lizowana w oparciu o przepisy ustawy budetowej (tabela 16).

Patnikiem rolniczego podatku dochodowego mog by osoby, które prowadz

dziaalno w ramach gospodarstwa rolnego. Istniej trzy rodzaje gospodarstw, klasy-
fikowane w obrbie kategorii wasnoci uytków rolnych, w ramach których powstaje
rolniczy zysk do opodatkowania: uytki rolne wasne (gospodarstwo rolne prowadzi
waciciel), uytki rolne dzierawione, uytki rolne wspólne (lub dzierawa z podzia-
em poytków).

Tabela 16. Progi podatkowe dla podatku dochodowego od osób fizycznych w latach 2010-2012

Wysoko dochodu (w Euro)

Stopa podatkowa (%)

Do 5963
Od 5964 – 11 896
Od 11 896 – 26 420
Od 26 421 – 70 830
Powyej 70 830

5,5

14
30
41

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Ministerstwa Finansów.

Jeeli grunty s uprawiane bezporednio przez waciciela lub przez

pracowników, których zatrudnia on na wasny rachunek (uytki rolne wasne), podatek
od zysków rolniczych jest pacony przez waciciela gospodarstwa. Jeeli grunty
zostay oddane w dzieraw (umowa dzierawy), podatek od zysków rolniczych
pacony jest przez dzierawc, który prowadzi gospodarstwo na wasny rachunek.
Waciciel gruntów przekazanych w dzieraw podlega opodatkowaniu w kategorii
dochodów uzyskiwanych z posiadanych nieruchomoci z tytuu pobieranych przez
niego nalenoci netto pochodzcych z dzierawy. Jeeli grunty s uytkowane
wspólnie przez waciciela i dzierawc (dzierawa z podziaem poytków), podatek
od zysków rolniczych jest naleny jednoczenie od waciciela i od dzierawcy,
proporcjonalnie do ich udziau w zyskach lub przychodach.

System podatkowy spóek i zrzesze producentów rolnych czy si z systemem

opodatkowania zysków rolniczych podatkiem dochodowym. Zyski rolnicze osigane

przez spóki podlegajce podatkowi od spóek s okrelane wedug zasad waciwych
dla tego podatku. Wspólnicy podlegaj podatkowi dochodowemu od dochodów, które
s im wypacane przez spók. Podatek ten nie jest jednake ustanawiany z tytuu
zysków rolniczych. Jest on wymagalny w dwóch przypadkach: z tytuu dochodów
z inwestycji kapitaowych, w przypadku dywidend i równowanych dochodów
wypacanych przez spók, bd z tytuu uposae i wynagrodze lub wynagrodzenia
zarzdzajcych, w przypadku wynagrodze wypacanych osobie zainteresowanej ze
wzgldu na penione przez ni funkcje w spóce.

Najbardziej rozpowszechnion form dziaalnoci jest jednoosobowa dziaal-

no prowadzona przez osoby fizyczne. Drug pod wzgldem powszechnoci form s
organizacje dziaajce na zasadach partnerstwa, czyli stowarzyszenia rolnicze, takie
jak GAEC (Groupement agricole d'exploitation en commun), EARL (Exploitation
agricole à responsabilité limitée), SCEA (Société Civile d'Exploitation Agricole).
Formy te dziaaj na zasadzie korporacji, ale wspólnicy s opodatkowani indywidual-
nie w ramach istniejcego w rolnictwie systemu podatkowego. Pozosta grup gospo-
darstw ok. 14% stanowi gospodarstwa rolne posiadajce osobowo prawn.

Dochód z rolnictwa traktowany jest jako szczególna kategoria dochodowa.

Wszystkie dochody generowane w ramach prowadzonej dziaalnoci rolniczej uwaa
si za dochód rolniczy, pod warunkiem e stanowi on powyej 30% cakowitych obro-
tów gospodarstwa rolnego. Wszelkie opaty i koszty niezbdne do prowadzenia dzia-
alnoci rolniczej podlegaj odliczeniu.

Rolniczym systemem podatkowym objte s nastpujce dziaalnoci: uprawa

rolin w gospodarstwach rolnych, hodowla zwierzt wszystkich gatunków, sprzeda
produktów rolnych i zwierzcych, przychody z produkcji lenej, produkcji grzybów,
nowych odmian rolin, przychody z wynajmu pomieszcze, przychody z produkcji
biomasy i energii odnawialnej, pszczelarstwo, drobiarstwo, hodowla ryb, may
i skorupiaków. Jeeli dziaalno rolnicza stanowi uboczn cz dziaalnoci handlo-
wej lub przemysowej, wówczas przychody rolnicze podlegaj podatkowi od zysków
handlowych, a nie od zysków rolniczych.
Formy opodatkowania dochodów rolniczych

We Francji istniej trzy gówne systemy opodatkowania dochodów rolniczych

w oparciu o:

x dochód szacunkowy

system podatku ryczatowego

x dochód rzeczywisty

system podatku uproszczonego

system podatku ogólnego.

W ramach systemu ryczatowego rozlicza si ponad 60% rolników, 20% rolni-

ków korzysta z formy uproszczonej, a pozostae 20% podlega systemowi podatku
ogólnego. Naley wyranie zaznaczy, e w ramach systemu ryczatowego rozliczaj
si przede wszystkim rolnicy produkujcy wycznie na wasne potrzeby. Wybór for-
my opodatkowania zaley od wysokoci rocznego dochodu. System ryczatowy jest

opcj dla rolników, których rednie obroty (przychody) osignite w trakcie roku po-
datkowego przez okres dwóch lat s mniejsze ni 76 300 euro. Naley doda, e do-
chód do opodatkowania w tym systemie ustalany jest na podstawie rednich rocznych
przychodów, w tym równie dotacji, premii i pozostaych dodatków wyrównawczych
do gospodarstwa. Rolnicy, których roczny przychód przez dwa ostatnie lata przewy-
sza kwot 76 300 euro i by niszy ni 350 000 euro, musz ustala dochód do opo-
datkowania w sposób uproszczony, ale w oparciu o faktycznie uzyskane dochody.
W ramach tej formy rozlicze rolnicy s zobowizani prowadzi uproszczon ksigo-
wo. Jeeli roczny obrót jest wyszy ni 350 000 euro, rolnicy ustalaj dochód do
opodatkowania na zasadach ogólnych, co skutkuje obowizkiem prowadzenia penej
ksigowoci.

Rolnicy, niezalenie od wysokoci osignitych obrotów, maj swobod wybo-

ru co do formy prowadzenia zapisów ksigowych. W celach zachty wprowadzono
szereg ulg, tak jak np. obnienie dochodu rolniczego podlegajcego opodatkowaniu
o 20% w przypadku prowadzenia zapisów w ksigach rachunkowych.
System podatku ryczatowego
System ryczatu jest czsto okrelany mianem „ryczatu zbiorowego”. Nazwa ta
pochodzi std, e ryczatowe zyski rolnicze s szacowane, dla danego departamentu
lub regionu rolniczego, w oparciu o urednion stawk okrelon dla kadego rodzaju
uprawy i gospodarstwa. Jednake, jeli te elementy wyliczenia s w ten sposób
okrelane zbiorczo, powinny one, w celu okrelenia ryczatów indywidualnych, by
stosowane do podstawy waciwej dla kadego gospodarstwa, któr zasadniczo
stanowi powierzchnia. Oszacowanie zysków ryczatowych podlegajcych
opodatkowaniu obejmuje dwie nastpujce po sobie fazy:

x okrelenie, w ramach departamentu lub regionu rolniczego, elementów

wyliczenia zysku ryczatowego dla kadego rodzaju uprawy lub gospodarstwa
(faza zbiorowa);

x okrelenie, przy pomocy tak wybranych elementów, baz indywidualnych (faza

indywidualna).

Elementy wyliczenia zysku ryczatowego:

Podstaw wyliczenia rolniczego zysku ryczatowego stanowi redni zysk

z hektara, okrelony dla kadego rodzaju uprawy lub gospodarstwa, w ramach
departamentu lub kadego regionu rolniczego danego departamentu. Zysk ten jest
wyliczany z jednej strony z uwzgldnieniem wartoci zebranych plonów i innych
przychodów uzyskanych w trakcie roku kalendarzowego oraz kosztów dziaalnoci
poniesionych w tym samym roku. W praktyce, redni zysk z hektara jest okrelany
z uwzgldnieniem kosztów ponoszonych przez dzierawców, tzn. z uwzgldnieniem
kwoty czynszu dzierawnego, jednake bez kosztów nieruchomoci. Aby zapewni
jednolito podatków, zysk ryczatowy z hektara powinien zosta wyliczony w taki
sposób, aby dane liczbowe okrelone w danym departamencie odpowiaday danym
liczbowym okrelonym w departamentach ssiadujcych w odniesieniu do podobnych
gruntów wykorzystywanych do produkcji rolnej. W przypadku upraw mieszanych,

mona wyróni, w departamencie lub regionie rolniczym, kilka kategorii, dla kadej
z nich jest okrelany redni zysk z hektara. W przypadku niektórych upraw
specjalistycznych, ryczat moe by wyliczany z uwzgldnieniem innych elementów
ni powierzchnia.
Zysk ryczatowy wacicieli i dzierawców gospodarstwa rolnego

Niezwykle istotne w przypadku ustalania zysku ryczatowego na potrzeby

opodatkowania ryczatem jest rozrónienie zysków waciciela gospodarstwa rolnego
oraz dzierawcy – osoby prowadzcej gospodarstwo rolne. I tak, jeeli osoba
prowadzca gospodarstwo rolne jest wacicielem gruntów i budynków nalecych do
gospodarstwa, dochody uzyskiwane z tych nieruchomoci, tzw. „renta gruntowa,
wchodz w skad zysku rolniczego podlegajcego opodatkowaniu. Zysk rolniczy
odpowiada cznej  kwocie renty gruntowej i dochodów pochodzcych zarówno
z pracy rolnika, jak i z innych róde zwizanych z prowadzeniem gospodarstwa
(bydo, sprzt). Jeeli natomiast osoba prowadzca gospodarstwo rolne jest
dzierawc, jej zysk rolniczy nie obejmuje renty gruntowej. Z drugiej strony jednak
opata za dzieraw jest uznawana za koszt obciajcy ten zysk. Rónica ta pomidzy
statusem osoby prowadzcej gospodarstwo rolne bdcej jego wacicielem i osoby
prowadzcej gospodarstwo rolne bdcej jego dzierawc wpywa na sposób
okrelenia zysków ryczatowych. Kadego roku, waciwe komisje okrelaj
bezporednio redni zysk podlegajcy opodatkowaniu dla dzierawcy, tzn. bez
doliczenia  kosztów obciajcych nieruchomoci, lecz z potrceniem redniego
czynszu dzierawnego brutto. W przypadku uprawy uytków rolnych wasnych, redni
zysk podlegajcy opodatkowaniu w imieniu waciciela prowadzcego gospodarstwo
uzyskuje si poprzez dodanie do zysku ryczatowego wyliczonego dla dzierawcy
„renty gruntowej”, szacowanej ryczatowo, w stosunku do kwoty,  która posuya za
podstaw podatku od nieruchomoci ustanowionego dla tych samych gospodarstw za
dany rok podatkowy.
Zysk ryczatowy w gospodarstwach upraw mieszanych

Celem uwzgldnienia rónic w zakresie produkcji rolnej pomidzy

gospodarstwami upraw mieszanych, wyrónia si, w ramach departamentu lub
kadego regionu rolniczego, kilka  kategorii, dla których powinien zosta okrelony
redni zysk z hektara. Gospodarstwa upraw mieszanych s klasyfikowane na kategorie
w zalenoci od dochodu katastralnego. Zysk ryczatowy z hektara jest zasadniczo
okrelany w stosunku do redniego dochodu katastralnego gospodarstwa. Jednake
redni dochód katastralny moe by korygowany, w poszczególnych wypadkach, przy
pomocy wspóczynników  korekty  koniecznych do uwzgldnienia rodzaju upraw, ich
rozmiarów i innych elementów, które, niezalenie od osoby prowadzcej
gospodarstwo, wpywaj na wyniki gospodarstwa. Administracja podatkowa moe co
roku, przed dniem 31 maja nastpujcym po roku podatkowym, poddawa
departamentalnej  komisji ds. podatków propozycje dotyczce w ten sposób
przewidzianych wspóczynników korekty.

Zysk ryczatowy dla gospodarstw prowadzcych produkcjĊ specjalistyczn

Produkcja specjalistyczna dotyczy gównie nastpujcych rodzajów upraw: ho-

dowli ptactwa, pszczelarstwa, hodowli ostryg, uprawy winoroli (z wyjtkiem przy-
padków, w których dziaalno ta jest wykonywana w ramach gospodarstwa o kierun-
ku upraw mieszanych), upraw owocowych, warzywnych, kwiatowych, szkóek rolin-
nych i grzybów. W przypadku tego rodzaju produkcji na podstaw wyliczenia zysków
ryczatowych moe si skada: redni zysk z hektara bd inne dane (w szczególnoci
produkowane iloci lub liczba jednostek produkcyjnych, takich jak pogowie zwierzt,
hektolitry wina itp.). W przypadku braku szczególnej taryfikacji danej uprawy lub
produkcji specjalistycznej w danym departamencie, osoba prowadzca gospodarstwo
rolne moe zosta opodatkowana bd wedug taryfy waciwej dla gospodarstwa
z uprawami mieszanymi, bd w oparciu o ryczat ustanowiony dla tych samych
upraw lub produkcji w departamencie obejmujcym ten sam typ produkcji. Jeeli
uprawa figuruje na licie produkcji o marginalnych rozmiarach w kraju, administracja
ma ponadto moliwo zastosowania ryczatu.

W przypadku zysków ryczatowych podstawa opodatkowania jest okrelana

przez  komisj departamentaln ds. podatków bezporednich i podatków od obrotu
bd, w przypadku odwoania lub braku decyzji, przez centraln  komisj ds. podat-
ków. Rola administracji polega gównie na przedstawieniu informacji pozwalajcych
komisjom okreli  kwot zysków zrealizowanych na poziomie redniego gospodarstwa
rolnego. W tym celu administracja sporzdza szczegóowe sprawozdanie finansowe dla
okrelonego gospodarstwa rolnego. Przedstawiciele gospodarstw rolnych mog sporz-
dzi równie takie samo sprawozdanie i przedoy je do zbadania komisjom departamen-
talnym lub komisji centralnej, celem nawizania dialogu midzy wszystkimi stronami
biorcymi udzia w tworzeniu ryczatowego zysku rolnego. Zadaniem administracji po-
datkowej jest coroczne przekazywanie  komisji departamentalnej, najpóniej do dnia 31
maja po roku podlegajcym opodatkowaniu, propozycji dotyczcych:

x ewentualnego podziau departamentu na regiony rolnicze, jeeli w ramach jed-

nego departamentu istniej rónice w dochodach. Liczba regionów w kadym
z departamentów jest bardzo róna;

x okrelenia kategorii gospodarstw upraw mieszanych w kadym rolniczym re-

gionie danego departamentu. Kategorie te s okrelane z uwzgldnieniem red-
niego dochodu katastralnego gospodarstw, z zastrzeeniem wspóczynników
korygujcych;

x okrelenia redniego zysku ryczatowego i czynszu dzierawnego z hektara. Dla

wszystkich upraw sporzdzane jest typowe sprawozdanie finansowe odpowia-
dajce gospodarstwom rednich rozmiarów charakterystycznych dla regionu,
prowadzonym w normalnych warunkach i objtym systemem ryczatu. Typowe
gospodarstwo rolne to gospodarstwo „statystyczne”, nie konkretne gospodar-
stwo, ale gospodarstwo, którego cechy odzwierciedlaj charakterystyczne ce-
chy rzeczywicie istniejcych w rejonie gospodarstw rolnych (rozmiar, struktu-

ra, wydajno, rodzaje produkcji). W przypadku specjalnych upraw, admini-
stracja poddaje komisji departamentalnej propozycje dotyczce rodzajów upraw
i gospodarstw, które powinny zosta poddane specjalnej ocenie. Dla kadej
z tych upraw lub kadego z tych gospodarstw jest sporzdzane sprawozdanie
ukazujce redni zysk uzyskany z kadego rodzaju uprawy lub hodowli;

x okrelenia uytków rolnych wspólnych, podziau zysku podlegajcego opodat-

kowaniu pomidzy oddajcym w dzieraw a dzierawc.

Celem zapewnienia jednolitoci ocen, dane liczbowe okrelone w danym

departamencie powinny odpowiada liczbom ustanowionym w departamencie
ssiadujcym dla gruntów o podobnych rozmiarach produkcji rolnej. Zysk ryczatowy
moe zosta pomniejszony w przypadku wystpienia zdarze o charakterze ogólnym,
takich jak grad, mróz, powód, szkody wyrzdzone w uprawach przez gryzonie,
upadek inwentarza ywego itp. W takich sytuacjach prawo podatkowe dopuszcza dwie
moliwoci wyliczenia tej formy zysku:

x w pierwszej z nich do wyliczenia zysku ryczatowego nie jest brana pod uwag

powierzchnia dziaek, na których zbiory, na skutek zdarze nadzwyczajnych zo-
stay utracone lub zmniejszone, tak e nie wystarczaj one na pokrycie kosztów
upraw. Przepis ten nie znajduje zastosowania, jeeli chodzi o okrelenie rednie-
go zysku ryczatowego z hektara w przypadku straty o charakterze ogólnym,

x druga moliwo pozwala na wniosek rolnika pomniejszy zysk ryczatowy

o kwot strat poniesionych w zbiorach lub inwentarzu ywym.

Z opodatkowania podatkiem ryczatowym wyczone s nastpujce dziaania:

sprzeda ywca rzenego, stowarzyszenia rolników, grupy lene utworzone po
1 stycznia 1997 roku, przychody z wynajmu pomieszcze, przychody ze sprzeday
biomasy i produkcji energii odnawialnej. Dziaania te objte s systemem ksigowoci
uproszczonej lub penej.
Sposób ustalenia podstawy opodatkowania (zysku ryczatowego)

Podstawa opodatkowania podatkiem ryczatowym ustalana jest w oparciu

o corocznie okrelony przychód szacunkowy podawany przez Ministerstwo Finansów.
Do ustalenia przychodu szacunkowego wykorzystuje si:

x zbiorow opat referencyjn waciw dla danego departamentu (z uwzgldnie-

niem rodzajów produkcji i struktury gospodarstw) zwan inaczej sta redni
jednostk. Opata ta jest róna dla rónych departamentów;

x indywidualne waciwoci gospodarstwa rolnego (ilo gruntów, liczba zwie-

rzt, ilo hektolitrów itp.).

Przychód szacunkowy oblicza si wg nastpujcej formuy:

Przychód ryczatowy = staa rednia jednostka x liczba indywidualnych waciwoci

gospodarstwa.

W przypadku wacicieli gospodarstw rolnych naley do przychodów ryczato-

wych doda kwot równ dochodowi katastralnemu z terenów danego gospodarstwa.
Jak wczeniej wspomniano, opodatkowaniu podlega zysk netto, który moe zosta
zmniejszony w przypadku powanych zdarze o charakterze katastroficznym (ulewne
deszcze, susza, choroby epidemiologiczne zwierzt), które mog doprowadzi do utra-
ty plonów lub mierci byda. Zmniejszenia te nie mog jednak prowadzi do cakowi-
tej redukcji zysku. System ryczatowy moe by stosowany przez wacicieli GAEC,
natomiast spóki inne ni GAEC nie mog z tego systemu korzysta. W przypadku
GAEC przychody rozkadaj si na liczb partnerów, a limity stosowania podatku ry-
czatowego prezentuje tabela 17.

Tabela 17. Limity stosowania podatku ryczatowego w zalenoci od liczby partnerów

w spóce GAEC (w euro)

Liczba partne-

rów

2 3

>=6

Limity ryczatowe

152 600

228 900

230 000

76 300 x 60% x

liczba partnerów

ródo: opracowanie wasne.

System podatku uproszczonego (rzeczywistego)

System uproszczony dotyczy rolników, którzy: dokonali swobodnego wyboru,

podlegaj normalnie systemowi ryczatowemu oraz z mocy prawa zostali objci t
form opodatkowania, tzn. tych, których rednia dochodów z dwóch poprzednich lat
przekracza 76 300 euro, nie przekraczajc jednoczenie 350 000 euro.

Rolnicy objci systemem uproszczonym podlegaj zasadom znajdujcym zasto-

sowanie w odniesieniu do podatku ogólnego, z zastrzeeniem oferowanej im moliwo-
ci dokonania wyceny zapasów wedug specjalnych zasad. Zasady rachunkowoci do-
tyczce okrelenia, oceny utraty wartoci poszczególnych skadników aktywów doty-
cz równie rolników podlegajcych systemowi uproszczonemu, jeeli ich wyniki s
okrelane na podstawie zasad przewidzianych w zakresie zysków przemysowych
i handlowych. Rolnicy objci systemem uproszczonym podlegaj znacznie uproszczo-
nym wymogom sprawozdawczoci w stosunku do wymogów dotyczcych rolników
podlegajcych normalnemu systemowi podatku ogólnego.
Specjalna deklaracja dotyczca zysków rolniczych
Rolnicy objci systemem uproszczonym powinni sporzdza swoje deklaracje na spe-
cjalnych drukach, wg wzoru 2139. Deklaracja ta dostosowana do rolniczego planu
kont zawiera tabel rodków trwaych i amortyzacji oraz, w informacji dodatkowej,
uproszczony rachunek wyniku finansowego i uproszczony bilans, zestawienie rezerw i wy-
kaz rezerw niepodlegajcych odliczeniu. Miejsce, forma i termin skadania deklaracji nr 2139,
jak równie warunki kontroli i groce sankcje s takie same, jak w przypadku rzeczywistego
podatku ogólnego.

System podatku ogólnego – rzeczywistego

System podatku ogólnego – normalnego znajduje zastosowanie z mocy prawa

w odniesieniu do rolników (indywidualnych lub spóek i grup producentów rolnych
podlegajcych opodatkowaniu podatkiem dochodowym), których rednia przychodów
za dwa lata poprzedzajce rok podatkowy przekracza 350 000 euro. Moe by on rów-
nie stosowany na zasadzie wyboru, w odniesieniu do rolników podlegajcych nor-
malnie systemowi ryczatu, cznie z tymi, których ryczat zosta wypowiedziany
przez administracj, jak równie do rolników podlegajcych normalnie systemowi
uproszczonemu. W przypadku tego systemu, zysk podlegajcy opodatkowaniu jest
okrelany wedug zasad bardzo bliskich zasadom stosowanym w odniesieniu do przed-
sibiorstw przemysowych i handlowych. Jest to zysk netto równy rónicy pomidzy
przychodami brutto gospodarstwa rolnego a ponoszonymi przez nie kosztami. Naley
jednak doda, e tak wyliczony zysk rolniczy, w niektórych przypadkach, podlega
opodatkowaniu wycznie po zastosowaniu specjalnych ulg lub odlicze. Rolnicy pod-
legajcy systemowi zysku rolniczego (rzeczywistego – normalnego) podlegaj ponadto wyma-
ganiom dotyczcym skadania stosownych deklaracji podatkowych i prowadzenia rachunko-
woci podobnym do tych, którymi objci s handlowcy i przemysowcy. W takiej sytuacji,
przedsibiorcy rolni podlegajcy Ogólnemu Planowi Kont zobowizani s stosowa
zasady rachunkowoci i podatkowe dotyczce okrelenia i wyceny kosztu wytworze-
nia aktywów i utraty wartoci poszczególnych skadników rzeczowych aktywów trwa-
ych. Dotyczy to równie przedsibiorstw,  którzy zdecydowali si na sporzdzanie
swoich sprawozda finansowych w oparciu o przepisy Ogólnego Rolniczego Planu
Kont. Rzeczywisty zysk rolniczy jest okrelany i opodatkowany zgodnie z ogólnymi
zasadami stosowanymi w odniesieniu do przedsibiorstw przemysowych i handlo-
wych, z zastrzeeniem niektórych urzdze, uwzgldniajcych szczególne przeszkody
i uwarunkowania produkcji, okrelonych w dekrecie o rachunkowoci. Zysk rolników,
którzy nie przystpili do koncesjonowanego centrum zarzdzania i nie korzystaj
z usug zawodowego eksperta  ksigowego zatwierdzonego przez administracj, jest
powikszany o 25%. Cechy i szczególne przeszkody w obliczaniu zysków rzeczywi-
stych dla produkcji rolnej s nastpujce: niski poziom obrotów w stosunku do zain-
westowanego kapitau, co przejawia si powolnym obrotem kapitau, wyjtkowo dua
liczba skadników bilansu niepodlegajcych amortyzacji: fundusze rolne, nieruchomo-
ci gruntowe niezabudowane, nieruchomoci gruntowe trwale zajte pod urzdzenia
melioracji, udziay spódzielni i spóki zbiorowych interesów rolnych (SICA – Societe
d'intérêt collectif agricole), dua nieregularno uzyskiwanych dochodów.

Rolnicy mog dowolnie wybra dat zakoczenia roku obrotowego. Nawet je-

eli w cigu roku nie zosta sporzdzony aden bilans, podatek powinien zosta usta-
nowiony. Dotyczy on wyników uzyskanych od czasu zakoczenia poprzedniego roku
obrotowego (lub, w przypadku nowego przedsibiorstwa podlegajcego opodatkowa-
niu podatkiem dochodowym, od pocztku istnienia gospodarstwa rolnego) do dnia
31 grudnia biecego roku. Podatnik powinien oszacowa zyski roku obrotowego
koczce si w tym dniu.

Obowizki rolników

Rolnicy podlegajcy opodatkowaniu w oparciu o zysk rzeczywisty powinni:

prowadzi ksigowo, wypeni specjaln deklaracj, prowadzi, zachowa i przed-
stawi urzdnikom administracji dokumentacj ksigow wraz z zacznikami po-
twierdzajc prawidowo deklarowanych przez nich wyników.
Na dokumentacj ksigow skadaj si nastpujce dokumenty:

x ksiga dzienna (gówna). Administracja zakada równie prowadzenie ksigi

dziennej w postaci ksigowania wpywów i wydatków (nalenoci i zobowi-
zania spisane na koniec roku obrotowego) wycznie w ramach uproszczonej
rachunkowoci przewidzianej dla rolników podlegajcych rzeczywistemu sys-
temowi uproszczonemu. Dopuszcza ona równie ksigowania, na koniec dnia,
sprzeday detalicznej i usug wiadczonych osobom fizycznym, jeeli ich war-
to jednostkowa nie przekracza 76 euro;

x ksiga spisu inwentarza (inwentarzowa);
x faktury i inne dowody ksigowe dotyczce przychodów, wydatków (zakupy,

koszty) i zapasów. Kontrahenci gospodarstw rolnych podlegajcy opodatkowa-
niu VAT mog wystawia faktury dla tych gospodarstw. Kopie tych dokumen-
tów powinny by traktowane jako dowód;

x specjalna deklaracja dochodów: powinna by okazywana przez rolników, jeeli

zostan spenione warunki opodatkowania w systemie rzeczywistego zysku.
Administracja nie wysya wczeniej adnych zawiadomie;

x deklaracja wyniku jest sporzdzana na specjalnym druku nr 2143. Doczana

jest do niej seria tabel (tabele ksigowe i tabele podatkowe). Niezalenie od da-
ty zakoczenia roku obrotowego, roczna deklaracja wyników i dokumenty sta-
nowice zaczniki powinny by wypenione najpóniej drugiego dnia robocze-
go poczwszy od 1 maja. Zasadniczo administracja przyznaje dodatkowy ter-
min pitnastu dni (dwa tygodnie) na przekazanie dokumentów w formie elek-
tronicznej. Deklaracje s weryfikowane bd pod ktem dokumentów wype-
nianych raz do roku, bd po przeprowadzeniu analizy pod ktem ksigowym
na miejscu. Abstrahujc od sytuacji oceny zysku dokonanej z urzdu, admini-
stracja powinna, jeeli chce ona dokona korekt, wszcz postpowanie o cha-
rakterze kontradyktoryjnym.

Przygotowywane zmiany w zakresie opodatkowania rolnictwa

Obecnie rzd francuski zastanawia si nad przeprowadzeniem gruntownych

zmian w systemie ryczatowym w kierunku jego urealnienia. Proponuje si, aby sys-
tem by oparty na obrotach rzeczywistych, które mogyby by obniane o atwo iden-
tyfikowalne wydatki, takie jak: pace, skadki socjalne, koszty ksigowoci oraz stay,
ryczatowy zestaw opat liczony jako procent od realnego obrotu.
Próba syntezy

Wybór formy opodatkowania ma niewtpliwie znaczcy wpyw na wysoko

odprowadzanych podatków. Niejednokrotnie dochód obliczony w systemie rachunko-
woci uproszczonej moe by niszy lub wyszy ni obliczony w systemie rachunko-

woci penej. Wpyw na to ma typ i wielko gospodarstwa. Z bada prowadzonych
przez OECD wynika, e dochód ryczatowy jest niszy ni dochód obliczony w ra-
mach systemu rachunkowoci. Dla rolników zarabiajcych 20 000 euro, deklarowane
dochody do opodatkowania stanowi ok. 7% dochodów obliczanych w ramach ra-
chunkowoci rolnej. Te znacznie nisze dochody do opodatkowania w systemie ry-
czatowym, jak równie niskie koszty administracyjne, s gównym powodem wyboru
tego systemu. Bardzo czsto w systemie ryczatowym pojawia si niedoszacowanie
dochodu podatkowego, bowiem dotacje unijne wliczane s do dochodów rzeczywi-
stych i nie maj wpywu na wysoko dochodów szacunkowych. Natomiast dochód
z prowadzenia dziaalnoci lenej jest opodatkowany w ramach systemu ryczatowego
i zaley od ustalonej wartoci ziemi, która jest bardzo niska.

Naley podkreli, e w poszczególnych latach w ramach ewolucji systemów

podatkowych wystpoway liczne specyficzne rozwizania i zasady, które odpowiada-
y pojawiajcym si potrzebom i problemom. Nie naley zapomina, e punktem wyj-
cia rzeczywistego systemu podatku ogólnego by dzie 1 stycznia 1972 r. i od tego
czasu wprowadzono do tego systemu wiele zmian.

2.1.4.

System opodatkowania rolnictwa w Hiszpanii

Charakterystyka rolnictwa w Hiszpanii

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Hiszpanii wynosia 989 800. Te

podmioty prowadziy dziaalno na ponad 23,75 mln ha uytków rolnych, co stano-
wio 46,9% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 67,4% gospodarstw charaktery-
zowao si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wynikao z rodzin-
nego charakteru wielu podmiotów. Warto zwróci uwag na fakt, e gospodarstwa
o areale 100 ha i powyej stanowiy jedynie 5,2% jednostek rolniczych. Przecitne
gospodarstwo prowadzio dziaalno na areale ponad 23 ha uytków rolnych. Z pro-
dukcj w gospodarstwach rolniczych w 2010 roku zwizanych byo 889 tys. penoza-
trudnionych (AWU), co stanowio zaledwie 1,9% ludnoci kraju (47 200 tys. miesz-
kaców). Wynikao to z faktu, e znaczna cz siy roboczej na wsi znalaza zatrud-
nienie w sektorze usug. Liczba zwierzt gospodarskich wynosia 14 831 tys. jedno-
stek przeliczeniowych (LU). Wystpujcym, dosy dotkliwym problemem w rolnic-
twie hiszpaskim jest saba jako uytków rolnych, co w rezultacie prowadzi do regu-
larnego stosowania zabiegów nawadniania. Gospodarstwa rolnicze w Hiszpanii s wy-
specjalizowane w produkcji owoców cytrusowych, warzyw, zbó (przede wszystkim
pszenicy i jczmienia), oliwy, a take winogron. Podstawowymi formami organizacyj-
nymi w sektorze rolnym s wielkoobszarowe latyfundia (szczególnie w poudniowej
czci Hiszpanii) i niewielkie, rodzinne gospodarstwa przyzagrodowe (gównie w pó-
nocnej i pónocno-zachodniej czci tego pastwa).
Rodzaje podatków obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa w Hiszpanii wchodz nastpujce

rodzaje podatków:

x podatki dochodowe: podatek dochodowy, podatek korporacyjny, podatek od

nabycia kapitau,

x podatki majtkowe: podatek gruntowy, podatek od spadków i darowizn, poda-

tek od przeniesienia praw wasnoci, podatek od wartoci majtku netto, opata
skarbowa,

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza.

Jako obcienia o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa

opaty za korzystanie ze rodowiska (przede wszystkim zwizane ze zuyciem energii
i wody gruntowej), bardzo czsto o charakterze podatków lokalnych.

Naley wspomnie, e zaledwie ok. 4% gospodarstw rolniczych miao osobo-

wo prawn, a dominujc rol odgryway rodzinne podmioty. Implikuje to wniosek,
e dominujc rol w opodatkowaniu rolnictwa odgrywa podatek dochodowy od osób
fizycznych.

Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym jest dochód rezyden-

ta, rozumiany jako dochód wypracowany (pochodzcy z wynagrodze, dziaalnoci
gospodarczej i wykonywania usug profesjonalnych) i tzw. dochód pasywny (obejmu-
jcy otrzymane dywidendy, odsetki, a take zyski kapitaowe).

Przedmiotem opodatkowania w podatku korporacyjnym jest zysk podatko-

wy, rozumiany jako zysk ksigowy, z uwzgldnieniem przychodu i kosztów podatko-
wych, nieuwzgldnianych w sprawozdawczoci finansowej przedsibiorstwa.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Hiszpaski system legislacyjny nie dysponuje oddzielnymi aktami prawnymi

dotyczcymi opodatkowania dziaalnoci rolniczej, a wszelkie uregulowania dotyczce
rolnictwa mieszcz si w aktach „ogólnych”. Pewn specyfik systemu hiszpaskiego,
wynikajc z podziau pastwa na 17 wspólnot autonomicznych, jest regionalne zró-
nicowanie przepisów podatkowych. Przykadowo, znaczn autonomi w zakresie sta-
nowienia prawa podatkowego maj regiony Nawarry i Kraju Basków (z decydujc
rol regionalnych organów wadzy wykonawczej, Guizpoca, Vizcaya i Alava).
W przypadku pozostaych regionów, na podstawie uregulowa centralnych rzd regio-
nów moe w ograniczonym zakresie podnie stawk podatkow (np. maksymalnie
o 4 p.p.). Oprócz ogólnych uregulowa w zakresie zasad ordynacji podatkowej, orga-
nizacji administracji skarbowej, zawartych w ustawie Ley General Tributaria 58/2003,
zasady regulujce kwestie podatków PIT i CIT s obecne w ustawach, odpowiednio
Impuesto Sobre la Renta de las Personas Fisicas i Impuesto Sobre Sociedades. Poda-
tek dochodowy jest regulowany za pomoc dwóch schematów podatkowych: (1) sys-
tem centralny, (2) system dla regionów autonomicznych. Do ustaw zaczone s roz-
porzdzenia wykonawcze, a take komentarze, publikowane m.in. na stronie interne-
towej hiszpaskiego organu administracji skarbowej. Hiszpaskie organy administracji
skarbowej publikuj corocznie wersj ustawy, aktualnie obowizujc dla danego roku
podatkowego.

Metody ustalania dochodu podatkowego

Dochód podlegajcy opodatkowaniu (w podatku dochodowym) jest podzielony

na cztery kategorie, w zalenoci od róda pochodzenia przychodów podatkowych:
dochód z pracy, dochód z dziaalnoci gospodarczej (w tym z dziaalnoci rolniczej),
zyski kapitaowe, dochód uzyskany m.in. ze wiadcze rolniczych spódzielni produk-
cyjnych i grup producenckich.

Dla celów podatkowych zagregowany dochód podatnika, pochodzcy z rónych

róde, jest podzielony na „specjaln” (obejmujcy zyski i ze zbycia aktywów)
i „zwyk” podstaw opodatkowania (róne rodzaje dochodów), która moe by
zmniejszana o róne odliczenia i ulgi. Naley wspomnie, e „zwyka” podstawa
opodatkowania jest opodatkowana za pomoc stawek progresywnych.

Przedmiotem opodatkowania w podatku korporacyjnym, którego patnikami

jest, co wczeniej ju wspomniano, jedynie 4% gospodarstw rolniczych, s zyski po-
datkowe, rozumiane jako przychody podatkowe pomniejszone o koszty ich uzyskania.
W rzeczywistoci zysk netto z rachunku zysków i strat podlega korektom wedug pra-
wa podatkowego. Uzyskane dywidendy nie s przedmiotem opodatkowania odrbnym
podatkiem, ale wczane jako skadnik zysków podatkowych. Do kosztów uzyskania
przychodu wczane s m.in. kwoty podatku od wartoci nieruchomoci i opaty lokal-
ne. Podobnie jak w wikszoci europejskich systemów podatkowych, kategoria kosz-
tów uzyskania przychodu nie obejmuje kar skarbowych, administracyjnych, a take
udzielonych darowizn.
Stawki podatkowe

W przypadku podatku dochodowego obowizuje progresywny system stawek

podatkowych (tabela 18). Naley zwróci uwag, e oprócz centralnego podatku do-
chodowego od 2011 r. wprowadzono w regionach (Andaluzja, Katalonia, Astuarias,
Kantabria i Ekstramadura) lokalne obcienia fiskalne, uzalenione od wysokoci do-
chodu podatkowego. W efekcie, rzeczywiste stawki podatku dochodowego s o 1-3
punkty procentowe wysze ni te, które zawarte s w uregulowaniach podatkowych.
Ponadto, wystpuje kwota dochodu z dywidendy, zwolniona od podatku, w wysokoci
1500 euro. W przypadku podatku korporacyjnego zostaa ustalona liniowa stawka po-
datkowa, na poziomie 30%.

Tabela 18. Stawki podatkowe – podatek dochodowy, rok podatkowy 2012

Przedzia dochodu (euro)

Stawka podatkowa (%)

Do 17 007

24,75

17 007,1 – 33 007

33 007,1 – 53 407

53 407,1 – 120 000

120 000,1 – 175 000

175 000,1 – 300 000

Powyej 300 000

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych LEI (w oparciu o EU-FADN).

Przyjto, e kwota wolna od podatku wynosi 5151 euro rocznie. W przypadku

osób powyej 65 roku ycia, a take niepenosprawnych, kwota zostaje podwyszona.
Dodatkowo, wystpuje moliwo odliczenia od sumy dochodów 40% przychodów
podatkowych z pracy (do 300 000 euro rocznie), uzyskiwanych nieregularnie przez
okres powyej 2 lat. W systemie ulg podatkowych, odnoszcych si do podatku do-
chodowego, wystpuj równie ulgi, zwizane z nabyciem nieruchomoci mieszkal-
nych (15%, z ograniczeniem kwotowym), a take udzielaniem darowizn (10%, z ogra-
niczeniem kwotowym).
Preferencje dla rolników i wsparcie sub publicznych

W opodatkowaniu dziaalnoci rolniczej dopuszczalne s trzy metody szacowa-

nia dochodu rolniczego:

x okrelanie tzw. dochodu bezporedniego – tylko w przypadku ewidencji ksi-

gowej, tzw. dochód bezporedni stanowi rónic midzy przychodami podat-
kowymi a udokumentowanymi wydatkami (zgodnie z zasad memoriaow),

x okrelenie tzw. szacunkowego dochodu bezporedniego – wymagane jest pro-

wadzenie tzw. uproszczonej ksigowoci,

x ustalanie dochodu rolniczego z zastosowaniem wspóczynników (metoda naj-

bardziej uproszczona).

Pierwsza z wyej wymienionych metod ma zastosowanie w gospodarstwach rolni-

czych, których roczny obrót jest wyszy ni 600 000 euro, jednak moe by opcjonalnie
stosowana przez pozostae gospodarstwa.

Do kategorii przychodów podatkowych naley zaliczy: przychody ze sprzeday ar-

tykuów rolniczych, dotacje zewntrzne (w tym patnoci w ramach WPR), odszkodowania
uzyskane od towarzystw ubezpieczeniowych (ubezpieczenia produkcji rolniczej).

Katalog kosztów uzyskania przychodu obejmuje m.in.: koszty nabycia materiaów,

wydatki dotyczce wynagrodze, usug zewntrznych, wydatki zwizane z dodatkowymi
wiadczeniami dla pracowników, wczajc patnoci skadek na ubezpieczenia spoeczne,
zapomogi dla zwalnianych pracowników, wydatki finansowe, obejmujce pacone odsetki od
kredytów/poyczek, zwizanych z dziaalnoci, prowizje zwizane z niektórymi operacjami
finansowymi, podatki lokalne (w tym podatek od wartoci nieruchomoci), odpisy amortyza-
cyjne, niektóre rezerwy.

Szacunkowy dochód rolniczy moe by ustalany jedynie w sytuacji, gdy do-

chód gospodarstwa nie przekracza 600 000 euro rocznie. Rezygnacja z metody okre-
lenia tzw. szacunkowego dochodu bezporedniego wie si z koniecznoci stoso-
wania penej ewidencji ksigowej. W systemie uproszczonej ewidencji ksigowej
stawki amortyzacyjne s ustalane odgórnie, wedug ustale prawa podatkowego, ist-
niej ponadto ograniczone moliwoci traktowania rezerw jako kosztu uzyskania
przychodu. Najbardziej uproszczona metoda ustalania dochodu rolniczego, tzn. z wy-
korzystaniem wspóczynników, moe by stosowana przez podmioty, prowadzce
dziaalno rolnicz, których: (1) roczny obrót z prowadzenia dziaalnoci gospodar-
czej nie przekracza 450 000 euro, w tym z rolnictwa – 300 000 euro, (2) warto
sprzedanych towarów i materiaów nie przekracza 300 000 euro rocznie. Naley za-

znaczy, e podatnik ubiegajcy si o zastosowanie uproszczonej metody ustalania
dochodu rolniczego (za pomoc wspóczynników) powinien stosowa j w nieprze-
rwany sposób co najmniej 3 lata. Metoda ustalania dochodu rolniczego za pomoc
wspóczynników obejmuje:

x zsumowanie wszystkich przychodów ze sprzeday i dotacji;
x pomnoenie sumy przychodów i dotacji przez tzw. indeks zysku (w przypadku

dziaalnoci rolniczej od 0,23 do 0,56), uzalenionego od rentownoci danego
typu gospodarstwa;

x odliczanie 35% kosztów zuycia rolniczego oleju napdowego;
x odliczenie kosztów amortyzacji aktywów zarówno materialnych, jak i niemate-

rialnych;

x pomnoenie uzyskanej sumy przez tzw. wspóczynnik korygujcy (tabela 19),

jeli dziaalno gospodarcza spenia okrelone warunki, m.in. wykorzystanie
co najmniej 1/3 kapitau produkcyjnego i pracy siy roboczej, nabycie paszy na
utrzymanie zwierzt gospodarskich; zastosowanie ekologicznych metod produkcji rol-
niczej.

Tabela 19. Wspóczynniki korygujce, w zalenoci od udziau kosztów wynagrodze

(pracy najemnej) w koszach ogóem prowadzenia dziaalnoci rolniczej

Udzia kosztów wynagrodze [%]

Wspóczynnik korygujcy [%]

10-20 0
20-30 14-42
30-40 42-45
40 i powyej

ródo: opracowanie wasne.

Jeli uytki rolne s dzierawione, wspóczynnik korygujcy na poziomie 0,9 jest

odnoszony jedynie do produkcji rolinnej z czci dzierawionej. Kiedy wicej ni poo-
wa paszy dla byda jest nabywana od dostawców, przyjmowany jest wspóczynnik kory-
gujcy 0,75 (w przypadku intensywnej produkcji rolniczej – 0,95). Ustalenia prawa po-
datkowego dopuszczaj ponadto: uwzgldnienie strat nadzwyczajnych, zwizanych z wy-
stpieniem katastrof naturalnych. Szacowany dochód moe by zmniejszony o 40% wy-
sokoci nieregularnie otrzymywanych przychodów podatkowych. Dodatkowo, do docho-
du rolniczego wczane s dotacje do inwestycji rzeczowych, rekompensaty za zaprzesta-
nie prowadzenia dziaalnoci gospodarczej, a take za prawa ekonomiczne o nieokrelo-
nym okresie trwania. Szczegóowy sposób ustalania dochodu rolniczego, z uwzgldnie-
niem wspóczynników korygujcych, przedstawiono w tabeli 20.

Warto zwróci uwag na fakt, e wedug danych EU-FADN przecitny roczny

dochód gospodarstwa rolniczego w okresie 2001-2004 wynosi 21 490 euro. Uprosz-
czone ustalanie dochodu rolniczego z wykorzystaniem wspóczynników byo bardziej
korzystne ni ustalenie tzw. bezporedniego dochodu gospodarstwa, z uwzgldnieniem
penej ewidencji ksigowej. Nieliczne obowizki administracyjne rolników, stosuj-
cych najbardziej uproszczon metod ustalania dochodu rolniczego, obejmuj m.in.

ewidencj skadników majtku gospodarstwa, prowadzenie rejestrów przychodów
i rozchodów (podobnie jak w ksidze przychodów i rozchodów w Polsce).

Tabela 20. Przykady szacowania dochodów rolniczych (euro) z uwzgldnieniem

wspóczynników korygujcych

Kategorie podatkowe

Minimalny

wspóczynnik

korygujcy (0,23)

Maksymalny

wspóczynnik

korygujcy (0,56)

(1)

Przychody (cznie z subsydiami)

44 911

(2)

Wspóczynnik korygujcy 0,23

0,56

(3)

= (1) x (2)

Przychody x wspóczynnik korygujcy

10 329

25 150

(4)

35% kosztów oleju napdowego, wykorzystanego w prowa-

dzeniu dziaalnoci rolniczej

brak danych

(5)

Amortyzacja

2088 2088

(6)

15% kosztów nawozów

281

(7)

= (3) – [(4)+(5)+(6)]

Dochód rolniczy „wyjciowy”

7961 22

782

(8)

= (7) x 0,9

Dochód, skorygowany – korekta ze wzgldu na koszty zatrud-
nienia pracowników (0,9)

7165 20

503

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych LEI (w oparciu o EU-FADN).

Dotacje unijne s opodatkowane w ramach wszystkich trzech metod ustalania

dochodu rolniczego. W przypadku osób rezygnujcych z dziaalnoci rolniczej, tylko
60% uzyskanych dotacji jest wliczanych do dochodu. W metodach ustalania tzw. do-
chodu bezporedniego istnieje moliwo nieuwzgldniania dotacji w przypadku wy-
stpienia chorób zwierzt w gospodarstwie.

Strata podatkowa moe by przenoszona na cztery kolejne lata podatkowe. Bez

wzgldu na metod ustalania dochodu rolniczego, w przypadku uzyskiwania nieregu-
larnych dochodów, istnieje moliwo opodatkowania 60% dochodu, który moe
obejmowa dotacje na inwestycje rzeczowe (w aktywa, niepodlegajce odpisom amor-
tyzacyjnym), zwroty, rekompensaty zwizane z zawieszeniem dziaalnoci rolniczej.

Odpisy amortyzacyjne ustalane s na podstawie okresu uytkowania skadnika

majtkowego, przede wszystkim rzeczowych aktywów trwaych (z wyjtkiem grun-
tów) oraz wartoci niematerialnych i prawnych. Uregulowania prawa podatkowego
pozwalaj na wykorzystanie jedynie dwóch metod amortyzacji: liniowej (proporcjo-
nalnej) oraz degresywnej (z wyjtkiem budynków). Ustalenia podatkowe zawieraj
dopuszczalne przedziay stawek amortyzacyjnych dla odpowiednich kategorii majt-
kowych, przykadowo: budynki, budowle przemysowe – 1,47-3%, samochody do-
stawcze, osobowe – 7,14-16%.

Prawa do produkcji podlegaj wycenie, jeli zostay nabyte w warunkach trans-

akcji rynkowej. Implikuje to fakt, e kiedy s one sprzedawane, wygenerowany zysk
(a waciwie pozostay przychód operacyjny, w wietle polskiego prawa bilansowego)
podlega opodatkowaniu. Prawa do produkcji rolniczej mog by amortyzowane staw-
k 10%. Naley wspomnie, e w najbardziej uproszczonej metodzie ustalania docho-
du rolniczego dotacje stanowi element przychodów podatkowych.

Przygotowywane zmiany w zakresie opodatkowania

Celem proponowanej zmiany uregulowa podatkowych w zakresie podatku

korporacyjnego jest zwikszenie transparentnoci skadanych zezna podatkowych,
tak aby wczy dochody ukrywane (nieudokumentowane). Postulowane s ograni-
czenia dotyczce odlicze kosztów finansowych, a take zmiany zasad amortyzacji
(w celach podatkowych). Zmiany w zakresie podatku dochodowego dotycz zawe-
nia katalogu ulg podatkowych i zwikszenia efektywnej stawki podatkowej podatku
dochodowego. Od 2013 roku planowana jest rezygnacja z moliwoci odliczenia pa-
conych odsetek od kredytów mieszkaniowych.
Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe

Rok podatkowy w hiszpaskim systemie podatkowym obejmuje rok kalenda-

rzowy. W podatku dochodowym podatnicy, których dochód z pracy przekroczy 22
000 euro, s zobligowani do zoenia zeznania podatkowego w cigu 6 miesicy od
zakoczenia danego roku podatkowego. Kara za nieprawidowoci zwizane z wype-
nieniem zeznania podatkowego (poza uchylaniem si od pacenia nalenego podatku)
ma charakter ryczatowy: zostaa ustalona w wysokoci 200 euro. W przypadku podat-
ku korporacyjnego rok podatkowy pokrywa si z rokiem bilansowym. Rok podatkowy
nie zawsze obejmuje 12 miesicy. Zeznania podatkowe CIT powinny by zoone
w cigu 6 miesicy i 25 dni od zakoczenia danego roku podatkowego. Patnicy po-
datku korporacyjnego s zobligowani do pacenia trzy razy w roku zaliczek podatko-
wych (w kwietniu, padzierniku i grudniu). Podobnie jak w przypadku podatku do-
chodowego, zostaa ustalona zryczatowana kara skarbowa w wysokoci 200 euro.
Kary wynikajce z niedopaty nalenego podatku korporacyjnego wahaj si od 50 do
150% kwoty nalenego podatku. Hiszpaskie organy administracji skarbowej mog,
na prob zainteresowanego podatnika, udziela wicych prawnie interpretacji pra-
wa podatkowego.
Próba syntezy

Dominujcym obcieniem fiskalnym w systemie opodatkowania rolnictwa jest

podatek dochodowy. Warto zwróci uwag na fakt, e ustawodawca ze wzgldu na
znaczn grup rodzinnych niskotowarowych gospodarstw rolniczych wprowadzi
moliwo uproszczonego ustalania dochodu rolniczego, tzn. z wykorzystaniem
wspóczynników korygujcych. W metodzie ustalania bezporedniego dochodu rolni-
czego ewidencja podatkowa wymaga rejestrowania przez rolników przychodów
i kosztów podatkowych, zgodnie z zasad kasow.

2.1.5.

System opodatkowania rolnictwa w Polsce

Charakterystyka rolnictwa w Polsce

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Polsce wynosia 1 506 600. Te

podmioty prowadziy dziaalno na ponad 14,45 mln ha uytków rolnych, co stanowi-
o 46,2% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 77,4% gospodarstw charakteryzo-
wao si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wynikao z obecnoci
wielu niskotowarowych gospodarstw rodzinnych, uzyskujcych równie dochód

z dziaalnoci pozarolniczej. Warto zwróci uwag na fakt, e gospodarstwa o areale
100 ha i powyej stanowiy jedynie 0,6% podmiotów rolniczych, co wskazuje na nie-
wielki stopie koncentracji produkcji rolniczej. Przecitne gospodarstwo prowadzio
dziaalno na areale ponad 10 ha uytków rolnych. Silniejsze rozdrobnienie gospo-
darstw rolniczych mona zaobserwowa na poudniu oraz w poudniowo-wschodniej
czci kraju, podczas gdy wiksza koncentracja uytków rolnych wystpuje w rejo-
nach pónocnych. Z produkcj w gospodarstwach rolniczych w 2007 r. zwizanych
byo 1 897,2 tys. penozatrudnionych (AWU), co stanowio ponad 5,0% ludnoci kraju
(38 184 tys. mieszkaców

). Wynikao to z faktu, e znaczna cz siy roboczej na

wsi znalaza zatrudnienie w sektorze usug. Wskanik Giniego, wyraajcy nierów-
nomierno w dystrybucji dochodów ludnoci, ksztatowa si na poziomie 31,1%
i by o 0,8 punktów procentowych niszy ni na obszarze EU-27 (tj. 30,3%). Pogowie
zwierzt gospodarskich ksztatowao si na poziomie 10 377 tys. jednostek przelicze-
niowych (LU). rednio, w strukturze towarowej produkcji rolniczej w Polsce domi-
nowaa produkcja zwierzca, gównie ywca wieprzowego (31%) i mleka (32%). Je-
dynie tzw. wielkoobszarowe przedsibiorstwa rolnicze (o areale powyej 100 ha) byy
wyspecjalizowane w produkcji rolinnej

. Wedug danych FADN w 2010 roku go-

spodarstwa o typie mieszanym (T8) stanowiy cznie 60,8% próby gospodarstw towa-
rowych, gospodarstwa wyspecjalizowane w chowie krów mlecznych – 11,9%, nato-
miast podmioty rolnicze o typie: uprawy polowe (T1) – 8,0%

Rodzaje podatków obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa wchodz nastpujce rodzaje podatków

x podatki dochodowe: podatek dochodowy od osób fizycznych

(PIT), podatek do-

chodowy od osób prawnych

(CIT),

x podatek rolny

United Nations Demographic Yearbook 2009-2011, s. 716.

W. Zitara, WewnĊtrzne uwarunkowania rozwoju polskiego rolnictwa. Roczniki Nauk Rolniczych

2008, Seria G, Tom 94, Zeszyt 2, s. 89.

L. Goraj, S. Mako, D. Osuch, R. Ponka, Wyniki standardowe uzyskane przez gospodarstwa rolne

uczestniczce w Polskim FADN w 2010 roku. CzĊ I. Wyniki standardowe. IERiG-PIB, Warszawa
2011, s. 53.

R. Przygodzka, Fiskalne instrumenty wspierania rolnictwa – przyczyny stosowania, mechanizmy

i skutki. Wydawnictwo Uniwersytetu w Biaymstoku, Biaystok 2006.

Przyjto nazw wykorzystywan w polskim prawie podatkowym, cho w opracowaniu zastosowa-

no konwencj w zakresie nazewnictwa podatków.

W opracowaniu przyjto konwencj co do nazewnictwa rodzaju podatków, rezygnujc z nazw wy-

stpujcych w Polsce podatków: dochodowego od osób fizycznych (PIT) oraz osób prawnych (CIT),
nazywanego w literaturze zagranicznej podatkiem korporacyjnym. W odniesieniu do rolnictwa istotne
znaczenie odgrywa podatek dochodowy od osób fizycznych dla dziaów specjalnych. Por. M. Jarosie-
wicz, K. Kozikowska, Prawo rolne, WoltersKluwer, Warszawa 2007, s. 48-49.

Przynaleno podatku rolnego do okrelonej kategorii podatków pozostaje nadal kwesti dysku-

syjn. G. Szczodrowski i R. Przygodzka wczaj ten podatek do grupy podatków majtkowych.
Z kolei, J. Maecki i Ministerstwo Finansów traktuj podatek rolny jako rodzaj obcienia lokalnego.
Wydaje si stosowne przyjcie stanowiska, e podatek rolny, w formie przyjtej w polskim prawie
podatkowym, ma charakter mieszany: jako obcienie, z jednej strony, z tytuu posiadania majtku

x podatki majtkowe: podatek od nieruchomoci, podatek leny

, podatek od

spadków i darowizn, podatek od rodków transportowych, podatki od czynnoci
cywilnoprawnych.

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza.

Jako obcienia o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa

opaty za korzystanie ze rodowiska, a take skadki socjalne, w tym skadki KRUS.
Naley wspomnie, e rolnicy s równie patnikami niektórych opat o charakterze
lokalnym, w tym objci s opat od posiadania psów i opat targow.

Przedmiotem opodatkowania w podatku rolnym jest liczba hektarów przeli-

czeniowych

gospodarstwa rolnego, za które uwaa si, wycznie dla celów podat-

kowych, obszar uytków rolnych, lasów i gruntów lenych, gruntów pod stawami oraz
zabudowaniami zwizanymi z prowadzeniem tego gospodarstwa o cznej powierzch-
ni przekraczajcej 1 ha lub o powierzchni uytków rolnych przekraczajcych 1 ha
przeliczeniowy

. Naley tu zwróci uwag na dosy istotn zmian przepisów w za-

kresie przedmiotu opodatkowania: do 2003 r. podatkiem rolnym objte byy jedynie
gospodarstwa rolne. W konsekwencji, grunty klasyfikowane rolne, ale niewchodzce
jako cz funkcjonalna gospodarstwa rolniczego, podlegay jedynie podatkowi od
nieruchomoci. Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym (od dziaów
specjalnych

) jest dochód podatkowy, stanowicy rónic midzy przychodami po-

datkowymi a kosztami ich uzyskania. W przypadku dziaalnoci z dziaów specjalnych
opodatkowaniu podlegaj przychody z prowadzenia specjalistycznej produkcji rolin-
nej lub zwierzcej, m.in. z

: uprawy w szklarniach (powyej 25 m

powierzchni)

i ogrzewanych tunelach foliowych (powyej 50 m

powierzchni), uprawy grzybów i

ich grzybni (powyej 25 m

powierzchni uprawowej), uprawy rolin „in vitro” (powy-

ej 1 m

powierzchni póek), fermowej hodowli i chowie drobiu rzenego (powyej

100 sztuk) i nienego (powyej 80 sztuk), wylgarni drobiu (bez wzgldu na liczb),
hodowli i chowu zwierzt futerkowych (powyej 50 samic stada podstawowego
w przypadku nutrii i królików i powyej 1 samicy stada podstawowego w przypadku
lisów, jenotów, norek, tchórzofretek i szynszyli) i laboratoryjnych (bez wzgldu na
liczb), hodowli ddownic (powyej 1 m

powierzchni oa hodowlanego), hodowli

entomofagów (powyej 1 m

powierzchni upraw rolin ywicielskich), hodowli je-

(uytków rolnych), a z drugiej strony, jako podatek od renty gruntowej, uzalenionej m.in. od waci-
woci gleby.

Ministerstwo Finansów wcza ten rodzaj podatku do grupy „podatków i opat lokalnych”.

Jest to umowna jednostka kalkulacyjna powierzchni gruntu, która równa si 1 ha klasy gruntów,

przyjtej za podstaw do przeliczania powierzchni innych klas gruntów. Za 1 hektar przeliczeniowy
przyjto 1 ha gruntów klasy IV, biorc za podstaw plon zbó z 1 ha gleby IV klasy. Art. 4. Ustawy
z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (UoPR), Tekst jedn. Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969.

Art. 2, ust. 1 UoPR.

W byym Królestwie Polskim (do 1918 r.) gospodarstwa wiksze obszarowo (ponad 15 ha) byy

opodatkowane, oprócz podatku gruntowego zwizanego z areaem uytków rolnych w dyspozycji
gospodarstwa, równie podatkiem dochodowym.

Zacznik nr 2. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych

(UoPDoOF). Dz.U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350.

dwabników (powyej 1 dm

kokonów), prowadzenia pasiek (powyej 80 rodzin), ho-

dowli i chowu poza gospodarstwem rolnym nastpujcych zwierzt: psów rasowych,
kotów rasowych, koni, ryb akwariowych powyej 700 dm

objtoci akwarium, obli-

czonej wedug wewntrznych dugoci krawdzi, owiec – powyej 10 sztuk, wini –
powyej 50 sztuk, byda i cielt – powyej 10 sztuk, krów – powyej 5 sztuk.

Dochód podatkowy moe by ustalany szacunkowo, na podstawie norm zawar-

tych w rozporzdzeniach Ministra Finansów. Alternatywnie, jeeli s prowadzone
ksigi wykazujce przychody

, dochodem z dziaów specjalnych produkcji rolnej jest

rónica midzy przychodem z tytuu prowadzenia tych dziaów a poniesionymi kosz-
tami uzyskania, powikszona o warto przyrostu stada zwierzt na koniec roku po-
datkowego w porównaniu ze stanem na pocztek roku i pomniejszona o warto ubyt-
ków w tym stadzie w cigu roku podatkowego.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Polski system legislacyjny dysponuje odrbnym aktem prawnym dotyczcym

opodatkowania dziaalnoci rolniczej, a pozostae uregulowania dotyczce obcie
fiskalnych gospodarstw rolniczych (w ramach tzw. dziaów specjalnych) mieszcz si
w aktach „ogólnych”. Uregulowania w zakresie podatku rolniczego, bdcego najbar-
dziej istotnym obcieniem fiskalnym gospodarstw rolniczych, zawarte s w Ustawie
z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969)

Odniesienia do specjalnych dziaów produkcji rolniczej s zawarte w Ustawie z dnia
26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1991 r. Nr 80, poz.
350). Naley zauway, e ustawodawca stosuje pojcie „dziaalnoci rolniczej”, pod
którym rozumie produkcj rolinn i zwierzc, w tym produkcj materiau siewnego,
szkókarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcj warzywnicz, rolin
ozdobnych, grzybów, sadownictwo, hodowl i produkcj materiau zarodowego zwie-
rzt, ptactwa i owadów uytkowych, produkcj zwierzt. Taki zakres podatkowego
pojcia „dziaalnoci rolniczej” odbiega od definicji, wykorzystywanej w aktach prawa
europejskiego, dotyczcych WPR. Naley zauway, e system opodatkowania go-
spodarstw rolniczych ze wzgldu na dominujc rol podatku rolnego jest bardzo pre-
ferencyjny, a z drugiej krytykowany, ze wzgldu na amanie zasady sprawiedliwoci
podatkowej.

Podatkowa ksiga przychodów i rozchodów (KPiR) albo ksigi rachunkowe, zgodnie z art. 15

UoPDoOF. Naley wspomnie, e podatnik prowadzcy dziay specjalne produkcji rolnej zobowiza-
ny jest do powiadomienia naczelnika waciwego urzdu skarbowego o zamiarze prowadzenia ksig
wykazujcych przychód. Musi to zrobi przed rozpoczciem roku podatkowego albo przed rozpocz-
ciem prowadzenia dziaów specjalnych produkcji rolnej, jeeli nastpio ono w cigu roku.

W momencie wprowadzania podatek rolny skada si z dwóch czci: podatku rolnego od gruntów

oraz z podatku rolnego z dziaów specjalnych produkcji rolnej. Z perspektywy historycznej, podatek
rolny jest pewnego rodzaju nastpc poradlnego czy poanowego z okresu I Rzeczypospolitej, a take
utrzymywanego na ziemiach polskich pod zaborem rosyjskim podatku, o zrónicowanych stawkach
od 1 ha.

Metody ustalania nalenego podatku rolnego

Podmiotami zobowizanymi do zapaty podatku rolnego s: waciciel gruntów,

posiadacz samoistnych gruntów, uytkownik wieczysty gruntów, posiadacz gruntów,
stanowicych wasno Skarbu Pastwa lub jednostki samorzdu terytorialnego, jeeli
posiadanie wynika z umowy zawartej z wacicielem, z Agencj Wasnoci Rolnej
Skarbu Pastwa dawniej Agencj Nieruchomoci Rolnych lub z innego tytuu prawne-
go albo jest bez tytuu prawnego, z wyjtkiem gruntów wchodzcych w skad Zasobu
Wasnoci Rolnej Skarbu Pastwa lub bdcych w zarzdzie Lasów Pastwowych;
w tym przypadku podatnikami s odpowiednio jednostki organizacyjne Agencji Wa-
snoci Rolnej Skarbu Pastwa i Lasów Pastwowych, dzierawca gruntów gospodar-
stwa rolnego, które zostay w caoci lub czci wydzierawione na podstawie umowy
zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu spoecznym rolników lub przepisów
dotyczcych uzyskiwania rent strukturalnych.

Wspomnie naley o sytuacji, w której rolnik wnosi do spódzielni produkcyj-

nej wkad gruntowy: wówczas obowizek podatkowy od gruntów ciy na spódzielni.
Ponadto, podatnikami podatku rolnego mog by nadlenictwa, a take jednostki or-
ganizacyjne AWR SP, faktycznie wadajce gruntami

. W celu ustalenia wielkoci

hektara przeliczeniowego naley hektar fizyczny uytków rolnych przeszacowa za
pomoc odpowiednich wspóczynników podanych w ustawie o podatku rolnym.
Wspóczynniki te zale od jakoci gruntów, a take od zamonoci gminy, w której
zlokalizowane jest dane gospodarstwo rolne. Odzwierciedleniem zrónicowania za-
monoci gmin jest podzia Polski na okrgi podatkowe

, w których stosuje si róne

wspóczynniki przeliczeniowe hektara gruntów ornych i uytków zielonych danej kla-
sy jakoci. Ogólnie, przyjta zostaa zasada, e im lepsza jest klasa jakociowa (boni-
tacyjna) uytków rolnych bd trwaych uytków zielonych, tym wyszy jest przelicz-
nik

. W tabeli 21 przedstawiono zestawienie podstawowych przeliczników. Najwy-

sze przeliczniki odnosz si do gruntów rolnych I klasy, pooonych w I okrgu po-
datkowym. Najnisze za do gruntów ornych i k zaliczonych do VI klasy uytków
rolnych i IV okrgu podatkowego.

Ze wzgldu na fakt, i podatek rolny odgrywa najwaniejsz rol w systemie opodatkowania rolnic-

twa, uwaga zostanie zwrócona na ustalenie podstawy opodatkowania w podatku rolniczym. Konstruk-
cja prawna podatku rolnego i podatku dochodowego (od osób fizycznych, prowadzcych dziay spe-
cjalne produkcji rolnej) stanowi swoistego rodzaju preferencj, w porównaniu z obecnymi w polskim
systemie podatkami o charakterze dochodowym, dlatego te pominito podrozdzia o preferencjach
dla rolników.

A. Gomuowicz, J. Maecki, Podatki i prawo podatkowe. Wydawnictwo LexisNexis, Wydanie 7,

Warszawa 2013.

Sejmik województwa moe na wniosek rady danej gminy przypisa gmin do innego okrgu podat-

kowego.

G. Szczodrowski, Polski system…, op. cit. s. 21.

Tabela 21. Podstawowe przeliczniki uywane do okrelenia

Rodzaje uytków rolnych:

Grunty orne

ki i pastwiska

Okrgi podatkowe I

III

Klasy uytków rolnych

Przeliczniki

1,95 1,80 1,65 1,45 1,75 1,60 1,45 1,35

1,80 1,65 1,50 1,35 1,45 1,35 1,25 1,10

IIIa 1,65

1,50

1,40

1,25

III

1,25

1,15

1,05

0,95

IIIb 1,35

1,25

1,15

1,00

IVa 1,10

1,00

0,90

0,80

0,75

0,70

0,60

0,55

IVb 0,80

0,75

0,65

0,60

0,35 0,30 0,25 0,20 0,20 0,20 0,15 0,15

0,20 0,15 0,10 0,05 0,15 0,15 0,10 0,05

ródo: opracowanie na podstawie art. 4. Ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, Tekst jedn.
Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969.

Stawka w podatku rolnym, z uwagi na procesy inflacyjne, zostaa ustalona

w formie równowartoci pieninej okrelonej iloci yta, co moe budzi wtpliwoci
ze wzgldu na powizanie wysokoci obcienia podatkiem rolnym z koniunktur na
rynku towarowym (rynku zbó)

. Przygodzka zwrócia uwag na fakt, e powizanie

podatku rolnego z cen 1q yta miao na celu zapewnienie waloryzacji wysokoci ob-
cienia podatkiem rolnym w sytuacji wystpowania inflacji, a jednoczenie byo pewn
prób powizania dochodowoci (zdolnoci do generowania dochodu rolniczego) z ob-
cieniem fiskalnym. W rzeczywistoci, przyjta konstrukcja podatku rolnego nie
uchronia przed skutkami inflacji

. W przypadku nadzwyczajnych sytuacji, np. klsk

urodzaju, rada gminy moe uchwa obniy cen skupu yta, jako podstaw do nali-
czania podatku rolnego, co w konsekwencji oznacza zmniejszenie wpywów dla tej jed-
nostki samorzdu terytorialnego. Naley zwróci uwag, e nie mona rónicowa cen
skupu yta tylko do wybranych grup podatników (np. rolników prowadzcych niskoto-
warowe gospodarstwa rolne), na co zwróci uwag Najwyszy Sd Administracyjny

W podatku rolnym rozbudowano system zwolnie i ulg ustawowych, co

w pewnym stopniu przypomina konstrukcj typowego podatku przychodowego. Nale-
y zwróci uwag, e obecnie gminy otrzymuj rekompensat w postaci dotacji z bu-
detu pastwa w wysokoci utraconych dochodów z tytuu wprowadzenia ulg syste-
mowych

. W tabeli 22 przedstawiono system zwolnie i ulg, dotyczcych podatku rolnego.

Naley zwróci uwag, e rada gminy dysponuje pewn autonomi w zakresie wadztwa po-
datkowego: jest uprawniona do wprowadzania nowych zwolnie i ulg przedmiotowych (np.

Dla 1 ha przeliczeniowego gruntów gospodarstw rolnych stawka wynosi rocznie równowarto pie-

nin 2,5 q yta, natomiast dla pozostaych gruntów 5 q yta, obliczon wedug rednich cen skupu
yta za trzy pierwsze kwartay roku poprzedzajcego rok podatkowy. rednie ceny skupu yta przyj-
mowane s do obliczenia stawek podatku rolnego na podstawie komunikatów Prezesa GUS, ogasza-
nych w „Monitorze Polskim”.

Por. R. Przygodzka, Fiskalne instrumenty…, op. cit., s. 225.

Por. wyrok NSA z 10 listopada 1993 r., SA/Po 1697/93, POP 1997, nr. 5, poz. 173.

Rozporzdzenie Ministra Finansów z 21 lutego 2006 r. w sprawie zwrotu utraconych przez gminy

dochodów z tytuu zwolnienia od podatku rolnego przedsibiorców o statusie centrum badawczo-
-rozwojowego (Dz.U. Nr 33, poz. 228).

ulgi ze wzgldu na cechy gruntu, a nie ze wzgldu na cechy podatnika), innych ni okrelonych
w ustawie, z uwzgldnieniem przepisów dotyczcych pomocy publicznej.

Tabela 22. System zwolnie i ulg – podatek rolny

Rodzaj ulgi/ zwolnienia

Przykady

Zwolnienia podmiotowe

Szkoy, placówki ksztacenia, placówki doskonalenia nauczycieli, szkoy wysze,
placówki naukowe PAN, jednostki badawczo-rozwojowe, cz gruntów zajtych
przez prowadzcych zakady pracy chronionej, zakady aktywnoci zawodowej,
grunty stanowice dziaki przyzagrodowe, niektórych czonków spódzielni pro-
dukcyjnych.

Zwolnienia przedmioto-
we

Uytki rolne klasy V, VI, VI z; grunty pooone w pasie drogi granicznej; grunty
objte melioracj w roku, w którym uprawy zostay zniszczone wskutek robót
drenarskich; grunty nabyte w drodze kupna (wieczystego uytkowania) na utwo-
rzenie nowego lub powikszenie ju istniejcego gospodarstwa do powierzchni
nieprzekraczajcej 100 ha, wchodzce w skad Zasobu Wasnoci Rolnej Skarbu
Pastwa i objte w trwae zagospodarowanie; na okresy czasowe grunty powstae
z zagospodarowania nieuytków oraz utrzymane w drodze wymiany lub scalenia;
uytki ekologiczne; grunty nalece do uczelni i placówek naukowych PAN; grun-
ty nalece do zakadów pracy chronionej lub zakadów aktywnoci zawodowej,
rodzinne ogrody dziakowe, grunty zajte na dziaalno owiatow, przedsibior-
cy o statusie centrum badawczo-rozwojowego.

pecjalne ulgi podatko-

Specjalne ulgi podatkowe przysuguj na budow lub modernizacj budynków
inwentarskich sucych do chowu, hodowli i utrzymania zwierzt gospodarskich
oraz obiektów sucych ochronie rodowiska, zainstalowanie deszczowni, urz-
dze melioracyjnych, urzdze zaopatrzenia gospodarstwa w wod oraz urzdze
do wykorzystania na cele produkcyjne naturalnych róde energii (wiatru, biogazu,
soca, spadku wód). Ulga inwestycyjna przyznawana jest po zakoczeniu inwe-
stycji i polega na odliczeniu od nalenego podatku rolnego 25% udokumentowa-
nych rachunkami nakadów inwestycyjnych, nie duej ni 15 lat.

Systemowe ulgi podat-
kowe

Ulgi, które przysuguj podatnikom odbywajcym sub wojskow, majcych
gospodarstwa rolne na terenach podgórskich i górskich oraz z tytuu wystpienia
klsk ywioowych.

ródo: opracowanie wasne.

Metody ustalania dochodu podatkowego

Rolnicy prowadzcy dziay specjalne maj moliwo wyboru midzy szacunko-

wym okreleniem dochodów a opodatkowaniem na zasadach ogólnych, co wie si z ob-
owizkiem prowadzenia ksigi przychodów i rozchodów (KPiR). Prowadzenie KPiR, co
prawda wymagajce dodatkowego nakadu pracy i pewnych umiejtnoci z zakresu ksi-
gowoci, pozwala na opodatkowanie na podstawie rzeczywistych dochodów podatkowych,
z uwzgldnieniem kosztów uzyskania przychodów. Podstawowym uregulowaniem mate-
rialnego prawa podatkowego jest rozporzdzenie Ministra Finansów z dnia 13 listopada
2012 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z dziaów specjalnych produkcji rolnej
(obowizujce w 2013 r.)

(tabela 23).

Na podstawie art. 24 ust. 7 UoPDOF Minister Finansów w porozumieniu z ministrem waciwym do

spraw rolnictwa, ogasza w drodze rozporzdzenia normy szacunkowe dochodu

z dziaów specjalnych produkcji rolnej (dochodu z okrelonej powierzchni upraw lub jednostki pro-
dukcji zwierzcej), zmieniajc je corocznie w stopniu odpowiadajcym wskanikowi wzrostu cen
towarowej produkcji rolniczej, ogaszanemu przez Prezesa GUS w Dzienniku Urzdowym Rzeczypo-
spolitej Polskiej „Monitor Polski”. Prezes GUS komunikatem z 31 maja 2012 r. (MP z 2012 r., poz.
398) ogosi, i wskanik wzrostu cen towarowej produkcji rolniczej w 2011 r. w stosunku do 2010 r.
wzrós o 15,9%, zatem równie o taki procent wzrosn w 2013 r. normy szacunkowe dochodu z dzia-

Tabela 23. Przykadowe normy szacunkowe dochodu z dziaów specjalnych produkcji rolnej

Lp.

Rodzaje upraw i produkcji Jednostka powierzchni

upraw lub rodzajów

produkcji

Norma szacunkowa dochodu

rocznego

z gr

Uprawy w szklarniach ogrzewanych powy-
ej 25 m

a) roliny ozdobne

1 m

Uprawy w szklarniach nieogrzewanych
powyej 25 m

1 m

Uprawy w tunelach foliowych ogrzewa-
nych powyej 50 m

a) roliny ozdobne

1 m

Uprawy grzybów i ich grzybni - powyej
25 m

powierzchni uprawowej

1 m

Drób rzeny - powyej 100 szt.:

a) kurczta 1

sztuka

Drób nieny powyej 80 szt.:

a) kury niene (w stadzie reprodukcyjnym) 1

sztuka 3

b) kury misne (w stadzie reprodukcyjnym) 1

sztuka 2

f) kury (produkcja jaj konsumpcyjnych) 1

sztuka 2

7 Wylgarnie drobiu:

a) kurczta 1

sztuka

11 Pasieki powyej 80 rodzin

1 rodzina

Uprawy rolin in vitro - powierzchnia póek 1

201

Hodowla i chów innych zwierzt poza
gospodarstwem rolnym np.:

a) krowy powyej 5 sztuk 1

sztuka 335

b) cielta powyej 10 sztuk 1

sztuka 70

c) bydo rzene powyej 10 sztuk (z wyjt-
kiem opasów)

1 sztuka 36

d) tuczniki powyej 50 sztuk 1

sztuka 41

ródo: Zacznik do rozporzdzenia Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2012 r. w sprawie norm szacunko-
wych dochodu z dziaów specjalnych produkcji rolnej (poz. 1272).

Jak wspomniano, przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym jest do-

chód podatkowy – jako rónica midzy przychodami podatkowymi a kosztami uzyskania
przychodu. Rolnicy zwizani z dziaami specjalnymi produkcji rolnej s traktowani jak
podatnicy, osigajcy przychody z rónych róde z jednego lub kilku tytuów. Schemat
ustalania podatku dochodowego od osób fizycznych przedstawiono w tabeli 24.

ów specjalnych produkcji rolnej w porównaniu do norm obowizujcych w 2012. Por. P. Huczko,
Dziay specjalne produkcji rolnej 2013 - normy szacunkowe dochodu, 2012.
http://podatki.wieszjak.pl/pit/309526,2,Dzialy-specjalne-produkcji-rolnej-2013-normy-szacunkowe-
dochodu.html.

Tabela 24. Schemat ustalania podatku dochodowego od osób fizycznych

Oznaczenie Kategoria

podatkowa

(1) róda

przychodów:

(a)

ze subowego stosunku pracy, spódzielczego stosunku pracy, z pracy nakad-

czej,

(b)

z pozarolniczej dziaalnoci gospodarczej,

(c)

z dziaalnoci wykonywanej osobicie,

(d)

z pozostaych róde (w tym: z dziaów specjalnych produkcji rolnej)

(2) Koszty

uzyskania przychodów

(3) = (1)–(2)

Dochód przed odliczeniami

(4)

Odliczenia od dochodu z tytuu:

(a)

skadek ubezpieczeniowych,

(b)

darowizn, rent,

(c)

wydatków rehabilitacyjnych,

(d)

wydatków inwestycyjnych

(5) = (3)–(4)

Dochody do opodatkowania wedug progresywnej skali podatkowej

(6) = (5) x stawka
podatkowa

Podatek naliczony

(7) Obniki podatku z tytuu:

(a)

nabytych praw do ulgi mieszkaniowej i remontowej,

(b)

ulgi na dzieci

(8) = (6)–(7)

Ustawowa kwota obniki podatku

(9) = (6)–(7)–(8)

Podatek naleny

ródo: opracowanie na podstawie: Ickiewicz J., Obcienia fiskalne przedsiĊbiorstw, PWE Warszawa, 2010, s. 95.

Stawki podatku dochodowego

W Polsce obowizuje system progresywny stawek podatkowych. Od 1992 do

2008 r. obowizyway trzy przedziay dochodów podatkowych, natomiast od 2009 r.
przyjto dwa przedziay, przyporzdkowujc im odpowiednie stawki podatkowe (tabe-
la 25). Ustalono ponadto, e dochód niepowodujcy obowizku zapaty podatku wy-
nosi bdzie 3091 z (kwota ta nie ulegaa zmian od momentu jej ustalenia i w roku
2012 stanowia t sam warto). Uproszczenie polegajce na zastpieniu podatku
o skali progresywnej podatkiem o skali proporcjonalnej z pewn kwot woln od po-
datku, jest tzw. podatkiem paskim, czsto nazywanym niesusznie liniowym

Tabela 25. Przedziay skali podatkowej i stawki procentowe w roku podatkowym 2013

Podstawa obliczenia podatku w zotych

Podatek wynosi

Ponad Do

85 528 z

18% – kwota zmniejszajca podatek w wysokoci 556,02 z

85 528 z

14 839 z 02 gr + 32% nadwyki ponad 85528 z

ródo: opracowanie na podstawie danych Ministerstwa Finansów

Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe

W materialnym prawie podatkowym w Polsce przyjto rozwizanie, e rok po-

datkowy jest tosamy z rokiem kalendarzowym. Patnicy podatku rolnego s obowi-
zani skada organowi podatkowemu, waciwemu ze wzgldu na miejsce pooenia

Ze wzgldu na rzadko stosowan w konstrukcjach podatkowych form przeliczeniow, tzn. rzeczo-

wo-finansow – w przypadku podatku rolnego – omówiono wycznie stawki podatku dochodowego.

J. Ickiewicz, Obcienia fiskalne przedsiĊbiorstw, PWE Warszawa 2010, s. 111.

gruntów, sporzdzone na formularzach wedug wzoru okrelonego uchwa rady gmi-
ny: informacje o gruntach (osoby fizyczne) w terminie 14 dni od dnia zaistnienia oko-
licznoci uzasadniajcych powstanie albo wyganicie obowizku podatkowego; de-
klaracje na podatek rolny (osoby prawne i jednostki organizacyjne, w tym spóki nie-
posiadajce osobowoci prawnej) w terminie do dnia 15 stycznia roku podatkowego,
a jeeli obowizek podatkowy powsta po tym dniu, w terminie 14 dni od dnia wyst-
pienia okolicznoci uzasadniajcych powstanie tego obowizku.

Jeeli grunty stanowi wspówasno jednoczenie osoby fizycznej oraz osoby

prawnej bd jednostki organizacyjnej (w tym spóki) nieposiadajcej osobowoci
prawnej, wówczas osoba fizyczna skada deklaracj na podatek rolny oraz opaca po-
datek na zasadach obowizujcych osoby prawne. W tym przypadku osobie fizycznej
nie jest dorczana decyzja (nakaz patniczy) ustalajca wysoko zobowizania podat-
kowego. Obowizek skadania informacji o gruntach oraz deklaracji na podatek rolny
dotyczy równie podatników korzystajcych ze zwolnie i ulg na mocy przepisów
ustawy o podatku rolnym (w tym na mocy uchway rady gminy). W gminach, w któ-
rych rady gmin w drodze uchway okreliy warunki i tryb skadania informacji
o gruntach oraz deklaracji na podatek rolny za pomoc rodków komunikacji elektro-
nicznej, moliwe jest skadanie powyszych dokumentów przez internet.

W przypadku podatku dochodowego od dziaów specjalnych produkcji rolnej

do 30 listopada kadego roku podatnicy, którzy osigaj dochody z tego tytuu, s
obowizani zoy urzdowi skarbowemu deklaracj PIT-6/PIT6L o rodzajach i roz-
miarach zamierzonej produkcji w roku nastpnym. Potem urzd skarbowy wydaje po-
datnikowi decyzj ustalajc wysoko zaliczek na dany rok i trzeba te zaliczki (obni-
one o kwot skadki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b
UoPDoOF, opaconej w tym miesicu przez podatnika) wpaca do kasy lub na rachu-
nek urzdu skarbowego w terminie do 20 dnia kadego miesica za miesic poprzedni.
Zaliczk za grudzie, w wysokoci zaliczki nalenej za listopad, uiszcza si w terminie
do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Podatnik prowadzcy dziay specjalne produk-
cji rolnej zobowizany jest do powiadomienia naczelnika waciwego urzdu skarbo-
wego o zamiarze prowadzenia ksig wykazujcych przychód. Musi to zrobi przed
rozpoczciem roku podatkowego albo przed rozpoczciem prowadzenia dziaów spe-
cjalnych produkcji rolnej, jeeli nastpio ono w cigu roku.
Przygotowywanie zmian w zakresie opodatkowania rolnictwa

Ju od pocztku lat 90. XX w. polski system podatkowy przechodzi liczne

przeobraenia. G. Szczodrowski zwróci uwag na trzy projekty, zawierajce kom-
pleksowe propozycje zmian, m.in.

: idee przedstawione w tzw. Biaej Ksidze Podat-

ków

, zintegrowany podatek liniowy Roberta E. Halla i Alvina Rabushki

, koncepcj

wypracowan w Centrum im. A. Smitha.

G. Szczodrowski, Polski system…, op. cit., s. 173.

Biaa Ksiga Podatków opublikowana zostaa przez Ministerstwo Finansów RP w 1998 r. Stanowia

swoiste „kompendium” propozycji zmiany systemu podatkowego, w tym gruntownej reformy podat-
ków bezporednich.

Od poowy 2012 roku prowadzone s prace nad zaoeniami do ustawy o po-

datku dochodowym od dziaalnoci rolniczej. Planowane s m.in. ograniczenia ulg
w zwizku z objciem dochodów z dziaalnoci rolniczej podatkiem. Proponowane
zmiany dotycz m.in.: modyfikacji podatku rolnego, wynikajcej z wprowadzenia po-
datku dochodowego, zniesienia ceny yta jako podstawy do ustalania stawki podatku
rolnego, wprowadzenia stawki kwotowej, waloryzowanej rokrocznie wskanikiem
wzrostu cen towarów i usug konsumpcyjnych. W roku 2013 zostay opracowane zao-
enia do projektu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dziaalnoci
rolniczej oraz o zmianie innych ustaw.

Planowane jest zastpienie obecnego podatku rolnego podatkiem od nierucho-

moci rolnych oraz wprowadzenie nowego podatku dochodowego od dziaalnoci rol-
niczej. Podatek dochodowy dla rolników byby podatkiem liniowym ze stawk 19%.
W zwizku z objciem dochodów z dziaalnoci rolniczej podatkiem dochodowym
planuje si ograniczenie zwolnie i ulg. Okrelone zostan równie przeliczniki dla
uytków rolnych nieobjtych opodatkowaniem, tak aby mona byo obj je podat-
kiem gruntowym. Zaoenia do ustawy s przygotowywane wspólnie przez Minister-
stwo Finansów i Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi. Pojawiaj si propozycje
wprowadzenia w 2014 roku podatku dochodowego w dziaalnoci rolniczej.
Próba syntezy

Podstawowym obcieniem fiskalnym dziaalnoci rolniczej jest podatek rolny,

który jest konstrukcj archaiczn i czsto krytykowan przez zwolenników liberalizmu
gospodarczego. Przedmiotem opodatkowania tym rodzajem podatku jest liczba hekta-
rów przeliczeniowych. Cz wyspecjalizowanych gospodarstw rolniczych (tzw. dzia-
y specjalne produkcji rolnej) mog odprowadza podatek dochodowy od osób fizycz-
nych, w tym równie z wykorzystaniem uproszczonej ewidencji ksigowej. Naley
zaznaczy, e obecna reforma systemu podatkowego w Polsce dy do stopniowego
wprowadzenia podatku dochodowego od osób prowadzcych dziaalno roln, z za-
chowaniem neutralnoci podatkowej. Istotne znaczenie bdzie miao utrzymanie nie-
skomplikowanego systemu ewidencyjno-rozliczeniowego, szczególnie w przypadku
niskotowarowych gospodarstw rolniczych.

Konkluzje

Reasumujc powysze rozwaania, wród analizowanych krajów jedynie Belgia

wyrónia si duym znaczeniem rolniczych podatków lokalnych w strukturze docho-
dów gmin. W pozostaych krajach dominuj podatki dochodowe od osób fizycznych
(rolników).

We wszystkich analizowanych krajach wystpuj szacunkowe metody ustalania

dochodu rolniczego, których konstrukcja najczciej wynika ze specyfiki produkcji to-
warowej w rolnictwie. Naley jednak podkreli, e rolnicy w analizowanych krajach
(z wyjtkiem Polski) maj moliwo rozliczania si na zasadach ogólnych.

Zagadnienie to szerzej omówiono w: R.E. Hall, A. Rabushka, The Flat Tax, Hoover Institution

Press, 2007, p. 7.

Wystpowanie metod szacunkowych jest korzystne dla rolników, std stosunko-

wo dua ich grupa preferuje i wybiera tego typu form rozliczenia. Wybór tych metod
podyktowany jest faktem, i w kadym z analizowanych krajów dochód szacunkowy
jest niszy ni dochody rzeczywiste. Sytuacja ta przekada si jednak na mniejsze, nie-
rzeczywiste wpywy podatków od odchodów rolników do budetów tych pastw.

2.2.

Charakterystyka wybranych krajów UE o ograniczonych preferen-

cjach podatkowych dla rolnictwa

Jednym z narzdzi determinowania okrelonych zachowa rolniczych podmio-

tów gospodarczych jest system zacht i preferencji podatkowych. Przykadami pastw,
które w swoich systemach podatkowych stosuj rozwizania sprzyjajce rozwojowi
rolnictwa s: Belgia, Czechy, Irlandia, Norwegia, Wielka Brytania. Naley zaznaczy,
e w krajach tych nie przewidziano specjalnych, waciwych tylko dziaalnoci rolni-
czej systemów podatkowych, uprzywilejowujcych ten sektor.

Rozwizaniem stanowicym swoist preferencj podatkow jest moliwo

rozliczania strat poniesionych w ramach dziaalnoci gospodarczej. Straty mog by
rozliczane na kilka sposobów: „do tyu” poprzez korekty deklaracji za poprzednie lata
(np. Holandia, Niemcy, Wielka Brytania) lub „do przodu” pomniejszajce dochód
w kolejnych latach. Przy czym w metodzie tej stosuje si limity czasowe, jak np.
w Holandii, Belgii, Danii, Wielkiej Brytanii, bd ograniczenia czasowe, np. we Fran-
cji i Hiszpanii lub kwotowe w Niemczech.

Ciekawym rozwizaniem jest odliczanie ulg inwestycyjnych w ramach prowa-

dzonej dziaalnoci gospodarczej. W wielu krajach nalecych do Wspólnoty nowo
powstajce podmioty rolnicze w caoci zaliczaj wydatki inwestycyjne do kosztów
uzyskania przychodów do momentu, a podmiot zacznie osiga zysk. Rozwizania
w zakresie wydatków inwestycyjnych stosowane s nie tylko w przypadku nowych
podmiotów. Dotyczy to zarówno moliwoci jednorazowego zaliczania w koszty uzy-
skania przychodów wydatku inwestycyjnego lub znacznej jego czci (np. 50%).

Do uproszcze naley zaliczy take moliwo elastycznego stosowania sta-

wek amortyzacyjnych, zarówno w opcji wyboru okrelonej stawki na cay okres amor-
tyzacji, jak i moliwoci zmiany stawek w trakcie okresu.

Ze wzgldu na du zmienno dochodów rolniczych uzyskiwanych w po-

szczególnych latach w kilku pastwach UE zastosowano system uredniania docho-
dów w celu ograniczenia progresji podatkowej (np. we Francji, Holandii czy Wielkiej
Brytanii). Przykadowo w Czechach istnieje system zryczatowanych kosztów uzyska-
nia przychodów. Ryczat w rolnictwie wynosi 80% dochodu brutto (w pozostaych
sektorach zazwyczaj 50%).

2.2.1.

System opodatkowania rolnictwa w Wielkiej Brytanii

Charakterystyka rolnictwa w Wielkiej Brytanii

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Wielkiej Brytanii wynosia

186 660. Te podmioty prowadziy dziaalno na ponad 15,68 mln ha uytków rol-
nych, co stanowio 64,1% powierzchni kraju. Naley zauway, e gospodarstwa rol-
nicze o powierzchni do 10 ha gruntów rolnych stanowiy 14,4% liczby podmiotów
prowadzcych dziaalno rolnicz. Do znaczny udzia gospodarstw wielkoobszaro-
wych, o powierzchni powyej 100 ha (21,0%) wiadczy o duym stopniu koncentracji
produkcji rolniczej. rednie gospodarstwo rolnicze zajmowao powierzchni ponad
84 ha gruntów rolnych. W rolnictwie brytyjskim zatrudnienie znalazo 266,3 tys. osób
w przeliczeniu na penozatrudnionych (AWU), co stanowio 0,4% ludnoci kraju
(tj. 62 231 tys. mieszkaców

). Wskanik Giniego, wyraajcy nierównomierno

w dystrybucji dochodów ludnoci, ksztatowa si na poziomie 33,0% i by o 2,7 punk-
tu procentowego wyszy ni na obszarze EU-27 (tj. 30,3%)

. Pogowie zwierzt go-

spodarskich wynosio 13 277 tys. jednostek przeliczeniowych (LU). Charakterystycz-
n cech brytyjskiego rolnictwa jest silna specjalizacja w produkcji zwierzcej, przede
wszystkim w ekstensywnym chowie owiec o uytkowaniu misnym (29% podmiotów)
i byda misnego (21%). Na ponad 70% powierzchni uytków rolnych gospodaruj
dzierawcy

, prowadzc przede wszystkim chów owiec o typie misnym.

Rodzaj paconych przez rolników podatków i przedmiot opodatkowania

W Wielkiej Brytanii dziaalno rolnicza obciana jest nastpujcymi podatkami:

x podatki dochodowe: podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek korpora-

cyjny;

x podatki majtkowe: podatki od wartoci nieruchomoci (nakadane przez jed-

nostki samorzdowe, traktowane jako podatki lokalne), podatki od spadków i da-
rowizn, podatek od przeniesienia prawa wasnoci;

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza (w tym na paliwa).
Dodatkowo, obcieniem o charakterze podatkowym s opaty za korzystanie ze ro-
dowiska i wspomniane podatki lokalne, a take – jako obcienia parafiskalne –
skadki socjalne. O specyfice brytyjskiego systemu podatkowego wiadczy wystpo-
wanie podatków od skadek ubezpieczeniowych (dotyczcych ubezpiecze gospodar-
czych)

, paconych w momencie zawierania umów ubezpieczeniowych.

United Nations Demographic Yearbook 2009-2011, s. 716.

Eurostat, Gini coefficient of equivalised disposable income.

http://appsso.eurostat.ec.europa.eu/nui/show.do?dataset=ilc_di12.

Specyfika rolnictwa brytyjskiego zostaa silnie uwarunkowana czynnikami historycznymi, w tym

procesem ogradzania, polegajcym na zajmowaniu przez szlacht, dotychczas uytkowanych wspólnie
z chopstwem gruntów gminnych. Z gruntów tych tworzono pastwiska w celu rozwijania chowu
owiec. Dodatkowo, bogatsi gospodarze wydzierawiali od szlachty ziemi i stawali si farmerami.
Por. J. Kaliski, Historia gospodarcza XIX i XX w., PWE, Warszawa 2004, s. 17-18.

Deloitte, Taxation and Investment in United Kingdom 2011. Reach, relevance and reliability, s. 19.

Podstaw opodatkowania w podatkach dochodowych jest rzeczywisty do-

chód podatnika

. Forma prawnowasnociowa gospodarstw rolniczych determinuje

sposób opodatkowania podmiotu. Wikszo jednostek zaangaowanych w dziaal-
no rolnicz nie posiada osobowoci prawnej, jedynie 4% podmiotów posiada oso-
bowo prawn lub te wystpuje jako grupy kapitaowe. Dominuj gospodarstwa
prowadzone w formie spóek cywilnych. Sporadycznie natomiast mona spotka pod-
mioty rolnicze w formie spóek z ograniczon odpowiedzialnoci. Z tego te wzgldu
nadrzdn rol w systemie opodatkowania dziaalnoci rolniczej w Wielkiej Brytanii
odgrywa podatek od osób fizycznych. O ile wynagrodzenia s wczane do dochodu
uzyskanego w roku podatkowym, to dochód z dziaalnoci rolniczej jest ustalany we-
dug zasad sprawozdawczoci finansowej.

Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych,

bdcym obcieniem wikszoci podmiotów zaangaowanych w dziaalno rolnicz,
jest dochód podatnika

–

rezydenta, rozumiany jako przychody uzyskiwane z pracy,

z dziaalnoci gospodarczej wykonywanej przez osoby samozatrudniajce si lub
w formach prawnowasnociowych, niebdcych osobami prawnymi, przychody
z nieruchomoci, odsetek z depozytów w bankach,  kasach oszczdnociowo-
-budowlanych, a take dywidendy. Niektóre wiadczenia socjalne, których wysoko
nie jest uzaleniona od tzw. dochodu z pracy, s traktowane jako przychody podatko-
we. Zwolnieniu przedmiotowemu podlegaj pewne wiadczenia socjalne zwizane np.
z posiadaniem dzieci (tzw. Child Benefit), darowizny na rzecz organizacji charytatyw-
nych, a take odsetki uzyskane z National Savings Certificates i Individual Savings
Accounts. Suma przychodów podatkowych zostaje pomniejszona o dopuszczalne
koszty ich uzyskania

. W podatku korporacyjnym, którym opodatkowane s przed-

sibiorstwa prywatne z osobowoci prawn, przedsibiorstwa publiczne oraz stowa-
rzyszenia, przedmiotem obcienia jest dochód podmiotu – rezydenta. Dochód ten
obejmuje zyski podatkowe z prowadzenia dziaalnoci gospodarczej, inwestycji, tzw.
zyski kapitaowe, które s pomniejszone o dopuszczalne koszty ich uzyskania

Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Z punktu widzenia brytyjskiego prawa podatkowego dziaalno rolnicza nie

zostaa uprzywilejowana w stosunku do innych rodzajów dziaalnoci gospodarczej.

W brytyjskim systemie legislacyjnym definicja dziaalnoci rolniczej jest zgod-

na z uregulowaniami zawartymi w CAP (Common Agricultural Policy) i obejmuje
upraw rolin, chów zwierzt, w tym produkcj mleka, hodowl, utrzymywanie zwie-
rzt dla celów gospodarczych (np. jako sia pocigowa), a take utrzymywanie grun-
tów rolnych w dobrej kulturze rolnej zgodnej z wymogami ochrony rodowiska. Rol-
nik, w rozumieniu prawa brytyjskiego, jest definiowany jako osoba fizyczna lub praw-
na, albo zespó (grupa) tych osób i jej czonków, którzy prowadz dziaalno rolni-

G. Szczodrowski, Polski system…, op. cit., s. 21.

J. Brown, B. Roantree, A survey of the UK tax system. Institute for Fiscal Studies, 2012, s. 6.

Ibidem, s. 27.

. Podstawowym aktem prawnym w zakresie podatku dochodowego dla wszyst-

kich podmiotów, w tym rolniczych, jest tzw. The Income Tax Act z ustawami uz-
upeniajcymi (m.in. z aktualnie obowizujcymi The Income Tax (Professional Fees)
Order 2012, The Income Tax (Indexation) Order 2012, The Income Tax (Pay As You
Earn) (Amendment No. 2) Regulations 2012. Uregulowania prawne w zakresie podat-
ku korporacyjnego s zawarte w Corporation Tax Act.
Metody ustalania dochodu podatkowego

W brytyjskim systemie podatkowym, który nie potraktowa odrbnie dziaalno-

ci rolniczej, nie wystpuj specjalne metody ustalania dochodu rolniczego dla celów
podatkowych. Podmioty zajmujce si dziaalnoci rolnicz i nieposiadajce osobo-
woci prawnej nie s zobligowane do prowadzenia penej sprawozdawczoci finanso-
wej, jednak dla celów podatkowych przedstawiaj uproszczony rachunek zysków
i strat, stanowicy podstaw do obliczenia dochodu podatkowego

Dochód podatkowy moe by ustalany wedug nastpujcych schematów po-

datkowych systemu cedularnego:

nalene czynsze od nieruchomoci;

uchylony;

odsetki z tytuu skadowania zapasów rzdowych;

przychody z tytuu prowadzenia dziaalnoci gospodarczej i wykonywania za-

wodów specjalistycznych;

przychody z tytuu pracy

(z wyjtkiem dziaalno profesjonalnej);

dywidendy uzyskane od spóek – rezydentów.

Dla dziaalnoci rolniczej najlepiej dopasowane s: schemat E, obejmujcy

przychody z tytuu pracy oraz D, agregujcy przychody wynikajce z prowadzenia
dziaalnoci gospodarczej. W schematach podatkowych skatalogowane zostay rów-
nie koszty uzyskania przychodu, tzn. wydatki, które mona odj od przychodów
podatkowych

. W brytyjskim materialnym prawie podatkowym wystpuje rozrónie-

nie dochodu na: wypracowany oraz pochodzcy z inwestycji. Schemat A, obejmujcy
nalene czynsze z nieruchomoci, ma dosy istotne znaczenie z punktu widzenia struk-
tury wacicielskiej uytków rolnych w Wielkiej Brytanii. Cakowity dochód obejmuje
dochód ze wszystkich róde obliczany w ramach powyszych schematów, po wpro-
wadzeniu dopuszczalnych odlicze odnoszcych si do kadego róda dochodu.

W przypadku podatku korporacyjnego, przedmiotem opodatkowania jest su-

ma przychodów z dziaalnoci gospodarczej (w tym rolniczej), inne rodzaje przycho-
dów, niezwizane z dziaalnoci gospodarcz, a take zyski kapitaowe. Koszty pro-

Further supplementary written evidence submitted by the Country Land and Business Association

(CLA), 2010, http://www.publications.parliament.uk/pa/cm201011/cmselect/
cmenvfru/writev/671/cap18b.htm.

H. van der Veen, H. van der Meulen, K. van Bommel, B. Doornevert, Exploring…,op. cit., s. 192.

Premie otrzymane przez pracowników do wysokoci 8500 funtów rocznie zostay zwolnione z opo-

datkowania.

Uniwersalno zasad podatkowych w wikszoci pastw jest widoczna w tym, e jedynie tzw. kosz-

ty uzyskania przychodu mog by odliczone od przychodów w ujciu podatkowym.

wadzenia dziaalnoci gospodarczej (wyczajc tzw. wydatki kapitaowe) mog by
odliczane przy obliczaniu dochodu, podlegajcego opodatkowaniu. Przepisy podatko-
we przewiduj szczególne uprawnienia w zakresie wydatków kapitaowych znanych
jako „ulgi inwestycyjne” (wydatki kapitaowe). Ulgi inwestycyjne s zawsze kalkulo-
wane na bazie kosztów netto dla rolnika, tzn. po uwzgldnieniu dotacji.
Preferencje dla rolników oraz wsparcie sub publicznych

Brytyjski system podatkowy nie traktuje odrbnie dziaalnoci rolniczej od po-

zostaych form dziaalnoci gospodarczej, cho akty prawa podatkowego i bilansowe-
go zawieraj odniesienia do specyfiki produkcji rolniczej. W brytyjskim prawie podat-
kowym zwrócono uwag na zmienno dochodów z niektórych rodzajów dziaalnoci
gospodarczej w czasie, w tym rolniczej, co mogoby implikowa niesprawiedliwe trak-
towanie dziaalnoci rolniczej przez wadze podatkowe. W systemie legislacyjnym
dotyczcym opodatkowania dziaalnoci rolniczej wystpuje moliwo „wyrówny-
wania” zysków dla towarowych gospodarstwach rolników. Mechanizm „wyrówny-
wania” zysków moe by zastosowany w sytuacji, kiedy podlegajce opodatkowaniu
zyski (dochody) przed odliczeniem ulg inwestycyjnych w roku z niszym zyskiem nie
przekraczaj 70% zysku z roku, w którym odnotowano wyszy wynik finansowy. Inte-
resujcym rozwizaniem jest moliwo rónicowania udziaów w zysku midzy part-
nerami (wspólnikami) w celu zastosowania niszych stawek podatkowych. Straty
z dziaalnoci mog obnia przychody podatkowe w roku biecym lub te moliwe
jest przenoszenie ich na kolejne lata podatkowe. Wykorzystywanie strat jako instru-
mentu optymalizacji podatkowej jest dozwolone tylko przez okres piciu kolejnych
lat, podatnik moe wykorzysta strat po uzyskaniu dodatniego wyniku finansowego
w dziaalnoci gospodarczej. Mechanizm ten ma uchroni rolników – hobbistów przed
zbyt silnym przywizaniem do dziaalnoci z utrzymujc si strat podatkow. Pew-
nego wyjanienia wymagaj niektóre uregulowania brytyjskiego prawa bilansowego
odnoszce si bezporednio do wybranych aspektów dziaalnoci rolniczej (tabela 26).

Ze wzgldu na due znaczenie produkcji zwierzcej w brytyjskim rolnictwie,

istotn rol odgrywaj zapisy o aktywach biologicznych, w tym stadzie produkcyjnym.
Odsetki pacone przez osob fizyczn mog by potraktowane jako  koszt uzyskania
przychodu, pod warunkiem gdy obejmuj odsetki od kredytu, wyczajc  kredyt
w rachunku biecym, lub przeznaczone s na kwalifikowane cele, tzn. zwizane s
z nabyciem udziaów w spóce lub zakupem maszyn i urzdze.

W brytyjskim prawie podatkowym nie ma moliwoci dokonywania odpisów

amortyzacyjnych jako kosztu uzyskania przychodu, natomiast due znaczenie przypi-
sane zostao ulgom inwestycyjnym, polegajcym na odliczeniu ustalonej kwoty wy-
datków kapitaowych, przede wszystkim na maszyny i urzdzenia oraz niektóre bu-
dynki i budowle o specjalnym przeznaczeniu gospodarczym

. Z reguy, wikszo

Od 2012 r. dopuszczalny jest „odpis inwestycyjny” na poziomie 8 lub 18% wysokoci ustalonej

podstawy (w zalenoci od rodzaju aktywów). Ponadto, mona te jednorazowo potraktowa jako
koszty uzyskania przychodów podatkowych wydatki w wysokoci do 25 000 GBP.

wydatków dotyczcych rodków trwaych jest bardzo cile powizana ze sob, two-
rzc tzw. wydatek zagregowany.

Tabela 26. Wybrane aspekty brytyjskiego prawa bilansowego i podatkowego w odniesieniu

do dziaalnoci rolniczej

Kategoria

bilansowa/podatkowa

Rozwizanie

Dotacje

Dotacje przyznawane w ramach uproszczonego schematu patnoci bezpo-
rednich AAPS s traktowane dla celów podatkowych jako zwikszenie war-
toci sprzeday poszczególnych zbiorów. Patnoci wynikajce z tytuu odo-
gowania w ramach AAPS s dodawane do pozostaych patnoci obszarowych.
Dopaty do produkcji zwierzcej s ksigowane pod koniec okresu przecho-
wywania zwierzt lub po otrzymaniu patnoci.

Inwentaryzacja zapasów o
charakterze biologicznym

Zapasy o charakterze biologicznym, które nie zostay sprzedane przed kocem
okresu rachunkowego, s traktowane jako koszt ewidencjonowany przed ko-
cem okresu obrachunkowego, moe by odniesiony do przychodów ze sprze-
day, zaewidencjonowanych w nastpnym okresie sprawozdawczym. Dodat-
kowo, w sytuacji, kiedy nie jest moliwe bardzo precyzyjne zidentyfikowanie
kosztów ponoszonych przez rolnika (np. pasze dla zwierzt, przygotowywane
w gospodarstwie), dopuszczalne jest stosowanie tzw. kosztów szacunkowych
(jako procent ceny zwierzt gospodarskich lub plonów rolin uprawnych).

Stada produkcyjne

W przypadku stad produkcyjnych istnieje moliwo ich prezentacji bilanso-
wej jako rodki trwae, jeli zostan spenione nastpujce warunki: (1) stada
ewidencjonowane jako rodki trwae s utrzymane przede wszystkim dla pro-
dukcji artykuów pochodzenia zwierzcego lub hodowli cielt, (2) stado skada
si wycznie ze zwierzt dorosych. Z kolei, gdy skad stada produkcyjnego
pozostaje niezmieniony, warto stada dla celów podatkowych nie ulega
zmianie. Jeli liczebno stada produkcyjnego zostanie zmniejszona o co naj-
mniej 20% sztuk, wynik (zysk/strata) ze zbycia zwierzt nie podlega opodat-
kowaniu.

Zadrzewienia

Uzyskane dotacje, przyznawane w ramach wewntrzkrajowego programu
wsparcia zadrzewie, a take przychody wynikajce z wycinki drzew nie ule-
gaj opodatkowaniu.

ródo: opracowanie wasne.

Szczególne znaczenie, z punktu widzenia opodatkowania dziaalnoci rolniczej,

jest przypisywane uldze inwestycyjnej na budynki przeznaczone do jej prowadzenia.
Powysza ulga obejmuje dosy szeroki  katalog aktywów, obejmujc m. in. budynki
i budowle rolnicze, ogrodzenia, instalacje elektryczne,  kanalizacyjne, melioracje,
a take szklarnie. Dla celów podatkowych moliwe jest potraktowanie jako koszt uzy-
skania przychodu czci wydatków dotyczcych domu mieszkalnego gospodarstwa,
o ile wystpuje cise powizanie z dziaalnoci rolnicz (np. wydzielona cz biu-
rowa). Dopuszczalne jest wczanie kosztów na podstawie proporcji.

Wydatki zwizane z ulepszeniami gruntów, np. osuszanie, drenowanie grun-

tów, mog by odliczane, jeeli s nieodzownym elementem poprawy warunków hy-
drogeologicznych nieruchomoci lub te grunty zostay nabyte po obnionej cenie ze
wzgldu na utrzymujcy si wysoki stan wód gruntowych. W tym przypadku wydatek
„na ulepszenia warunków hydrogeologicznych”, wyczajc dotacj, moe by trak-
towany jako koszt uzyskania przychodu. Specjalny rodzaj odliczenia, tzw. odliczenie

wyrównawcze odnosi si do sytuacji zaprzestania dziaalnoci gospodarstwa lub zby-
cia majtku trwaego przy zaprzestaniu dziaalnoci gospodarczej. Mechanizm tzw.
odliczenia wyrównawczego ma zastosowanie w sytuacji, kiedy odnotowano pozostay
koszt operacyjny. Nabycie prawa do produkcji rolniczej jest traktowane podatkowo jako
tzw. wydatek kapitaowy, std nie podlega odliczeniu od sumy przychodów podatkowych
w danym roku podatkowym. Sprzeda kwot mlecznych od 1983 roku bya w peni opo-
datkowana jako zysk kapitaowy, poniewa nie wystpowaa adna warto bazowa dla
przyznanej kwoty. Inne prawa ograniczajce poda artykuów rolnych, w tym tzw.
livestock quota, s równie opodatkowane na takich samych zasadach.

W odniesieniu do dziaalnoci rolniczej istotne znaczenie maj niektóre zwol-

nienia przedmiotowe, które dotycz np. sprzeday gruntów rolnych. W przypadku
sprzeday ziemi na cele pozarolnicze, nieruchomo ta jest sprzedawana powyej ceny
typowej dla uytków rolnych, w zwizku tym pojawia si konieczno opacenia po-
datku od zysków kapitaowych. Sprzeda niewielkiej czci ziemi (poniej 20% ca-
kowitej wartoci tej nieruchomoci) moe by odliczona z rzeczywistego kosztu pozo-
staej nieruchomoci bez potrzeby okrelania przyrostu kapitau.

Dziaalno rolnicza jest traktowana podobnie jak kada inna forma aktywnoci

gospodarczej. W efekcie, system wsparcia publicznego w zakresie opodatkowania rol-
nictwa ogranicza si do moliwoci uzyskania bezpatnej pomocy w zakresie prawa
podatkowego w urzdach brytyjskiej administracji skarbowej. Co wicej, HM Reve-
nue&Customs, zapewniajc wsparcie w rozliczeniach podatkowych dla podatników,
oferuje m.in. szeroki zakres pomocy online oraz interaktywnych poradników w ra-
mach strony internetowej. Ze wzgldu na znaczny udzia rolników – hobbistów na
Wyspach Brytyjskich, dostrzegana jest znaczca rola organizacji rolniczych, najcz-
ciej w formie stowarzysze. W Wielkiej Brytanii funkcjonuje ponad kilkadziesit
organizacji NGO, udzielajcych kompetentnych porad w zakresie planowania finan-
sowego w gospodarstwach rolniczych. Na przykad, The British Institute of Agricultu-
ral Consultants (BIAC), organizacja czonkowska zaoona w 1957 r., obejmuje jako
czonków – ekspertów w zakresie rachunkowoci i podatków, stanowicych obcie-
nie w dziaalnoci rolniczej. Uzyskanie porady jest jednak uzalenione od wpacenia
skadki czonkowskiej na rzecz BIAC. Na terenie Anglii i Walii dziaa Country Land
& Business Association (CLBA), stowarzyszenie udzielajce darmowych porad i kon-
sultacji w zakresie podatku. Warunkiem uzyskania wsparcia jest przynaleno do
stowarzyszenia. W przypadku podatku od dochodów osobistych wprowadzono system
kwot wolnych od podatku, których wysoko uzaleniona jest od wieku podatnika (ta-
bela 27). W przypadku uzyskania wysokich przychodów podatkowych kwota wolna
od podatku zostaje ograniczona

Bez wzgldu na wiek, kwota wolna od podatku jest obniana o 0,50 GBP przy wzrocie o 1 GBP dla uzyska-

nych przychodów powyej 100 000 GBP. Od roku budetowego 2012 zamroone zostao stosowanie kwoty
wolnej od podatku, uzalenionej od wieku podatnika.

Tabela 27. Kwoty wolne od podatku dochodowego w roku podatkowym 2012/13*

Wiek podatnika Wysoko kwoty rocznej (GBP/euro**)

Poniej 65

8 105 / 9 535

65-74

10 500 / 12 353

75 i powyej

10 660 / 12 541

Objanienie:*pewn specyfik brytyjskiego systemu podatkowego jest fakt, e rok podatkowy trwa od 6 kwiet-
nia do 5 kwietnia nastpnego roku kalendarzowego, **1 euro=0,85 GBP.
ródo: opracowanie wasne na podstawie danych HM Revenue and Customs.

System obliczania nalenego podatku dochodowego w Wielkiej Brytanii jest

dosy zoony, co wynika z uwarunkowa historycznych, a przede wszystkim silniej
rozwinitego rynku kapitaowego (w porównaniu z krajami Europy Centralnej). Obo-
wizuje system progresywny stawek podatkowych, krytykowany m.in. przez przed-
stawicieli ekonomii podaowej i monetarystów. W latach 2000-2012 nastpio znaczne
uproszczenie systemu opodatkowania dochodów osób fizycznych. Dochód podlegaj-
cy opodatkowaniu, jest podzielony na: dochód zarobiony, dochód z oszczdnoci

oraz dochód z dywidendy. W tabeli 28 przedstawiono aktualnie obowizujce stawki
podatku od trzech wymienionych powyej rodzajów dochodów. Naley zauway, e
dochód uzyskany z emerytur i rent traktowany jest jako dochód zarobiony. Ulga po-
datkowa zwizana z otrzymywaniem dywidend skutkuje wystpowaniem niszych
efektywnych stawek podatkowych od tego rodzaju dochodu (odpowiednio 0%, 25%,
42,5% dla podanych przedziaów dochodu).

Tabela 28. System stawek podatkowych – podatek dochodowy

w roku podatkowym 2012/13

Przedzia dochodu

(GBP/euro)

Stawka podatkowa -

dochód zarobio-

ny(%)

Stawka podatkowa - do-
chód z oszczdnoci (%)

Stawka podatkowa -

dochód z dywidend (%)

Do 34 730 / 40 859

20(10*)

34 730 – 150 000 /
40 859 – 176 470

40 32,5

150 000 i powyej /
176 470

50**

50 42,5

Objanienie: *w przypadku spadku dochodu zarobionego poniej 2710 GBP; **w roku podatkowym 2013/14
stawka podatkowa 50% zostanie obniona o 5 punktów procentowych.
ródo: opracowanie wasne na podstawie danych HM Revenue and Customs.

W przypadku podatku korporacyjnego bazowa stawka podatkowa zostaa usta-

lona na poziomie 24% (w roku podatkowym 2012/13), z obnion stawk 20% dla
zysków podatkowych poniej 300 000 GBP (tabela 29). Zastosowano system ulg dla
podmiotów uzyskujcych zyski podatkowe w przedziale 300 000

–

1 500 000 GBP.

W efekcie, marginaln stawk podatkow (25%) obciono zyski powyej kwoty
300 000 GBP, co prowadzi do wzrostu przecitnej stawki podatkowej do poziomu

Dochód z oszczdnoci odnosi si takich róde, jak: otrzymane odsetki z wkadów oszczdnociowych

w bankach i kasach oszczdnociowo-budowlanych, rzdowych papierów wartociowych, obligacji z prawem
pierwokupu, udziaów w jednostkach funduszów powierniczych, tzw. renta doywotnia.

24%. System progresji szczeblowanej w przypadku obcie podatkiem korporacyj-
nym moe by postrzegany jako element konkurencyjnoci systemu podatkowego da-
nego kraju.

Tabela 29. System stawek podatkowych – podatek dochodowy w roku podatkowym 2012/13

Zyski podatkowe (GBP/euro)

Kracowa stawka podatkowa (%)

Przecitna stawka podatkowa (%)

Do 300 000 / 352 941

300 001 – 1 500 000 /
352 942 – 1 764 706

25 20-24

1 500 000 i powyej /
1 764 706

24 24

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych HM Revenue and Customs.

Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe oraz wsparcie publiczne

W przypadku podatku dochodowego paconego przez osoby fizyczne (zblio-

nego do polskiego podatku PIT), dochody niewynikajce z zatrudnienia musz zosta
zewidencjonowane w zeznaniu podatkowym

. Rolnicy, prowadzcy gospodarstwa

nieposiadajce osobowoci prawnej, s zobligowani do skadania rocznego zeznania
podatkowego do 31 padziernika roku, w którym nastpio zakoczenie danego okresu
podatkowego (lub 31 stycznia w nastpnym roku). Zapata podatku dochodowego na-
stpuje przed 31 stycznia po zakoczeniu roku podatkowego. Zaliczki na poczet po-
datku dochodowego mog by wymagane na 31 stycznia w danym roku podatkowym
i 31 lipca w nastpnym okresie.

W przypadku podatku korporacyjnego

na patniku ciy obowizek przygoto-

wania zeznania podatkowego. Podatek dochodowy jest uiszczany przez due podmioty
w kwartalnych ratach, poczwszy od siódmego miesica roku finansowego. Zeznanie
podatkowe powinno by wypenione w cigu 12 miesicy od zakoczenia roku podat-
kowego. Naley te zaznaczy, e od 1.04.2011 roku obowizkowe jest wypenianie
zezna podatkowych w wersji online.
Przygotowywane zmiany w zakresie systemu opodatkowania

W najbliszym czasie zakadane jest wprowadzenie zmian do systemu ewiden-

cyjno-rozliczeniowego PAYE. Oznacza to, e pracodawcy bd zobligowani do ska-
dania informacji dotyczcych wynagrodze pracowników w czasie rzeczywistym,
a nie jak dotychczas na koniec kadego roku kalendarzowego. Przewidywane jest tak-
e znaczne uproszczenie systemu ulg podatkowych, z pozostawieniem tylko jednej
z nich, tzw. Universal Credit (od padziernika 2013). W zakresie podatku korporacyj-
nego, due gospodarstwa rolnicze bd mogy wykorzystywa ulg podatkow zwi-
zan z wydatkami na dziaalno B+R. Ten rodzaj ulgi bdzie wiza si z odliczeniem
od kwoty nalenego podatku. Odliczenie od podatku kwalifikowanych wydatków po-

W Wielkiej Brytanii wystpuje system Pay as You Earn (PAYE tj. Zarabiasz – Pacisz), w którym

inkasentem podatku dochodowego jest pracodawca.

Rok podatkowy dla podmiotów zobligowanych do pacenia podatku korporacyjnego pokrywa si

z rokiem bilansowym. W przypadku podatku dochodowego rok podatkowy trwa od 5 kwietnia do
6 kwietnia nastpnego roku kalendarzowego.

niesionych na dziaalno badawczo-rozwojow moe wynosi nawet 225% kwoty
tych wydatków poniesionych przez gospodarstwa speniajce kryteria MP (Mae
i rednie Przedsibiorstwa) lub 130% w duych przedsibiorstwach rolniczych.
Próba syntezy

System opodatkowania rolnictwa w Wielkiej Brytanii uwzgldni specyfik

struktury agrarnej, w tym znaczcy udzia rolników – hobbistów. Dziaalno rolnicza
nie zostaa specjalnie uprzywilejowana pod wzgldem podatkowym, cho w uregulo-
waniach bilansowo-podatkowych znalazy si odniesienia do takich kategorii ekono-
miczno-rolniczych, jak: stado produkcyjne, inwentaryzacja zapasów o charakterze bio-
logicznym. Zwróci uwag naley na fakt, e duo uwagi w brytyjskim prawie podat-
kowym powicono ulgom inwestycyjnym, w tym dotyczcym wydatków na zespoy
powizanych ze sob funkcjonalnie rodków trwaych.

2.2.2.

System opodatkowania rolnictwa w Irlandii

Charakterystyka rolnictwa w Irlandii

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Irlandii wynosia 139 900. Te

podmioty prowadziy dziaalno na ponad 4,99 mln ha uytków rolnych, co stanowio
71,0% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 18,2% gospodarstw charakteryzowa-
o si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wynikao ze znacznego
udziau rodzinnych gospodarstw rolniczych oraz farm wyspecjalizowanych w inten-
sywnym chowie zwierzt. Warto zwróci uwag na fakt, e gospodarstwa o areale 100
ha i powyej stanowiy 3,3% podmiotów rolniczych. rednie gospodarstwo prowadzi-
o dziaalno na areale ponad 33 ha uytków rolnych. Z produkcj w gospodarstwach
rolniczych w 2010 r. zwizanych byo 165,4 tys. penozatrudnionych (AWU), co sta-
nowio 3,6% ludnoci kraju (4 588 tys. mieszkaców

100

). Pogowie zwierzt gospodar-

skich ksztatowao si na poziomie 5787 tys. jednostek przeliczeniowych (LU). Istotn
cech rolnictwa irlandzkiego jest wysoki stopie mechanizacji. Szczególn rol od-
grywaj wysokotowarowe gospodarstwa wyspecjalizowane w chowie byda o uytko-
waniu misnym i mlecznym.
Rodzaje podatków, obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa w Irlandii wchodz nastpujce ro-

dzaje podatków:
x podatki dochodowe: podatek dochodowy (PIT), podatek korporacyjny (CIT); po-

datek od przyrostu wartoci kapitau; podatek od dywidend;

x podatki majtkowe: zryczatowana opata za uytkowanie nieruchomoci miesz-

kalnych, uiszczana na rzecz jednostek samorzdowych; podatek od spadków i da-
rowizn jako opata „od nabycia kapitau”

101

; opata skarbowa z tytuu przeniesienia

prawa wasnoci;

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza

102

100

United Nations Demographic Yearbook 2009-2011, s. 716.

101

Jest to odpowiednik podatku od uzyskanych spadków i darowizn.

102

Akcyza w dziaalnoci rolniczej dotyczy obcienia za emisj CO

i zuycie energii.

Jako obciania o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa

opaty za korzystanie ze rodowiska, a take parafiskalne skadki na ubezpieczenia
spoeczne. Dodatkowo, do danin obciajcych dziaalno rolnicz naley zaliczy
podatek od pojazdów, wprowadzony przez niektóre jednostki samorzdowe w Irlandii.

Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym

103

od osób fizycznych jest

roczny dochód podatkowy osoby, obejmujcy

104

: dochody uzyskane z publicznych papierów

wartociowych (przede wszystkim bonów skarbowych) (Schedule C); dochody z dziaalnoci
gospodarczej i wykonywania zawodów profesjonalnych, róne formy dochodów z kapitau,
w tym otrzymane odsetki za udzielone poyczki, dochody z papierów wartociowych, nieru-
chomoci za granic (Schedule D); dochody z pracy, wczajc wynagrodzenia, wiadczenia
emerytalne i rentowe, uzyskane renty doywotnie (Schedule E); dochody z dywidendy –
opodatkowane u róda (Schedule F).

W podatku korporacyjnym

105

przedmiotem opodatkowania jest dochód podatkowy,

obejmujcy dochody z dziaalnoci gospodarczej, dochody niezwizane z prowadzeniem
dziaalnoci gospodarczej (tzw. dochód pasywny) i zyski kapitaowe. Wydatki zwizane
z prowadzeniem dziaalnoci gospodarczej s traktowane jako koszty uzyskania przychodów,
które mog by odliczone przy ustalaniu dochodu podlegajcego opodatkowaniu.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Naley zauway, e w nastpstwie oddziaywania historycznego i ssiedztwa geogra-

ficznego irlandzki system podatkowy jest bardzo podobny do systemu brytyjskiego. Podsta-
wowym aktem prawnym, regulujcym materialne prawo podatkowe, jest Finance Act 2012,
zawierajcy uregulowania dotyczce podatku dochodowego i korporacyjnego. W nawizaniu
do wzorca brytyjskiego, organem administracji skarbowej jest The Revenue Commissioners.
W systemie legislacyjnym pojcia „dziaalno rolnicza” i „rolnik” s zgodne z uregu-
lowaniami prawa UE. Ze wzgldu na due znaczenie rolnictwa w gospodarce Irlandii,
a take istotn rol rodzinnych gospodarstw rolniczych w strukturze agrarnej tego kraju,
materialne prawo podatkowe zawiera uregulowania uprzywilejowujce dziaalno rolnicz.
Przesanki, które spowodoway zwrócenie uwagi na specyfik dziaalnoci rolniczej, wynika-
y z troski o stabilno dochodów gospodarstw rolniczych, szczególnie tych, które prowadz
tzw. dziaalno „wraliw” (np. na zakócenia cenowe, czynniki pogodowe). Ustawodawca,
biorc pod uwag perspektyw strategiczn rozwoju irlandzkiej gospodarki ywnociowej
w „Food Harvest 2020” zwróci uwag m.in. na zwikszenie wydajnoci produkcji rolniczej,
a take profesjonalizacj kadry, wsparcie innowacyjnoci (szczególnie w zakresie dziaalno-
ci B+R, dobrostanu zwierzt)

106

103

Podobnie, jak w Wielkiej Brytanii, w Irlandii zastosowano cedularny (analityczny) system w przy-

padku tego obcienia fiskalnego. Wysoko obcienia fiskalnego jest obliczana odrbnie dla kadej
grupy dochodów.

104

Finance Act 2012. http://www.irishstatutebook.ie/2012/en/act/pub/0009/print.html.

105

Zdecydowana mniejszo (poniej 10%) gospodarstw rolniczych w Irlandii posiada osobowo

prawn. W rezultacie, podatek korporacyjny nie odgrywa tak znaczcej roli w rolnictwie, jak podatek
dochodowy od osób fizycznych.

106

Statement by Simon Coveney TD, Minister for Agriculture, Food and the Marine on the 2012

Budget Wednesday 7th December 2011.
http://www.agriculture.gov.ie/press/pressreleases/2011/december/title,60047,en.html.

Metody ustalania dochodu podatkowego

Opis sposobu ustalenia dochodu podatkowego

107

w gospodarstwach rolniczych

zosta zamieszczony w aktach ogólnych, dotyczcych materialnego prawa podatkowe-
go (tzn. Financial Act 2012). Naley zauway, e skalkulowanie dochodu podatko-
wego (tabela 30) wymaga obecnoci w gospodarstwie rolniczym systemu ewidencji
rachunkowej, przynajmniej w minimalnym zakresie (w ramach EU-FADN). Podmiot
jest zobligowany do uwzgldnienia informacji o zmianie stanu zapasów, a take po-
dziale kosztów prowadzenia dziaalnoci na stae i zmienne. Zwróci naley uwag, e
wynik (zysk/strata) gospodarstwa (net farm profit) zostaje pomniejszony o ulgi: z tytu-
u zapasów oraz inwestycyjne. Finaln kategori wynikow podlegajc opodatkowa-
niu jest dochód podlegajcy opodatkoowaniu.

Tabela 30. Ustalenie dochodu podatkowego dla gospodarstwa rolniczego

w Irlandii

Kategoria

podatkowa

Cakowite obroty gospodarstwa

- Nabycie

ywego

inwentarza

+/-

Saldo zapasów (bilans zamknicia – bilans otwarcia)

+ Dotacje

(SFP+CAS+REPS)

Produkcja brutto gospodarstwa

- Koszty

zmienne

- Koszty

stae

Zysk gospodarstwa netto

+ Koszty

amortyzacji

Ulga z tytuu zapasów

= Wynik

skorygowany

dla

potrzeb podatkowych

- Ulga

inwestycyjna

+/- Korekty wyrównawcze

Wynik dla potrzeb obliczania skadek socjalnych i na ubezpieczenia zdrowotne

- Skadki na fundusze emerytalne

+ Dodatkowe dochody
=

Dochód podlegajcy opodatkowaniu.

Objanienia: SFP - Single Farm Payment, CAS - Compensatory Allowance Scheme, REPS Rural Environment
Protection Scheme.
ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Teagasc.

Stawki podatkowe

W przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych wystpuje uprosz-

czony system progresji podatkowej, tylko z dwiema stawkami podatkowymi, tzn. 20%
i 41% (tabela 31). Wysoko obcienia z tytuu podatku fiskalnego jest cile uzale-
niona od sytuacji rodzinnej danej osoby fizycznej.

107

Pominito kwesti ustalania przedmiotu opodatkowania w podatku korporacyjnym.

Tabela 31. Stawki podatkowe – podatek dochodowy PIT

w roku podatkowym 2012

Przedzia dochodu

Stawka podatkowa (%)

Do kwoty 32 800 euro dla osób niewychowujcych dzieci

Do kwoty 36 800 euro dla osób samotnych lub owdowiaych, mogcych korzy-
sta z ulgi One-Parent Family (dla osób samotnych)

I próg dochodowy: 41 800 euro, dla maestw (dochód czny) 20
II próg dochodowy: pozostaa kwota (ponad próg 41 800 euro dochodu podatni-
ka)

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych The Revenue Commissioners.

W irlandzkim systemie podatkowym wystpuje system ulg podatkowych, który

zastpi obszerny katalog kwot wolnych od podatku. Zdecydowana wikszo ulg po-
datkowych moe by zastosowana dla I przedziau dochodów, dla którego obowizuje
stawka 20%. Ulgi podatkowe nie podlegaj zwrotowi w przypadku, kiedy przekraczaj
kwoty podatku nalenego, jednak mog zosta przeniesione na nastpny rok podatko-
wy. Gówn ulg podatkow jest tzw. osobista ulga podatkowa

108

, która wynosi obec-

nie 1650 euro rocznie na jedn osob. Jest to odpowiednik ryczatowych kosztów uzy-
skania przychodów w polskim prawie podatkowym. Wystpuje take specjalna ulga
podatkowa dla pracowników (1650 euro rocznie), korzystajcych z systemu ewiden-
cyjno-rozliczeniowego PAYE. Od 2011 zostao wprowadzone nowe obcienie fiskal-
ne Universal Social Charge (USC), które zastpio dodatkowy quasi-podatek docho-
dowy. Przedmiotem opodatkowania podatkiem USC s przychody podatkowe (przed
odliczeniem kosztów uzyskania przychodów i zastosowaniem ulg podatkowych).
W Irlandii obowizuje system progresywnych stawek podatkowych USC (tabela 32).

Tabela 32. Stawki podatkowe – Universal Social Charge, rok podatkowy 2012

Przedzia uzyskiwanych przychodów podatkowych

[rocznie, w euro]

Stawka podatkowa [%]

do 10 036

10037 – 16 016

powyej 16 016

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych The Revenue Commissioners.

Specyfik irlandzkiego systemu podatkowego jest zastosowanie liniowego po-

datku korporacyjnego jako instrumentu zwikszenia konkurencyjnoci podatkowej
kraju. Obecna stawka tego podatku wynosi od 10% do 25%, w zalenoci od rodzaju
dziaalnoci gospodarczej. Stawk ustalon na poziomie 10% (traktowan jako zachta
inwestycyjna) obcione s dochody podatkowe przedsibiorstw, zlokalizowanych
w specjalnych strefach ekonomicznych. Stawka wysza, na poziomie 25%, odnosi si
przede wszystkim do zysków kapitaowych.

108

Z punktu widzenia rodzinnych niskotowarowych gospodarstw rolniczych pewn rol odgrywa te

ulga dla osób w podeszym w wieku. Podatnicy w wieku 65 lat lub wicej s zwalniani od podatku
dochodowego, pod warunkiem e dochód podatkowy jest nie wyszy ni 20 000 euro rocznie. Podwo-
jona kwota ulgi dotyczy maestw z co najmniej jednym maonkiem, speniajcym kryterium wieku.

Preferencje dla rolników i wsparcie sub publicznych

Ze wzgldu na znaczc rol rolnictwa w gospodarce irlandzkiej, ustalenia po-

datkowe w zakresie produkcji rolnej dotycz specjalnych ulg podatkowych dla rolni-
ków i s cile powizane z celami polityki rolnej w Irlandii

109

, m.in. zwikszeniem

pynnoci rynku ziemi, a take zwikszeniem inwestycji w dziaalnoci rolniczej. Do
najbardziej istotnych instrumentów podatkowych naley zaliczy moliwo wykorzy-
stania ulg podatkowych, adresowanych do podatników – rolników, do których nale:
ulga na korzystanie z usug teleinformatycznych (w tym telefonu komórkowego i in-
ternetu) – moliwo potraktowania 2/3 wydatków (z ograniczeniem wysokoci kwo-
ty) na te usugi jako kosztu uzyskania przychodu, ulga obejmujca odsetki na kredyty
i poyczki (z przeznaczeniem na zakup gównego budynku mieszkalnego podatnika) –
do 20% ich wysokoci (maksymalnie 1600 euro rocznie). Specjalnym rodzajem uprzywi-
lejowania podatkowego jest tzw. Land Leasing Tax Exemption Scheme, skierowany do waci-
cieli gruntów rolnych, szczególnie starszych (powyej 65 roku ycia), oraz wykonujcych po-
zarolnicz dziaalno zarobkow. Istota tej ulgi polega na wyczeniu jako przychodu podat-
kowego czynszów dzierawnych w wysokoci do 20 000 euro rocznie

110

. Du rol z punktu

widzenia oddziaywania na stopie koncentracji produkcji rolniczej odgrywa ulga po-
datkowa Agricultural Relief, zwizana z podatkiem majtkowym od nabycia kapita-
u

111

. Istot tego przywileju podatkowego, obejmujcego rolników, jest moliwo

obnienia wartoci rynkowej majtku rolniczego o 90%

112

. Prowadzi to w konsekwen-

cji do zmniejszenia obcienia fiskalnego z tytuu podatku CAT.
Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe oraz wsparcie publiczne

Rok podatkowy pokrywa si z rokiem kalendarzowym. Naleny podatek do-

chodowy (wycznie od dochodów z pracy) jest potrcany przez pracodawc i przeka-
zywany do waciwego organu administracji skarbowej. Podobnie jak w przypadku
Wielkiej Brytanii, powszechnie obowizujcy jest system PAYE. Podatnicy, obcieni
podatkiem dochodowym, s zobligowani do zoenia zeznania podatkowego do 31
padziernika roku, nastpujcego po rozliczanym roku podatkowym, a take do doko-
nania przedpaty w wysokoci co najmniej 90% nalenego podatku dochodowego. Za
niedopenienie tego rodzaju obowizku fiskalnego podatnik jest zobowizany do uiszcze-
nia kary skarbowej (nawet do 10% kwoty nalenego podatku dochodowego). Karne od-
setki (od zalegego obcienia fiskalnego) zostay ustalone na poziomie 10% rocznie.

W przypadku podatku korporacyjnego obowizuje system przedpaty nalenego

podatku (co najmniej 90% kwoty przewidywanego obcienia). Saldo jest wpacane do
organów administracji skarbowej wraz ze zoeniem zeznania podatkowego, które po-
winno by zoone w cigu 9 miesicy od zakoczenia roku bilansowego lub 8 miesicy
i 21 dni od zakoczenia dziaalnoci przedsibiorstwa. Jeli kwota podatku nalenego

109

Wicej informacji na temat powizania instrumentów podatkowych z polityk roln przedstawiono

w: Measures to improve the efficiency and competitiveness of Irish agriculture through land mobility
and structural change. IFA Proposals to Government. August 2011, s. 5-6.

110

Ibidem, s. 7.

111

Ten podatek jest tosamy z polskim podatkiem od spadków i darowizn.

112

Planowane jest dopuszczenie moliwoci obnienia wartoci rynkowej majtku rolniczego do 75%.

przekracza 200 000 euro w poprzednim roku bilansowym, istnieje moliwo wpace-
nia zaliczki na podatek korporacyjny w dwóch czciach (do 21 czerwca i do 21 listo-
pada roku bilansowego, pokrywajcego si z rokiem kalendarzowym). Kwota zaliczki,
patnej do 21 czerwca, odpowiada 50% kwoty podatku nalenego z roku nastpnego
lub biecego. Odpowiednia rónica jest pacona do 21 listopada. Aby unikn niedo-
paty, kwota zaliczki pacona do 21 czerwca powinna stanowi co najmniej 50% po-
datku nalenego za rok poprzedni lub 50% obcienia za biecy rok fiskalny, cako-
wita kwota obcienia, pacona do 21 listopada, powinna stanowi 90% nalenego
podatku za poprzedni rok podatkowy. Wikszo przedsibiorstw (w tym podmiotów
zaangaowanych w dziaalno rolnicz, majcych osobowo prawn) wypenia swo-
je obowizki ewidencyjno-rozliczeniowe za pomoc systemu informatycznego Irish
Revenue’s ROS System.

W Irlandii funkcjonuje Teagasc – Agriculture and Food Development Authority

113

publiczna instytucja wykonujca zintegrowane badania, a take wiadczca usugi dorad-
cze podmiotom gospodarki ywnociowej Irlandii. Doradztwo w zakresie zarzdzania
gospodarstwami rolniczymi dotyczy równie kwestii opodatkowania dziaalnoci rolni-
czej. Koszty doradztwa podatkowego (ogólnie, z zakresu ekonomiki rolnictwa) nie s
traktowane w sposób uprzywilejowany podatkowo, tzn. nie s traktowane jako koszt uzy-
skania przychodu, a take nie s przedmiotem ulgi podatkowej.
Przygotowywane zmiany w zakresie systemu opodatkowania

Jedn z najbardziej istotnych zmian w systemie opodatkowania rolnictwa w Ir-

landii bdzie wprowadzenie od 2015 r. specjalnej ulgi podatkowej, tzw. stock relief.
W przypadku gospodarstw rolniczych w formie spóek (partnership) nieposiadajcych
osobowoci prawnej dotychczasowa stawka ulgi zostanie zwikszona dwukrotnie,
a modzi rolnicy

114

, tworzcy spóki cywilne, bd mogli wykorzysta ten rodzaj spe-

cjalnego uprzywilejowania podatkowego. Istot tej ulgi jest czciowe (z reguy 25%)
bd cakowite zwolnienie (100%) z obcienia fiskalnego z tytuu zwikszenia warto-
ci zapasów. Naley doda, e nie mona korzysta z tego przywileju podatkowego,
jeli zastosowanie ulgi na zwikszenie wartoci zapasów prowadzi do powstania straty
podatkowej lub zwiksza istniejc strat. Istotn zmian dla oywienia rynku ziemi
na obszarach wiejskich w Irlandii bdzie zmniejszenie z 6 do 2% stawki opaty skar-
bowej za przeniesienie wasnoci gruntów rolnych. Zreformowany zostanie mechanizm
ulgi emerytalnej dotyczcej podatku od zysków kapitaowych w celu zachcania starszych

113

Teagasc jest instytucj zaoon w 1988 r. Budet tej organizacji skada si z 80% dotacji publicz-

nej, ale obejmuje take dotacj UE, zwizan z wykonywanymi projektami. Usugi doradcze s
w zdecydowanej wikszoci odpatne. W Irlandii funkcjonuje ponad 30-40 specjalistycznych organi-
zacji rolniczych, m.in. zrzeszajcych producentów mleka, ywca woowego. Celem wikszoci tych
organizacji jest unowoczenienie dotychczas stosowanych technologii produkcji, gównie przez trans-
fer innowacji do sektora rolno-spoywczego. Por. Farm Organisations,
http://www.farmersjournal.ie/webdir/webdir_10.shtml.

114

Uprawnieni do korzystania z tej ulgi s rolnicy (1) do 35 roku ycia, (2) posiadajcy specjalne cer-

tyfikaty wydane przez Teagasc, powiadczajce kwalifikacje rolnicze. Naley doda, e ulgi Stock
Relief nie mona stosowa duej ni przez 4 lata. Stock relief is a good option, Independent farming,
May 2011, http://www.grantthornton.ie/MediaandEvents/Stock-relief-is-good-option.

rolników do sprzeday majtku rolniczego osobom modszym. Postulowane zmiany legi-
slacyjne bd dotyczyy zmniejszenia kwoty wolnej od podatku od zysków kapitaowych
w przypadku rolników w wieku 66 lat i powyej: obnienie kwoty zysków kapitaowych
do 3 mln euro rocznie – w przypadku sprzeday majtku spokrewnionym osobom oraz
z 750 000 do 500 000 mln euro w przypadku sprzeday osobom niespokrewnionym.
Próba syntezy

System opodatkowania rolnictwa w Irlandii przyj wiele rozwiza brytyj-

skich, w tym m.in. system cedularny podatków o charakterze dochodowym. Najwa-
niejszym obcieniem fiskalnym jest podatek dochodowy, którego patnikiem s rolni-
cy prowadzcy przedsibiorstwa (bez osobowoci prawnej). Kalkulacja rolniczego
dochodu podatkowego wymaga zastosowania minimalnego zakresu ewidencji rachun-
kowej. Cho uregulowania dotyczce opodatkowania gospodarstw rolniczych znajduj
si w ogólnych aktach podatkowych, to wystpuje rozwinity system ulg podatkowych
dla gospodarstw rolnych, bdcych w istocie narzdziami polityki rolnej.

2.2.3.

System opodatkowania rolnictwa w Holandii

Charakterystyka rolnictwa w Holandii

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Holandii wynosia 72 320. Te

podmioty prowadziy dziaalno na ponad 1,87 mln ha uytków rolnych, co stano-
wio 45,1% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 42,8% gospodarstw charakte-
ryzowao si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wynikao ze
znacznego udziau rodzinnych farm, wyspecjalizowanych w intensywnym chowie
zwierzt i podmiotów prowadzcych produkcj szklarniow. Warto zwróci uwag
na fakt, e gospodarstwa o areale 100 ha i powyej stanowiy 3,1% podmiotów rolni-
czych. Przecitne gospodarstwo prowadzio dziaalno na areale ponad 26 ha uyt-
ków rolnych. Zauwaalnym trendem w rolnictwie holenderskim byo zwikszenie
stopnia koncentracji produkcji (w latach 2000-2012). Z produkcj w gospodarstwach
rolniczych w 2010 r. zwizanych byo 161,7 tys. penozatrudnionych (AWU), co sta-
nowio 1,0% ludnoci kraju (16 575 tys. mieszkaców

115

). Pogowie zwierzt gospo-

darskich ksztatowao si na poziomie 6 712 tys. jednostek przeliczeniowych (LU).
Szczególn rol w rolnictwie holenderskim odgrywaj podmioty wyspecjalizowane
w produkcji ogrodniczej i sadowniczej (przede wszystkim warzyw i kwiatów w cie-
plarniach).
Rodzaje podatków, obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa w Holandii wchodz nastpujce

rodzaje podatków:
x podatki dochodowe: podatek dochodowy (PIT), podatek korporacyjny (CIT), po-

datek od przyrostu wartoci kapitau; podatek od dywidend,

115

United Nations Demographic Yearbook 2009-2011, s. 716.

x podatki majtkowe: podatek od spadków i darowizn

116

, podatki z tytuu przenie-

sienia prawa wasnoci;

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza.

Jako obcienia o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa

opaty za korzystanie ze rodowiska

117

, a take skadki na ubezpieczenia spoeczne.

Dodatkowo, do danin obciajcych dziaalno rolnicz naley zaliczy opaty za
korzystanie z pojazdów oraz tzw. podatek polderowy

118

, a take podatek od skadek

ubezpieczeniowych

119

. Najczciej wystpujcymi formami prawnowasnociowymi

gospodarstw rolniczych w Holandii s: jednoosobowa dziaalno gospodarcza oraz
spóka cywilna. Jedynie 4% podmiotów posiada osobowo prawn

120

(gównie due

gospodarstwa wyspecjalizowane w szklarniowej produkcji warzyw i kwiatów).

Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym jest roczny dochód

podatkowy osoby

121

, obejmujcy dochody: uzyskane z pracy i nieruchomoci miesz-

kalnych, a take z dziaalnoci gospodarczej (tzw. box 1), uzyskane z posiadanych
udziaów lub akcji (tzw. box 2), dochody z oszczdnoci i inwestycji (tzw. box 3).

Naleny podatek dochodowy stanowi sum obcie fiskalnych obliczanych dla

trzech wymienionych kategorii dochodów podatkowych. Co wicej, dla kadego ze
róde dochodu przychody podatkowe s zestawiane z odpowiednimi kosztami ich
uzyskania, nie wystpuje wic moliwo potraktowania wydatków, odnoszcych si
do uzyskania przychodów, w sposób zagregowany, tak jak np. w polskim systemie
podatkowym. Tak zwane osobiste odliczenia podatkowe (dotyczce PIT) skadaj si
wycznie z tych wydatków, które wpywaj na kondycj finansow podatnika, przy-
kadowo wydatki dotyczce zobowiza alimentacyjnych, wydatki dotyczce edukacji
dzieci, niektóre wydatki na usugi medyczne. W podatku korporacyjnym przedmio-

116

Warto odnotowa, e dosy ciekawe rozwizanie, uwzgldniajce specyfik dziaalnoci rolniczej,

przyjto w zakresie podatku od spadków i darowizn, tzn. wycen wartoci ekonomicznej gospodar-
stwa rolniczego metod DCF z zastosowaniem normatywów (przykadowo, na 1 ha gruntów ornych,
na 1 l kwoty mlecznej). Uzyskana rednia jest dodawana do wartoci rezydualnej skadników majt-
kowych nalecych do gospodarstwa. Suma nazywana jest wartoci kontynuacyjn. H. van der Veen,
H. van der Meulen, K. van Bommel, B. Doornevert, Exploring…, op. cit., s. 79.

117

Opatami za korzystanie ze rodowiska s obcione podmioty uywajce wody gruntowej, paliw,

energii elektrycznej, a take wytwarzajce odpady. Naley zauway, e produkcja rolinna, odbywa-
jca si w cieplarniach, zostaa uprzywilejowana niszymi stawkami opat za zuycie gazu.

118

Podatek polderowy stanowi obcienie fiskalne osób posiadajcych nieruchomoci na terenie po-

lderów. Przedmiotem opodatkowania jest powierzchnia gruntów i warto rynkowa budynków, zloka-
lizowanych na terenie polderów.

119

Naleny podatek ubezpieczeniowy jest pobierany w momencie zawarcia umowy ubezpieczeniowej.

Zwolnieniu przedmiotowemu podlegaj skadki na ubezpieczenia na ycie, ubezpieczenia wypadko-
we, komunikacyjne, od trwaego inwalidztwa, dodatkowe ubezpieczenia zdrowotne, wydatki zwizane
z usugami medycznymi.

120

Dominujc form prawnowasnociow gospodarstw bdcych osobami prawnymi jest spóka

beslotenvennootschap – BV, bardzo zbliona, do istniejcej w polskim prawie gospodarczym spóki
z ograniczon odpowiedzialnoci (sp. z o.o.). Por. Deloitte, Taxation and Investment in Netherlands
2011, Reach, relevance and reliablity, s. 4.

121

Podatnicy s zobligowani do indywidualnych zezna podatkowych, bez moliwoci skadania

wspólnego zeznania podatkowego, bazujcego na zagregowanym dochodzie podatkowym pary ma-
onków.

tem opodatkowania jest dochód podatkowy, tzn. zyski podatkowe, pomniejszone
o koszty uzyskania przychodu oraz kwoty wolne od podatku korporacyjnego. W ure-
gulowaniach holenderskiego prawa podatkowego podkrelono, e zyski podlegaj
opodatkowaniu, zgodnie z dobr praktyk biznesow, co prowadzi do niewielkich roz-
bienoci midzy wynikami ustalonymi dla celów podatkowych a wynikami dla celów
bilansowych. Wydatki zwizane z prowadzeniem dziaalnoci gospodarczej s trakto-
wane jako koszty uzyskania przychodów, które mog by odliczone przy ustalaniu
dochodu podlegajcego opodatkowaniu. Do kategorii kosztów uzyskania przychodów
w odniesieniu do CIT holenderskie prawo podatkowe zalicza m. in.

122

: koszty rozpocz-

cia dziaalnoci gospodarczej, koszty reprezentacji

123

, skadki na programy emerytalne pra-

cowników, wynagrodzenia (w formie niepieninej dla zarzdu i rady nadzorczej). Naley
zwróci uwag, e niektóre kary o charakterze finansowym, prowizje bankowe, nie s
traktowane jako koszt uzyskania przychodu. Istotnym wyrónikiem systemu opodat-
kowania korporacyjnego w Holandii jest wczenie uzyskanych zysków kapitaowych
do zysków podatkowych przedsibiorstwa.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Podstawowe uregulowania w zakresie podatku dochodowego znajduj si

w akcie prawnym Wet inkomstenbelasting 2001, z póniejszymi zmianami. Z kolei,
ródem prawa w zakresie podatku korporacyjnego jest ustawa Wet op de vennoot-
schapsbelasting 1969. Holenderskie prawo podatkowe nie operuje terminem „dochodu
rolniczego”. Z drugiej strony, prowadzcy dziaalno rolnicz s zobligowani do co
najmniej minimalnego zakresu sprawozdawczoci finansowej (bilans, rachunek zy-
sków i strat), a take stosowania zasady memoriaowej

124

w celu okrelania dochodu

podatkowego (zarówno w przypadku PIT, jak i CIT).
Metody ustalania podatku dochodowego

Naleny podatek dochodowy (PIT) jest ustalany jako suma obcie fiskalnych

trzech kategorii dochodów podlegajcych opodatkowaniu. Jak wynika z danych przed-
stawionych w tabeli 33, mechanizm ustalenia kocowego nalenego podatku docho-
dowego jest bardzo zoony. Naley zwróci uwag na specyfik ustalenia wysokoci
trzeciej kategorii dochodu, tzn. pochodzcego z oszczdnoci i inwestycji. Zakada si
arbitralnie uzyskanie zysku, podlegajcego opodatkowaniu, na poziomie 4% wartoci
aktywów netto. Niektóre skadniki majtkowe nie s uwzgldniane przy obliczaniu
wartoci aktywów netto, m.in. aktywa generujce przychody w ramach 1. lub 2. kate-
gorii róde dochodów, a take niektóre inwestycje „ekologiczne” (do wysokoci
55 476 euro na wspólnika). Ponadto, zaduenie z tytuu kredytu hipotecznego, prze-
znaczonego na zakup mieszkania, które bdzie uytkowane przez podatnika, a take

122

Deloitte, Taxation and Investment in Netherlands 2011, Reach, relevance and reliability, s. 10.

123

Mona odliczy nawet 73,5% wysokoci kosztów reprezentacji (przy czym wystpuje próg w wy-

sokoci 4300 euro).

124

Z reguy, w wikszoci systemów podatkowych krajów Europy Centralnej wiksz rol przy kalku-

lowaniu dochodu podatkowego odgrywa zasada kasowa.

zaduenie z tytuu zobowiza podatkowych, nie s traktowane jako zaduenie,
uwzgldniane przy ustaleniu wartoci aktywów netto

125

Tabela 33. Ustalanie nalenego podatku dochodowego

Dochody uzyskane z pracy i mieszka wasnociowych oraz z dziaalnoci gospodarczej
Przychody podatkowe
przychody z pracy, przychody z innych form dziaalnoci (poza prac), przycho-
dy z udostpnienia aktywów (w tym czynsze dzierawne, podlegajce opodatko-
waniu dotacje (w tym z UE), przychody z kontraktów freelance, przychody uzy-
skiwane z mieszka wasnociowych, zwroty niektórych skadek (np. przy
wstrzymaniu/ zawieszaniu renty annuitetowej), zwrot wydatków, które byy
wczeniej odliczone od dochodu podlegajcego opodatkowaniu.

Koszty uzyskania przy-
chodu
skadki na tzw. rent
annuitetow, odliczenia
osobiste.

Dochody uzyskane z posiadanych udziaów/akcji*
Przychody podatkowe
otrzymane dywidendy, zyski ze zbycia udziaów/akcji, certyfikaty uprawniajce
do udziau w zyskach (profit-sharing certifates.).

Koszty uzyskania przy-
chodu
koszty nabycia ak-
cji/udziaów.

Dochody z oszczdnoci i inwestycji
Aktywa
oszczdnoci, nieruchomoci inwestycyjne, zyski udziaów/akcji**, tzw. annuity insurance (ubezpieczenie),
dla którego skadka nie jest traktowana jako odliczenie podatkowe, ubezpieczenia majtkowe, ale odnoszce
si do mieszkania podatnika.
Zaduenie
poyczki konsumenckie.

Objanienia: * posiadane udziay – jedynie w sytuacji, gdy podatnik sam lub z partnerem dysponuje co najmniej
5% udziaów (akcji) w danej spóce, **zyski z udziaów/akcji , traktowane jako dochód z oszczdnoci i inwe-
stycji – udziay/akcje stanowi mniej ni 5% kapitau zakadowego/akcyjnego spóki
ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Blue Tax Solutions, Memorandum. Tax and Social Security in
the Netherlands 2012.

W ustawodawstwie holenderskim przewidziana zostaa dla podatników PIT

kwota wolna od podatku (w wysokoci 2033 euro w roku podatkowym 2012). W kon-
strukcji podatku dochodowego wprowadzono równie ulgi podatkowe, których wyso-
ko uzaleniona jest od wieku i przychodów z pracy (rednio 1533 euro rocznie).
Pewnym narzdziem polityki spoecznej s specjalne ulgi podatkowe dla rodziców
samotnie wychowujcych dzieci (rednio 947 euro rocznie)

126

W przypadku podatku

korporacyjnego, którym obcione s nieliczne gospodarstwa rolnicze majce oso-
bowo prawn (4% podmiotów zaangaowanych w dziaalno rolnicz), dochód
podatkowy stanowi sum zysków podatkowych z prowadzenia dziaalnoci gospodar-
czej, tzw. dochód pasywny, a take zyski kapitaowe. Dywidendy uzyskane przez oso-
b prawn mog by wyczone z opodatkowania

127

. Ze wzgldu na due znaczenie przypisy-

125

Holenderskie prawo podatkowe, ustalio kwot w wysokoci 2900 euro jako zwolnion od odlicze-

nia od aktywów. Ponadto, kapita (gromadzony w celach oszczdnociowych i inwestycyjnych) do
wysokoci 21 139 euro zosta zwolniony z podatku dochodowego.

126

The Dutch income tax system explained, 2012,

http://www.expatica.com/nl/finance_business/tax/The-Dutch-tax-system-explained_15678.html.

127

Musz by spenione nastpujce warunki: (1) przedsibiorstwo zalene nie jest traktowane jako

inwestycja portfelowa, (2) dochody przedsibiorstwa zalenego s opodatkowane uzasadnion efek-
tywn stawk podatkowa, (3) mniej ni 50% majtku przedsibiorstwa zalenego stanowi aktywa
z najmu, dzierawy lub leasingu (wedug realnej wartoci rynkowej). Deloitte. International tax. Net-
herlands Highlights 2012, s. 2.

wane innowacyjnoci w poprawie konkurencyjnoci gospodarki holenderskiej, uregulowania
podatkowe uprzywilejowuj m. in. dochód uzyskany z rozwinitej w przedsibiorstwie wasnoci
intelektualnej (efektywna stawka podatkowa ustalona na poziomie 5%). Co wicej, od 1.01.2012
roku wprowadzona zostaa ulga podatkowa, dziki której istnieje moliwo obnienia dochodu
podlegajcego opodatkowaniu poprzez odliczenie nawet 60% wydatków zwizanych z prowa-
dzeniem dziaalnoci B+R (z wyjtkiem wynagrodze pracowników). Uprzywilejowane trakto-
wanie dziaalnoci B+R odgrywa istotn rol ze wzgldu na powizanie duych gospodarstw
rolniczych z centrami innowacji w obszarze agrobiznesu

128

. Dla celów podatkowych najczciej

wykorzystywana jest metoda liniowa amortyzacji. Ponadto, straty podatkowe nie mog by prze-
noszone na okres duszy ni 8 lat podatkowych. Z punktu widzenia specyfiki produkcji rolniczej,
nie mona dokonywa odpisów amortyzacyjnych dla nieruchomoci mieszkalnych, jeli warto
bilansowa aktywów spada poniej aktualnej wartoci rynkowej. Minimalny okres dokonywania
odpisów amortyzacyjnych rodków trwaych wynosi 5 lat.

Stawki podatkowe

Istotn rol w konstrukcji podatku dochodowego odgrywa progresja szczeblowa (tabela

34): wyszej stawce podlega jedynie nadwyka dochodów ponad górn granic poprzedniego
przedziau. Warto odnotowa, e dochody z posiadanych udziaów i akcji, a take z oszczdno-
ci zostay opodatkowane stawk proporcjonaln, ustalon na poziomie 25%. Implikuje to
wniosek, e holenderski system opodatkowania PIT czy mechanizm podatku liniowego
z progresj szczeblow. Holenderski system podatkowy jest cile powizany z systemem
ubezpieczeniowym, które funkcjonuj cznie. Na potrzeby obliczania skadek na ubezpiecze-
nie spoeczne przyjto uproszczony mechanizm, który polega na powizaniu skadki ubezpie-
czeniowej z wysokoci osiganego dochodu. Trzeba podkreli, e holenderski system podat-
kowy wyranie rónicuje wysoko obcie dla osób do 65 i po 65 roku ycia.

Tabela 34. Stawki podatkowe – podatek dochodowy PIT w roku podatkowym 2012

Przedzia dochodów podatkowych (rocznie, euro)

Stawka podatkowa (%)

Dochody uzyskane z pracy i mieszka wasnociowych

oraz z dziaalnoci gospodarczej

Do 18 945 euro

1,95

18 945,1-33 863

10,80

33 863,1-56 491

42,00

56 491 i powyej

52,00

Dochody uzyskane z posiadanych udziaów/akcji
Niezalenie od wysokoci dochodu

25,00

Dochody z oszczdnoci i inwestycji
4% zysku z aktywów netto

30,00

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych: Deloitte. International tax. Netherlands Highlights, s. 3.

Mechanizm obliczania podatku dochodowego polega na rozbiciu cakowitych

stawek podatku dochodowego na dwie czci: faktyczn stawk podatku plus stawk
ubezpieczenia spoecznego, która w roku 2012 stanowia dla osób do 65 roku ycia –

128

Wiele technologii produkcji rolinnej i zwierzcej, wykorzystywanych w Polsce (w tym zwiza-

nych z genetyk, bioinynieri, agrotechnik) wywodzi si z Holandii.

31,15%, dla osób powyej 65 roku ycia – 13,25%. W rezultacie stawka podatku do-
chodowego w pierwszym i drugim progu podatkowym jest bardzo niska, niemniej ca-
kowite obcienie dochodu w pierwszym progu wynosi 33,1%, w drugim – 41,95%
dla osób do 65 roku ycia, a dla osób po 65 roku ycia odpowiednio 15,2% oraz
24,05%. Powyszy mechanizm przedstawia tabela 35.

Tabela 35. Stawki podatku dochodowego w 2012 roku (box 1)

Dochód

(w euro)

Stawka

podatku

(%)

Stawka ubezpie-

czenia spoecz-
nego (osoby do

65 r. .) (%)

Stawka ubezpie-

czenia spoecz-
nego (osoby po

65 r..) (%)

Cakowity

podatek (osób

do 65 r..)

(%)

Cakowity

podatek

(osób po 65

r..) (%)

0–18 945

1,95

31,15

13,25

33,10

15,20

18 945,1-33 863

10,80

31,15

13,25

41,95

24,05

33 863,1-56 491

42,00

56 491 i powyej

52,00

ródo: opracowanie wasne na podstawie www.loonwijzer.nl.

System opodatkowania CIT bazuje, podobnie jak opodatkowanie dochodów osób fi-

zycznych, na stawkach progresywnych (tabela 36). Relatywnie prosty mechanizm ustalania
kwoty nalenego podatku korporacyjnego naley ocenia bardzo pozytywnie z perspektywy
zwikszenia konkurencyjnoci systemu podatkowego w Holandii.

Tabela 36. Stawki podatkowe – podatek dochodowy CIT

w roku podatkowym 2012

Przedzia dochodów podatkowych (rocznie, euro)

Stawka podatkowa (%)

0 – 200 000

200 000,1 i powyej

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych: Deloitte. International tax. Netherlands Highlights, s. 3.

Preferencje dla rolnictwa

Z punktu widzenia produkcji rolniczej, istotn rol odgrywaj ulgi odnoszce

si do amortyzacji. Moliwe jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych kwot pro-
dukcyjnych (o ile zostay nabyte). Istnieje moliwo ustalenia stawki amortyzacyjnej
niektórych budynków rolniczych, np. cieplarni, stajni, obór – w porozumieniu z orga-
nem administracji skarbowej. Budynek mieszkalny gospodarstwa moe by potrakto-
wany jako skadnik majtkowy, wykorzystywany w dziaalnoci gospodarczej przed-
sibiorstwa (co umoliwia dokonanie odpisów amortyzacyjnych). Osoby samozatrud-
niajce si (take rolnicy, prowadzcy jednoosobow dziaalno) mog korzysta ze
specjalnych ulg inwestycyjnych, polegajcych na odliczeniu od 3 do 24% kwoty inwe-
stycji w aktywa zaangaowane w dziaalno operacyjn

129

. Naley zwróci uwag na

obecno ulg dotyczcych inwestycji w technologie energooszczdne (do 55% kwoty
wydatków na inwestycj) i proekologiczne (do 60%). Zyski kapitaowe ze sprzeday

129

Ta ulga inwestycyjna nie obejmuje aktywów takich, jak uytki rolne, kwoty produkcyjne, nieru-

chomoci mieszkalne i pojazdy.

gruntów rolnych podlegaj zwolnieniu przedmiotowemu

130

. Co wicej, przyznana zo-

staa ulga podatkowa (w wysokoci 3630 euro rocznie) obejmujca podatników, któ-
rzy zrezygnowali z prowadzenia dziaalnoci rolniczej. Pewn wyjtkow sytuacj pod
wzgldem podatkowym jest zwolnienie przedmiotowe, którym objta jest sprzeda
gospodarstwa rolniczego

131

Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe oraz wsparcie publiczne

W przypadku podatku dochodowego, paconego przez osoby fizyczne, zeznanie

podatkowe powinno by zoone do 1 kwietnia nastpnego roku kalendarzowego

132

Rolnicy, prowadzcy gospodarstwa niemajce osobowoci prawnej, s zobligowani do
skadania rocznego zeznania podatkowego, które musi by zoone do 1 kwietnia na-
stpnego roku kalendarzowego. Skadki na ubezpieczenia spoeczne odliczane s od
uzyskanych wynagrodze i traktowane jako zaliczka na poczet przyszych obcie

133

Zeznanie podatkowe obejmuje równie informacje o podatku dochodowym, którego
ródem s przychody podatkowe z prowadzenia dziaalnoci gospodarczej oraz przy-
chody z udziaów/akcji, a take oszczdnoci i inwestycji. O specyfice systemu ewi-
dencyjno-rozliczeniowego wiadczy oszacowanie, wykonane przez urzdnika organu
administracji skarbowej, dochodu podatkowego osoby fizycznej, która nie zoya ze-
znania podatkowego

134

. System ewidencyjno-rozliczeniowy w przypadku podatku

korporacyjnego nie jest skomplikowany. Podatnik CIT sporzdza „prowizorium” ze-
znania podatkowego, bazujc na danych z poprzednich dwóch lat podatkowych,
w pierwszym miesicu biecego roku podatkowego. Na podstawie tego prowizorium
ustalana jest kwota miesicznej zaliczki nalenego podatku  korporacyjnego, regulo-
wanej do koca biecego roku  kalendarzowego. Podmiot CIT moe wskaza, e
kwota rzeczywistego nalenego podatku bdzie nisza ni w prowizorium zeznania
podatkowego i wnioskowa o wyrównanie (zwrot podatku). Drugie prowizorium (sza-
cunek) jest dokonywane na podstawie oszacowanego dochodu, podlegajcego opodat-
kowaniu, w biecym roku podatkowym. Urzdnik organu administracji skarbowej
dokonuje oceny merytorycznej zeznania podatkowego. Ostateczna informacja o nale-
nym podatku  korporacyjnym powinna by zoona nie póniej ni 3 lata po upywie
danego roku podatkowego

135

Podatnicy CIT s zobligowani do zoenia (drog elektroniczn) waciwego

zeznania podatkowego corocznie, w cigu 6 miesicy od koca danego roku podatko-
wego. Do waciwego zeznania podatkowego podatnicy CIT zaczaj bilans oraz ra-

130

Wyjtkiem jest zmiana wartoci powyej rynkowej wartoci uytków rolnych, jeli s wykorzy-

stywane na potrzeby produkcji rolniczej.

131

W holenderskim prawie podatkowym podkrelono, e podatnik przejmujcy gospodarstwo rolnicze

„nabywa” sytuacj podatkow rolnika, sprzedajcego swój majtek.

132

Rok podatkowy pokrywa si z rokiem kalendarzowym.

133

Zarówno skadki na ubezpieczenia spoeczne, jak i podatek dochodowy, s obliczane na podstawie

dochodu podlegajcemu opodatkowaniu.

134

W Holandii, podobnie jak w Polsce, osoba fizyczna jest zobligowana do zoenia zeznania podat-

kowego, przy niewystpowaniu nalenego podatku dochodowego.

135

W uzasadnionych przypadkach waciwy organ administracji skarbowej moe wyduy ten okres.

chunek zysków i strat

136

. W przypadku podatku korporacyjnego

137

na podmiocie ciy

obowizek przygotowania zeznania podatkowego. Podatek dochodowy jest uiszczany
przez due podmioty w kwartalnych ratach, poczwszy od siódmego miesica roku
finansowego. Zeznanie podatkowe powinno by wypenione w cigu 12 miesicy od
zakoczenia roku podatkowego. Naley te zaznaczy, e od 1.04.2011 roku obowiz-
kowe jest wypenianie zezna podatkowych w wersji online. Pewn specyficzn cech
systemu opodatkowania CIT jest moliwo ustalenia szacunkowego dochodu podat-
kowego i ustalenie nalenego podatku w sytuacji, gdy podatnik nie przesa w terminie
zeznania podatkowego lub nie dostarczy wymaganych przez organy administracji
skarbowej dokumentów. Podatnicy zarówno PIT, jak i CIT, mog liczy na bezpatnie
udzielane informacje przez organ administracji skarbowe. Nieodpatnie udzielona po-
moc dotyczy prawidowego wypenienia zeznania podatkowego. Pytania zadawane
w ramach serwisu publicznego nie mog dotyczy aspektów optymalizacji podatko-
wej. Strona internetowa organów skarbowych zawiera list najczciej zadawanych
pyta, ponadto przykady dotyczce opodatkowania, a take liczne broszury, wyjania-
jce mechanizm obliczania podatku nalenego.
Przygotowywane zmiany w zakresie systemu opodatkowania

Proponowane zmiany w zakresie systemu opodatkowania rolnictwa holender-

skiego dotycz ogólnych mechanizmów opodatkowania. Reforma podatkowa, podob-
nie jak w innych pastwach UE-15 z powikszajcym si dugiem sektora finansów
publicznych, ukierunkowana zostaa na zwikszenie dochodów budetowych, m.in.
poprzez ograniczenie ulg podatkowych, zwizanych gównie z podatkiem dochodo-
wym. Implikuje to konieczno zmiany wystpujcej skali podatkowej, w tym podnie-
sienie najwyszej stawki podatkowej dla najbogatszych podatników – w myl koncep-
cji pastwa opiekuczego, której admiratorami s politycy partii centrolewicowych.
W zwizku z reform systemów podatkowych postulowane jest ograniczenie wyko-
rzystania ulgi mieszkaniowej, umoliwiajcej odliczenie odsetek od kredytów hipo-
tecznych (na mieszkania jednorodzinne). Ograniczenie to moe mie charakter kwo-
towy (do 350 000 euro rocznie) lub procentowy (do 42% kwoty odsetek rocznie)

138

Próba syntezy

Holenderski system podatkowy gospodarstwa rolnicze podobnie jak przedsi-

biorstwa z innych sektorów gospodarki. Gównym podatkiem obciajcym rolnictwo
jest podatek dochodowy. Jednak dla rolnictwa wystpuje szereg ulg i zwolnie podat-
kowych uatwiajcych optymalizacj podatku dochodowego.

136

Wspomnie naley, e zakres obligatoryjnej sprawozdawczoci finansowej w przypadku BV (od-

powiednika polskiej sp. z o.o.) jest stosunkowo szeroki.

137

Rok podatkowy dla podmiotów zobligowanych do pacenia podatku korporacyjnego pokrywa si

z rokiem bilansowym. W przypadku podatku dochodowego rok podatkowy trwa od 5 kwietnia do
6 kwietnia nastpnego roku kalendarzowego.

138

O. van Der Donk, G. Kinnegim, J. Brouwer, 2012, Netherlands: Proposed Changes In Dutch Tax

Law: Tax Plan 2013.
http://www.mondaq.com/x/203968/tax+authorities/Proposed+Changes+In+Dutch+Tax+Law+Tax+Pla
n+2013

100

2.2.4.

System opodatkowania rolnictwa w Czechach

Charakterystyka rolnictwa w Czechach

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Czechach wynosia 22 900. Te

podmioty prowadziy dziaalno na ponad 3,48 mln ha uytków rolnych, co stanowio
44,3% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 33,7% gospodarstw charakteryzowa-
o si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co byo nastpstwem proce-
sów dekolektywizacji (od 1991 roku) pastwowych przedsibiorstw rolniczych. Warto
zwróci uwag na fakt, e gospodarstwa o areale 100 ha i powyej stanowiy 29,9%
podmiotów rolniczych. Przecitne gospodarstwo prowadzio dziaalno na areale po-
nad 152 ha uytków rolnych

139

. Obecna struktura gospodarstw rolniczych stanowi wy-

padkow reformy wasnociowej ziemi rolniczej. Z produkcj w gospodarstwach rol-
niczych w 2010 r. zwizanych byo 108 tys. penozatrudnionych (AWU), co stanowio
zaledwie 1,0% ludnoci kraju (10 520 tys. mieszkaców). Wynikao to z faktu, e
znaczna cz siy roboczej na wsi znalaza zatrudnienie w sektorze usug. Wskanik
Giniego, wyraajcy nierównomierno w dystrybucji dochodów ludnoci, ksztatowa
si na poziomie 24,9% i by o 5,4 punktów procentowych niszy ni na obszarze
EU-27 (tj. 30,3%). Pogowie zwierzt gospodarskich ksztatowao si na poziomie
1723 tys. jednostek przeliczeniowych (LU). Gospodarstwa rolnicze s wyspecjalizo-
wane w produkcji pszenicy, jczmienia (ze wzgldu na istotn rol eksportu piwa typu
porter), a take trzody chlewnej.
Rodzaje podatków obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa w Czechach wchodz nastpujce

rodzaje podatków:
x podatki dochodowe: podatek dochodowy, podatek korporacyjny, podatek u róda

(od dywidend, otrzymanych odsetek);

x podatki majtkowe: podatek od wartoci uytkowanych nieruchomoci mieszkal-

nych

140

, podatek gruntowy

141

, podatek od spadków i darowizn, podatki z tytuu

przeniesienia prawa wasnoci;

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza.

Jako obcienia o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa

opaty za korzystanie ze rodowiska, czy te skadki na ubezpieczenia spoeczne maj-
ce charakter parafiskalny. Dodatkowo, do danin obciajcych dziaalno rolnicz
naley zaliczy opaty za korzystanie z pojazdów.

Okoo 11% gospodarstw rolniczych w Czechach charakteryzuje si osobowo-

ci prawn (spóki z ograniczon odpowiedzialnoci, spóki akcyjne

142

i spódziel-

139

F. Budzyski zwróci uwag, e prywatyzowanie wasnoci w rolnictwie Republiki Czeskiej byo

bardzo zaawansowane, m in. przez proces legalizowania tzw. czarnych konstrukcji (w stosunkach
wasnociowych), dziki czemu przyszli waciciele mogli pozna z wyprzedzeniem warunki prawne
prywatyzowanych przedsiwzi. Por. F. Budzyski, Ekonomika porównawcza rolnictwa, s. 153-154.

140

Jest to przykad podatku katastralnego.

141

W przypadku uytków rolnych podstaw opodatkowania jest urzdowa cena powierzchni uytków

rolnych.

101

nie). Naley jednak zwróci uwag na istotny fakt, e te podmioty s wacicielami
ponad 75% uytków rolnych i charakteryzuj si du ywotnoci ekonomiczn. Im-
plikuje to wniosek o istotnym znaczeniu podatku korporacyjnego oraz marginalnej roli
podatku dochodowego od osób fizycznych w opodatkowaniu dziaalnoci rolniczej.
Przedmiotem opodatkowania w podatku korporacyjnym jest dochód podatkowy,
obliczany na podstawie zysku ksigowego, z uwzgldnieniem korekt przywidzianych
w prawie podatkowym. W podatku dochodowym od osób fizycznych, majcym
mniejsze znaczenie fiskalne ni podatek korporacyjny, dochód podatkowy zosta po-
dzielony, ze wzgldu na ródo uzyskiwanych przychodów podatkowych, na cztery
kategorie: dochód z pracy, dochód z dziaalnoci gospodarczej (przedsibiorczej), do-
chód z kapitau, z najmu/dzierawy majtku, pozostae dochody.

Zagregowany dochód podatkowy jest definiowany jako rónica midzy przy-

chodami podatkowymi a rzeczywistymi lub zryczatowanymi kosztami ich uzyskania
(niezbdnymi do zrealizowania przychodów podatkowych). Naley zwróci uwag, e
dywidendy z tytuu udziaów przedsibiorstw krajowych, a take otrzymane odsetki
zostay opodatkowane odrbnie (stawk podatkow ustalon na poziomie 15%).
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Podstawowe uregulowania w zakresie podatku korporacyjnego i dochodowego

znajduj si w akcie prawnym Zákon. 586/1992 Sb., o daních z píjm (z póniej-
szymi zmianami). Czeskie prawo podatkowe nie operuje kategori „dochodu rolnicze-
go”. Ze wzgldu na dominacj gospodarstw rolniczych posiadajcych osobowo
prawn, podmioty te s zobligowane do sporzdzania rocznych sprawozda finanso-
wych. Punktem wyjcia w podatkowej procedurze obliczenia nalenego podatku kor-
poracyjnego jest zysk netto, rozumiany w kategoriach rachunkowych – rachunku zy-
sków i strat. Naley zwróci uwag, e cz duych gospodarstw rolniczych w formie
spóek kapitaowych

143

jest zobligowana do zlecenia biegemu rewidentowi zbadania

sprawozdania finansowego.
Metody ustalania dochodu podatkowego (podatek korporacyjny)

Specyfik ustalania dochodu podatkowego w Czechach jest uwzgldnienie zy-

sków kapitaowych. W celu obliczenia podstawy opodatkowania, zysk ksigowy netto
(z rachunku zysków i strat) zostaje skorygowany o podatkowe koszty uzyskania przy-
chodu (tabela 37). Istotn rol odgrywa wyczenie otrzymanych dywidend jako
przedmiotu opodatkowania z podatku korporacyjnego.

142

Nie ma restrykcyjnie wysokich wymaga kapitaowych przy zakadaniu spóki akcyjnej– 2 mln

CZK, spóki z ograniczon odpowiedzialnoci – 0,2 mln CZK.

143

Podobnie jak w polskim prawie bilansowym, musz zosta spenione dwa sporód trzech kryte-

riów: (1) warto majtku podmiotu powyej 40 mln CZK; (2) przychody ze sprzeday netto powyej
80 mln CZK; (3) liczba zatrudnionych pracowników (penoetatowo) powyej

50, Deloitte. Taxation

and Investment in Czech Republic 2011. Reach, relevance and reliability, s. 10.

102

Tabela 37. Obliczenie podstawy opodatkowania w podatku korporacyjnym

Operacja Kategoria

bilansowa/ podatkowa

+/- Zysk/strata ksigowa przed opodatkowaniem

+ Koszty

niebdce kosztami uzyskania przychodów

+/- Rónica

midzy odpisami amortyzacyjnymi wedug prawa bilansowego a podatkowego

- Przychody

niepodlegajce opodatkowaniu lub niebdce przedmiotem opodatkowania CIT

Korekty zwizane z kosztami uzyskania przychodów (niebdcymi kosztami w ujciu rachun-
kowym, ale odnoszcymi si do okresu sprawozdawczego, zwizanego z rokiem podatkowym)

Korekty zwizane z ujciem przychodów podatkowych, nieuwzgldnianych w systemie rachun-
kowoci

Skorygowana podstawa opodatkowania

- Niewykorzystana ulga inwestycyjna
- Zakumulowana strata podatkowa
-

Darowizny na cele charytatywne (do 5% skorygowanej podstawy opodatkowania)

Ulgi z tytuu prowadzenia dziaalnoci badawczo-rozwojowej (nawet do 100% niektórych wy-
datków)

Podstawa opodatkowania po uwzgldnieniu ulg

x Stawka podatkowa/100

= Podatek przed niektórymi odliczeniami

- Odliczenia

= Naleny

podatek

korporacyjny

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych Czech Invest, Corporate Tax and Depreciation,
http://www.czechinvest.org/data/files/fs-14-corporate-tax-and-depreciation-78-en.pdf.

Do kosztów uzyskania przychodu w czeskim prawie podatkowym wczono

patnoci za przeniesienie praw know-how, a take niektóre opaty (z wyjtkiem na-
lenego podatku  korporacyjnego). Kategorie, które nie s  kosztami uzyskania przy-
chodu, obejmuj dodatkowe premie dla kadry zarzdzajcej, jak równie koszty zaku-
pu papierów wartociowych. Podmioty bdce osobami prawnymi, mog dokona od-
liczenia nawet do 5% wysokoci darowizn na cele charytatywne (do 2000 CZK) i do
10% wysokoci darowizn na instytucje edukacyjne. Do kategorii  kosztów uzyskania
przychodu naley zaliczy równie niecigalne nalenoci (po ogoszeniu wyniku
postpowania sdowego), a take  kwalifikowane wydatki na dziaalno badawczo-
rozwojow (o ile zostan wyodrbnione z dziaalnoci operacyjnej). Istotn kategori
s rezerwy, które z punktu widzenia prawa podatkowego nie powinny by traktowane
jako  koszt uzyskania przychodu, poza nielicznymi wyjtkami

144

. Aktywa o wartoci

pocztkowej wyszej ni 40 000 CZK mog by, dla celów podatkowych, amortyzo-
wane za pomoc metody przyspieszonej lub liniowej, a od 1.01.2009 r. równie z wy-
korzystaniem innych metod (w tym metody naturalnej). Naley zwróci uwag na
fakt, e odpisy amortyzacyjne powinny by dokonywane tylko jedn metod w cigu
cyklu ycia aktywów. Uytki rolne, a take aktywa biologiczne, np. stado produkcyj-
ne, dla celów podatkowych nie podlegaj amortyzacji.

Jak wynika z danych w tabeli 38 okres amortyzowania skadników majtko-

wych jest cile zwizany z cyklem ycia danej kategorii rodków trwaych. Mona

144

Mona jednak potraktowa jako koszt uzyskania przychodu rezerwy z tytuu nalenoci przedaw-

nionych (powyej 12 miesicy) (do 100% wysokoci, maksymalnie 30 000 CZK).

103

stwierdzi, e z punktu widzenia czeskiego prawa podatkowego polityka amortyzacyj-
na nie odbiega znaczco od polskiego ustawodawstwa podatkowego. Co wicej, mo-
na dokonywa odpisów amortyzacyjnych (metod liniow) wartoci niematerialnych
i prawnych w okresie ich uywania.

Tabela 38. Okres amortyzacji dla wybranych kategorii rodków trwaych

(zgodnie z regulacjami podatkowymi)

Kategoria

rodków

trwaych

Przykady rodków trwaych

Okres amortyzacji (la-

ta)

1 Narzdzia, komputery 3

Przyczepy, samochody osobowe i ciarowe, cigniki rolnicze,
meble

3 Cikie maszyny

Budynki i budowle drewniane, instalacje rurocigowe, budowle
zwizane z produkcj energii

5 Budynki i budowle (poza kategori 4. i 6.), drogi, tunele

Hotele, budynki o charakterze administracyjnym, z przeznacze-
niem na cele socjalne i kulturowe

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych: Deloitte. Taxation and Investment in Czech Republic 2011.
Reach, relevance and reliability, s. 10.

Wspomnie naley, e sposób ustalania nalenego podatku dochodowego nie

róni si znaczco od rozwiza przyjtych w obszarze niemieckojzycznym. Katego-
riami zwolnionymi z opodatkowania s m.in. dodatek mieszkaniowy (do kwoty 3500
CZK miesicznie), dodatki zwizane z uzupeniajcymi programami opieki zdrowot-
nej, a take refundacj przez pracodawc wydatków zwizanych z ksztaceniem dzieci.
Kwot woln od podatku ustalono na poziomie 24 840 CZK, z kolei ulga z tytuu po-
siadania dzieci wynosi 13 404 euro (na 1 dziecko)

145

. Podatnicy – osoby samozatrud-

niajce si nie mog odlicza skadek na ubezpieczenie spoeczne.
Stawki podatkowe

Specyfik systemu opodatkowania zarówno podatkiem CIT, jak i PIT, jest

obecno proporcjonalnych stawek podatkowych (PIT – 15%, CIT – 19%). Przypomi-
na to, w pewnym stopniu, rozwizanie, które zostao przyjte w polskim (ze wzgldu
na taki sam poziom stawki CIT) i irlandzkim systemie opodatkowania

146

Preferencje dla rolnictwa i wsparcie publiczne

Ze wzgldu na specyfik struktury agrarnej w Czechach (dominacja duych,

wysokotowarowych przedsibiorstw rolniczych w formie spóek kapitaowych i spó-
dzielni), dziaalno rolnicza zostaa potraktowana w podobny sposób, jak inne formy ak-
tywnoci gospodarczej, cho istniej pewne uregulowania adresowane do podmiotów pro-
wadzcych dziaalno rolnicz. Patnik PIT, uzyskujcy dochody wycznie z dziaalnoci
rolniczej lub innej aktywnoci gospodarczej, moe wystpi do waciwego organu admini-
stracji skarbowej o ustalenie szacunkowego dochodu podatkowego, o ile zostan spenione
nastpujce warunki: podatnik nie zatrudnia pracowników lub innych osób (tzn. gospodar-

145

KPMG in the Czech Repubic, Tax Services, Tax Card 2012, s. 6.

146

Zastosowanie podatku liniowego w odniesieniu do podmiotów – osób fizycznych.

104

stwo ma charakter rodzinny), nie jest czonkiem spódzielni, udziaowcem lub akcjonariu-
szem oraz nie jest patnikiem podatku VAT.

Podanie o ustalenie szacunkowego dochodu podatkowego, skierowane do wa-

ciwego organu administracji skarbowej, zawiera przewidywane przychody podatko-
we i koszty ich uzyskania. Na drodze postpowania administracyjnego ustalana jest
podstawa opodatkowania (dochód podatkowy), a take  kwota podatku nalenego,
z uwzgldnieniem stawek progresywnych. Biorc pod uwag struktur gospodarstw
rolniczych wedug ESU, opodatkowanie w formie ryczatowej nie jest korzystne
z punktu widzenia sytuacji ekonomiczno-finansowej podmiotów. W przypadku patni-
ka podatku CIT, uzyskujcego dochody z dziaalnoci rolniczej, lenictwa czy gospo-
darki wodnej, podstawa opodatkowania powinna wynosi co najmniej 50% minimum
ustalonego w rozporzdzeniu Ministra Finansów. Jeli podstawa opodatkowania jest
nisza ni „baza” ustalona w rozporzdzeniu, naleny podatek korporacyjny jest obli-
czany na podstawie tego minimum. Zwróci naley uwag na fakt, e dotacje UE
w ramach WPR s opodatkowane. Z kolei pozostae dotacje, finansujce inwestycje
rzeczowe, z reguy nie podlegaj opodatkowaniu.
Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe oraz wsparcie publiczne

Z uregulowa dotyczcych podatku korporacyjnego wynika, e za rok podat-

kowy moe by przyjty: (1) rok kalendarzowy; (2) rok dziaalnoci gospodarczej;
(3) okres od momentu dokonania poczenia do koca roku kalendarzowego; (4) rok
bilansowy, jeli okres ten jest duszy ni 12 miesicy. Zeznanie podatkowe CIT po-
winno zosta zoone w cigu 3 miesicy od zakoczenia roku podatkowego. Termin
ten moe zosta przesunity nawet o 6 miesicy, jeli podmiot udzieli penomocnic-
twa

147

zarejestrowanemu doradcy podatkowemu. W przypadku spóek, których roczne

sprawozdanie finansowe podlega obowizkowi badania przed biegego rewidenta,
termin zoenia zeznania podatkowego zostaje wyduony o dodatkowe 6 miesicy.
Naleny podatek korporacyjny powinien by uregulowany z chwil zoenia zeznania
podatkowego. Moliwe jest zoenie dwóch lub czterech zaliczek na poczet nalenego
podatku CIT (rozwizanie opcjonalne). Niezoenie zeznania podatkowego w wyma-
ganym terminie, a take istotne bdy w tym zeznaniu, czy te ukrycie czci docho-
dów podatkowych pocigaj za sob restrykcyjne kary skarbowe, których wysoko
zaley od charakteru wykroczenia skarbowego

148

W przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych ustalono, e rok po-

datkowy obejmuje okres roku kalendarzowego. Podatek dochodowy od przychodów
podatkowych z pracy jest potrcany „automatycznie” przez pracodawc i przekazywa-
ny do organu administracji skarbowej. Podatnik PIT jest zobligowany do zoenia ze-
znania podatkowego do 1 kwietnia nastpnego roku podatkowego. Termin ten moe
zosta przesunity do 1 lipca, o ile zeznanie podatkowe jest przygotowane przez zare-

147

Informacja o udzieleniu penomocnictwa doradcy podatkowemu powinna zosta zoona przez

podatnika do organu administracji skarbowej ni póniej ni w cigu 3 miesicy od zakoczenia roku
podatkowego.

148

W Czechach, podobnie jak w pastwach niemieckojzycznych, istnieje rozwinity aparat skarbowy

(Generalny Dyrektoriat Finansowy, 8 Dyrektoriatów Finansów, 405 Urzdów Finansowych).

105

jestrowanego doradc podatkowego

149

, któremu podatnik udzieli penomocnictwa.

Podobnie jak w przypadku podatku CIT, m.in. nieterminowe zoenie zeznania podat-
kowego, a take istotne bdy w tym zeznaniu, ukrycie czci dochodów podatkowych
mog by potraktowane jako wykroczenia skarbowe.

Podatnicy zarówno PIT, jak i CIT, mog liczy na bezpatnie udzielane infor-

macje przez organy administracji skarbowej (przede wszystkim ze strony tzw. urz-
dów finansowych, odpowiednik polskich urzdów skarbowych). Znacznym uatwie-
niem dla podatników jest elektroniczny system ewidencyjno-rozliczeniowy e-Tax

150

Ju od 2002 r. istnieje moliwo skadania zeznania podatkowego w formie elektro-
nicznej. Aplikacja e-Tax umoliwia sprawdzenie statusu dotyczcego nalenego po-
datku dochodowego/korporacyjnego (lub zwrotu podatku). Naley doda, e warun-
kiem umoliwiajcym korzystanie z elektronicznego systemu e-Tax jest posiadanie
certyfikatu cyfrowego, wraz z podpisem elektronicznym. Warto zwróci uwag na
fakt, i w czeskim systemie podatkowym istnieje równie moliwo uzyskania in-
formacji podatkowych w postaci elektronicznej.

Przygotowywane zmiany w zakresie systemu opodatkowania

Gruntowna reforma systemu opodatkowania zostaa przyjta przez czeski par-

lament jesieni 2011 r. i obejmuje pakiet zmian w ponad 72 ustawach i rozporzdze-
niach. Najbardziej istotn zmian, jak planuje si wprowadzi w systemie opodatko-
wania jest podniesienie stawki podatkowej PIT: o 4 punkty procentowe (tj. do 19%).
Zmiana ta jest podyktowana koniecznoci utrzymania dyscypliny fiskalnej w Cze-
chach. Jak dotd nie dysponujemy jednak informacjami, które potwierdzayby jej
wprowadzenie. Z punktu widzenia midzynarodowej konkurencyjnoci podmiotów
rolniczych, due znaczenie odgrywa utrzymanie obecnej stawki podatku CIT na po-
ziomie 19%. Obniono (z 300 000 do 80 000 CZK)

151

kwot odliczenia od podstawy

opodatkowania, obejmujc odsetki od spacanych kredytów budowlanych. W refor-
mie podatkowej brak jest odniesie do specyfiki dziaalnoci rolniczej (np. zmiany
dotychczasowych ulg, sposób opodatkowania dotacji UE), która jest nadal traktowana
jak inne dziay gospodarki.
Próba syntezy

Dominujcym obcieniem fiskalnym w dziaalnoci rolniczej w Czechach jest

podatek korporacyjny. Wynika to z faktu, e podmiotami uytkujcymi wikszo
uytków rolnych s jednostki majce osobowo prawn. Naley zwróci uwag na
fakt, e po spenieniu pewnych kryteriów podatnik – osoba fizyczna moe zwróci si
o administracyjne, szacunkowe ustalenie dochodu podatkowego, co jest szczególn
ulg dla maych podmiotów rolniczych. Naley jednak wyranie podkreli, e uregu-
lowanie to odnosi si do niewielkiej grupy podatników speniajcych okrelone kryte-

149

Naley zaznaczy, e wydatki zwizane z korzystaniem z usug doradztwa podatkowego, nie zosta-

y uprzywilejowane podatkowo, zarówno dla osób prawnych, jak i fizycznych.

150

Electronic communication with the Czech Tax Administration,

http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/ElektComCTA_aj.pdf.

151

Jenerálová I., 2011, New Tax Reform in Czech Republic,

http://www.czech.cz/en/Business/Economic-facts/New-Tax-Reform-in-the-Czech-Republic.

106

ria, a wikszo podmiotów gospodarczych prowadzcych dziaalno rolnicz podle-
ga takim samym rozwizaniom podatkowym, jak pozostae podmioty reprezentujce
pozarolnicze dziay gospodarki narodowej.

2.2.5.

System opodatkowania rolnictwa na Wgrzech

Charakterystyka rolnictwa na Wgrzech

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku na Wgrzech wynosia 576 800.

Te podmioty prowadziy dziaalno na ponad 4,69 mln ha uytków rolnych, co sta-
nowio 50,4% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 91,6% gospodarstw charakte-
ryzowao si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wskazuje na obec-
no wielu rodzinnych, niskotowarowych gospodarstw rolniczych. Warto zwróci
uwag na fakt, e gospodarstwa o areale 100 ha i powyej stanowiy zaledwie 1,3%
podmiotów rolniczych. Przecitne gospodarstwo prowadzio dziaalno na areale po-
nad 8 ha uytków rolnych. Obecna struktura gospodarstw rolniczych jest wynikiem
reformy wasnociowej ziemi rolniczej po 1989 roku. Z produkcj w gospodarstwach
rolniczych w 2010 r. zwizanych byo 423,5 tys. penozatrudnionych (AWU), co sta-
nowio 4,2% ludnoci kraju (10 014 tys. mieszkaców). Wskanik Giniego, wyraaj-
cy nierównomierno w dystrybucji dochodów ludnoci, ksztatowa si na poziomie
24,1% i by o 6,2 punktów procentowych niszy ni na obszarze EU-27 (tj. 30,3%).
Moe to wskazywa na do równomierny rozkad dochodów ludnoci. Pogowie
zwierzt gospodarskich ksztatowao si na poziomie 2 484 tys. jednostek przelicze-
niowych (LU). Z uwagi na fakt, i bardzo yzne gleby stanowi ponad 30% po-
wierzchni kraju (obszar Wielkiej Niziny Wgierskiej), rolnictwo wgierskie jest wy-
specjalizowane w produkcji przede wszystkim kukurydzy i pszenicy (ponad 1% udzia-
u w produkcji wiatowej). Wysoko rozwinite jest sadownictwo i warzywnictwo
(m.in. pomidory, papryka, cebula, kapusta). Specyfik rolnictwa wgierskiego jest
równie specjalizacja w chowie byda o uytkowaniu misnym

152

Rodzaje podatków obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa na Wgrzech wchodz nastpujce

rodzaje podatków:
x podatki dochodowe: podatek dochodowy, podatek korporacyjny, podatek od zy-

sków kapitaowych

153

x podatki majtkowe: podatek od wartoci budynków, podatek gruntowy, podatek

od spadków i darowizn, podatki z tytuu przeniesienia prawa wasnoci,

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza.

Jako obciania o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa

tzw. opat „proinnowacyjn”

154

, lokalny podatek korporacyjny

155

, opaty za korzysta-

152

Wielka Encyklopedia PWN, Wgry. Gospodarka,

http://encyklopedia.pwn.pl/haslo/4575678/wegry-gospodarka.html.

153

Zyski kapitaowe stanowi cz dochodu podatkowego – w przypadku podatku PIT. W przypadku

podatku od zysków kapitaowych ustalono odrbn stawk na poziomie 20%.

107

nie ze rodowiska (zwizane ze zuyciem energii elektrycznej i gazu ziemnego), a tak-
e skadki na ubezpieczenia spoeczne

156

Ze wzgldu na specyfik przeksztace wasnociowych w rolnictwie wgier-

skim wyksztacia si charakterystyczna struktura gospodarstw wedug form prawno-
wasnociowych. Jedynie 3% podmiotów stanowi osoby prawne, które charakteryzuj
si du si ekonomiczn i zagospodarowuj ponad 40% uytków rolnych na W-
grzech. Pozostaoci po przeksztaceniach wasnociowych nierentownych rolniczych
spódzielni produkcyjnych stay si niewielkie, niskotowarowe gospodarstwa rodzin-
ne

157

. Implikuje to wniosek, e konieczne jest zwrócenie uwagi na podatek od docho-

dów zarówno osób fizycznych, jak równie prawnych.

Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym jest rzeczywisty do-

chód podatkowy podatnika, obejmujcy: (1) skonsolidowane dochody z wyjtkiem
samozatrudnienia; (2) dochody z samozatrudnienia, (3) pozostae dochody. Jako do-
chody podatkowe, odrbnie opodatkowane, naley zaliczy: dodatkowe wiadczenia
wypacane pracownikom (np. premie), zyski kapitaowe, dochody z prowadzenia dzia-
alnoci gospodarczej, a take otrzymywane czynsze z najmu lub dzierawy nieru-
chomoci.

Przedmiotem opodatkowania w podatku korporacyjnym jest zysk ksigowy

(przed opodatkowaniem), skorygowany o niezbdne w wietle prawa podatkowego
elementy. Konwersja wyniku ksigowego na wynik podatkowy obejmuje uwzgldnie-
nie rezerw na przewidywane zobowizania, odzyskane nalenoci, zaksigowane jako
przychód w roku podatkowym, ponadto otrzymane dywidendy

158

, które w wgierskim

prawie podatkowym s zwolnione od podatku, niezalenie od procentowego udziau
danej spóki – podatnika w kapitale zakadowym/akcyjnym.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

Indywidualne gospodarstwa rolne mog prowadzi swoj dziaalno w formie

przedsibiorstw indywidualnych, które s powszechn form dziaalnoci gospodar-
czej w kadej brany, lub jako „producenci tradycyjni o maej skali”

159

. Forma ta jest

szczególn form prowadzenia dziaalnoci gospodarczej przez producentów rolnych.

154

Podmioty, bdce osobami prawnymi, s zobligowane do uiszczenia opaty proinnowacyjnej, usta-

lanej na poziomie 0,3% przychodów ze sprzeday, pomniejszonych o koszty wyrobów sprzedanych,
koszty materiaowe i wynagrodzenia dla podwykonawców. Od obowizku uiszczenia tej specjalnej
opaty o charakterze parapodatkowym s zwalniane jednostki, zatrudniajce mniej ni 50 pracowni-
ków i podmioty nowo utworzone (nie starsze ni 1 rok od momentu rejestracji).

155

Stawka tego obcienia wynosi 2% podstawy opodatkowania, ustalonej dla opaty „proinnowacyj-

nej”. Implikuje to wniosek, e jako narzdzia ksztatowania poziomu innowacyjnoci gospodarki mo-
g by wykorzystane równie instrumenty fiskalne.

156

Skadki na ubezpieczenia spoeczne s okrelane jako „podatek na zabezpieczenie spoeczne”, usta-

lony na poziomie 27% wynagrodzenia pracowniczego brutto. Dodatkowo, skadka na ksztacenie za-
wodowe jest uiszczana przez pracodawców w wysokoci 1,5% wynagrodzenia pracownika.

157

Por. Budzyski F., Ekonomika…, op. cit., s. 163-164.

158

Z wyjtkiem dywidend otrzymanych od spóek-córek zagranicznych.

159

Jest to osoba fizyczna, która ukoczya 16 rok ycia, która nie jest indywidualnym przedsibiorc

i która prowadzi tradycyjn produkcj roln na ma skal zgodnie z zacznikiem 6 do Ustawy o po-
datku dochodowym od osób fizycznych.

108

Na Wgrzech ponad 90% rolników naley do grupy tradycyjnych producentów rol-
nych, pozostae 10% stanowi grupa rolniczych przedsibiorców indywidualnych. W-
gierski system legislacyjny nie dysponuje oddzielnymi aktami prawnymi dotyczcymi
opodatkowania rolnictwa, cho uwzgldnia konieczno zrónicowania obcie fi-
skalnych w zalenoci od siy ekonomicznej gospodarstwa. Szczególnie uprzywilejo-
wane podatkowo s rodzinne, niskotowarowe gospodarstwa rolnicze, które powstay
w wyniku procesów dekolektywizacji rolnictwa na Wgrzech. Zasady regulujce kwe-
stie podatku dochodowego zawarte s w ustawie o podatku dochodowym osób fizycz-
nych z 1995, natomiast uregulowania zwizane z podatkiem korporacyjnym – w usta-
wie o podatku dochodowym osób prawnych z 1996. Warto zwróci uwag na fakt, e
specyficzny uproszczony mechanizm opodatkowania dla maych przedsibiorców
(tzw. uproszczony mechanizm przedsibiorczy) zosta uregulowany ustaw o uprosz-
czonym podatku przedsibiorczym z 2002. Podstawowe akty prawne z zakresu prawa
podatkowego s corocznie nowelizowane. Do ustaw doczone s do rozporzdzenia
wykonawcze i komentarze.
Mechanizm ustalania dochodu podatkowego

160

Osoby fizyczne s zobligowane do pacenia podatku dochodowego. Wyrónio-

no nastpujce skadniki dochodu podlegajcego opodatkowaniu: dochody uzyskane
z pracy (z wyjtkiem formy samozatrudnienia), dochody z formy samozatrudnienia,
pozostae dochody. Wspomnie naley, e niektóre wsparcie publicznoprawne (np. dla
rodzin zastpczych), otrzymywane stypendia o charakterze naukowym, odszkodowa-
nia otrzymane od firm ubezpieczeniowych, a take otrzymywane wiadczenia emery-
talne i rentowe, nie s wczane do dochodu podlegajcego opodatkowaniu.

Dochody uzyskane z pracy (z wyjtkiem samozatrudnienia) obejmuj wynagro-

dzenia z umów o prac, a take pacone przez pracodawców skadki na wiadczenia
emerytalne. Warto zwróci uwag na fakt, e ustawodawca nie przewidzia kosztów
uzyskania przychodów z pracy. Do kategorii dochodu z samozatrudnienia wczono
dochody z wykonywania dziaalnoci profesjonalnej, jako rónice midzy przychoda-
mi podatkowymi a kosztami ich uzyskania. Naley wspomnie, e produkcja rolnicza,
a take wiadczenie usug w zakresie leasingu nieruchomoci, audytu finansowego
mog by traktowane, z punktu widzenia prawa podatkowego, jako wykonywanie
dziaalnoci profesjonalnej. Istnieje take moliwo ryczatowego ustalenia kosztów
podatkowych (w wysokoci 10% przychodów podatkowych). Przy obliczaniu nale-
nego podatku korporacyjnego uwzgldnione s nastpujce rodzaje odlicze: z tytuu
straty podatkowej – moliwo wykorzystania w cigu kolejnych 5 lat podatkowych,
przychody i koszty wynikajce ze stosowania walut obcych, przyjte rezerwy, honora-
ria (mona odliczy do 50% wysokoci, ale odliczenie nie moe przekroczy 50% zy-
sków podatkowych), koszty dziaalnoci B+R obnione o wysoko wynagrodze dla
podwykonawców i otrzymane dotacje – istnieje moliwo odliczenia nawet do 100%
wysokoci. Podatnicy bdcy osobami prawnymi najczciej wykorzystuj metod

160

Przedstawiona zostanie metoda ustalania przedmiotu opodatkowania w podatku korporacyjnym, ze

wzgldu na znaczc rol gospodarstw majcych osobowo prawn.

109

liniow amortyzacji. Od 1.01.2012 roku dopuszczalne jest stosowanie obnionych,
w stosunku do regulacji podatkowych, stawek podatkowych, ale nie niszych ni
w prawie bilansowym

161

. Jak wynika z danych zawartych w tabeli 39, rozwizania

w zakresie podatkowej polityki amortyzacyjnej przyjte na Wgrzech, nie odbiegaj
zbytnio od uregulowa polskich.

Tabela 39. Stawki amortyzacyjne dla wybranych kategorii rodków trwaych istotnych

z punktu widzenia dziaalnoci rolniczej

Przykady rodków trwaych Stawka

amortyzacyjna

(%)

Komputery, urzdzenia biurowe, zaawansowane mechanicznie maszyny i urzdze-
nia, sprzt stosowany w ochronie rodowiska, sprzt laboratoryjny

Pojazdy silnikowe 20
Maszyny i urzdzenia (poza wyjtkami, w tym wykorzystywane w dziaalnoci
rolniczej)

14,5

Budowle o krótkim cyklu ycia

Budynki, oddane w leasing

Budowle o rednim cyklu ycia, budowle rolnicze

Budowle o dugim cyklu ycia, budynki mieszkalne 2

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych: Deloitte. Taxation and Investment in Hungary 2012. Reach,
relevance and reliability, s. 10.

Dodatkowo, istnieje moliwo odoenia specjalnej rezerwy na rozwój przed-

sibiorstwa (nawet do 50% wysokoci zysków przed opodatkowaniem lub do wysoko-
ci 500 mln HUF), która moe by jednorazowo odliczona od podstawy opodatkowa-
nia. Wgierskie prawo podatkowe przewiduje moliwo rozliczania straty podatko-
wej w kolejnych 5 latach podatkowych, z zastrzeeniem, e w jednym z kolejnych lat
podatkowych nie zostanie wykorzystane wicej ni 50% kwoty z „bazowego” roku
podatkowego.

„Uproszczony podatek przedsibiorczy” stanowi przykad schematu opodatko-

wania spóek z ograniczon odpowiedzialnoci, spóek jawnych i pewnych innych
form dziaalnoci gospodarczej, a take osób prowadzcych indywidualn dziaalno
gospodarcz. Ten system opodatkowania jest take dostpny dla osób prowadzcych
dziaalno rolnicz, ale nie jest korzystny ze wzgldu na wysoko stopy opodatko-
wania

162

. Zastosowanie tzw. „uproszczonego podatku przedsibiorczego” zastpuje

opodatkowanie PIT/CIT, obcienia z tytuu podatku od dywidendy, a take VAT.
Przedmiotem opodatkowania s obroty podmiotu, prowadzcego dziaalno gospo-
darcz. Patnik tzw. podatku przedsibiorczego nie jest traktowany jako patnik VAT,
zatem nie jest uprawniony do odlicze z tytuu podatku VAT.
Stawki podatkowe

W przypadku podatku korporacyjnego zastosowano progresywny system sta-

wek podatkowych (tabela 40), co przypomina rozwizania w zakresie prawa podatko-

161

Wspomnie naley, e uregulowania bilansowe zasadniczo nie odbiegaj od midzynarodowych

standardów rachunkowoci.

162

H. van der Veen, H. van der Meulen, K. van Bommel, B. Doornevert, Exploring…, op. cit., s. 156.

110

wego przyjte w krajach Europy rodkowo-Wschodniej. Ponadto, ustalono powszech-
nie obowizujc (oprócz specyficznych rozwiza podatkowych) stawk podatku
dochodowego na poziomie 16%. W przypadku opodatkowania maych tradycyjnych producen-
tów rolnych, stawka podatku dochodowego wynosi 6% (dla producentów zajmujcych si ho-
dowl zwierzt) oraz 15% (dla pozostaej dziaalnoci gospodarczej).

Tabela 40. Stawki podatku dochodowego na Wgrzech (2012 rok)

Podstawa opodatkowania

Stawka (%)

Do 500 mln HUF

Powyej 500 mln HUF

ródo: opracowanie wasne na podstawie danych: Deloitte. International Tax. Hungary Highlights 2012, s. 1.

Preferencje dla rolników i wsparcie sub publicznych

Szczególnymi przywilejami podatkowymi ciesz si rolnicy, którzy prowadz

tradycyjn produkcj na ma skal. Jeeli ich dochody nie przekraczaj 2000 euro na
rok, wówczas nie musz oni prowadzi zapisów ksigowych i paci podatków. Ten
rodzaj uatwienia jest bardzo powszechnie wykorzystywany przez czonków gospo-
darstw rodzinnych, szczególne w sytuacji, kiedy dochód rolniczy stanowi zaledwie
cz dochodu danej rodziny, prowadzcej gospodarstwo. Powyej tego limitu rolnicy
powinni prowadzi szczegóowy rachunek kosztów. Dla takich producentów s do-
stpne trzy formy opodatkowania dochodów, których wybór zaley od poziomu przy-
chodów.
x Rolnicy osigajcy roczne przychody podatkowe przekraczajce 2000 euro, ale

poniej 13 300 euro, pomniejszone o co najmniej 20% kosztów uzyskania przy-
chodów, nieuzyskujcy przychodów podatkowych z innych róde, maj moli-
wo skadania deklaracji z okreleniem rocznych przychodów podatkowych,
z podkreleniem, e nie uzyskali dochodów z dziaalnoci rolniczej w cigu roku
podatkowego, co oznacza, e nie pac z tego tytuu podatku.

x Rolnicy, których dochody s w przedziale 13 300 – 26 600 euro za dany rok po-

datkowy wówczas dochód obliczany jest na podstawie ryczatowego okrelenia
kosztów na poziomie 40% przychodów. Kwota ta jednak nie moe przekroczy
4000 euro.

x Opodatkowanie ryczatowe nie jest dostpne dla rolników, których dochody s

wysze ni 26 600 euro, wówczas pac oni podatek w wysokoci 6% (produkcja
zwierzca) lub 15% (produkcja rolinna).

Przedsibiorcy indywidualni w zalenoci od poziomu przychodów maj do

dyspozycji trzy metody opodatkowania: podatek ryczatowy, podatek uproszczony
oraz podatek od dochodów osobistych.
Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe

Zwykle rok podatkowy obejmuje rok kalendarzowy, chocia podatnik moe

wybra okres, przyjty w prowadzonej sprawozdawczoci finansowej. Rok podatkowy
obejmuje najczciej 12 miesicy, cho mona w niektórych przypadkach przyj
okres krótszy. Wysoko nalenego podatku dochodowego jest oceniana na postawie

111

podstawy opodatkowania, ustalanej corocznie przez podatnika. Zaliczki nalenego
podatku dochodowego, szacowane na podstawie przyszych zysków podatkowych, s
regulowane comiesicznie (do 12 dnia danego miesica) przez podmioty, których zo-
bowizania podatkowe przekroczyy 5 mln HUF w ubiegym roku podatkowym. Po-
zostae podmioty, tzn. osoby prawne, s zobligowane do uiszczania zaliczek kwartal-
nie, tak aby 90% kwoty szacowanego nalenego podatku CIT zostao wpacone do 20
grudnia. Ostateczne uregulowanie zobowiza podatkowych nastpuje w momencie
zoenia rocznego zeznania podatkowego (do 31 maja nastpnego roku podatkowego).
W przypadku podmiotów prowadzcych dziaalno rolnicz – najczciej w formie
spóek z ograniczon odpowiedzialnoci i spóek partnerskich, moliwe jest skorzy-
stanie z uproszczonej metody ustalania obcienia fiskalnego, co wie si z obowiz-
kiem uiszczania nalenego podatku do 15 lutego nastpnego roku bilansowego.
Przygotowywane zmiany w zakresie systemu opodatkowania

Planowane zmiany w zakresie opodatkowania wi si przede wszystkim

z uproszczeniem mechanizmów rozliczania podatków, w szczególnoci z wprowadze-
niem stawek proporcjonalnych zamiast progresywnych w podatku dochodowym od
osób fizycznych

163

). W celu poprawy struktury demograficznej kraju (m.in. bardzo

niski przyrost naturalny) wprowadzono podatkowe ulgi prorodzinne

164

: ulga w wyso-

koci 750 000 HUF na 1 dziecko dla rodzin z dwojgiem dzieci, ulga w wysokoci
2 470 000 HUF na 1 dziecko dla rodzin wielodzietnych (3 i powyej dzieci).

Pewn niewielk zmian w systemie obcie parafiskalnych jest podniesienie

obowizkowej skadki na ubezpieczenia spoeczne o 0,5 punktu procentowego
(tzn. z 9,5 do 10% wynagrodzenia brutto). Nie s przygotowywane istotne zmiany
w zakresie uregulowa zwizanych z rolnictwem.
Próba syntezy

W literaturze podkrelana jest niska efektywno systemu opodatkowania na

Wgrzech, nadmierna redystrybucja dochodów, a take wysokie stawki podatkowe
z zysków kapitaowych. Jak podkrelaj B. Molnar i in., nadmierna redystrybucja do-
chodów jest problemem ekonomicznym, przed którym zwykle stay gospodarki pa-
stw postkomunistycznych. Na Wgrzech wystpuje mechanizm finansowania dugu
publicznego dochodami podatkowymi zamiast zapewnienia poday dóbr publicznych
coraz lepszej jakoci. Rozkad obcienia podatkami midzy konsumentów, prac
i kapita wskazuje na powizanie midzy efektywnoci systemu fiskalnego, wzrostem
gospodarczym i dystrybucj dochodu”

165

. O specyfice opodatkowania rolnictwa w-

gierskiego wiadczy wystpowanie uprzywilejowania niskotowarowych gospodarstw
rodzinnych, a take moliwo wykorzystania uproszczonej formy opodatkowania
(w postaci tzw. „podatku przedsibiorczego”).

163

Naley zauway, e do 2011 r. obowizywa progresywny system stawek podatku dochodowego.

164

Hungary Starts Income Tax Reforms, 2010: http://www.taxationinfonews.com/2010/11/hungary-

starts-income-tax-reforms/.

165

Molnar B., Goda M., Kocsis-Andrasik A., 2005, Tax Policy Issues - Taxation Of Hungarian Agri-

cultural Activity. Scientific Journal on Agricultural Economics, Volume 49, Special Issue, Number 12,
s.86.

112

Konkluzje
Najwaniejszym

obcieniem rolnictwa w analizowanych krajach jest podatek

dochodowy osób fizycznych, aczkolwiek wystpuj wyjtki, które wynikaj z dominu-
jcych form prawnych gospodarstw rolniczych, np. w Czechach gówn rol odgrywa
podatek dochodowy od osób prawnych.
W

analizowanych

krajach rolnicy wczeni s do ogólnego systemu podatkowe-

go, cho dla dziaalnoci rolniczej przewidywane s swoistego rodzaju ulgi podatkowe,
które wynikaj ze specyfiki rolnictwa np. ulgi inwestycyjne, ulgi rodowiskowe itp.

We wszystkich analizowanych krajach dochody rolnicze kalkulowane s w opar-

ciu o ewidencj ksigow. W niektórych krajach, np. na Wgrzech oraz w Czechach
wystpuj pewne przywileje dla bardzo maych, niskotowarowych gospodarstw rolnych
w postaci szacunkowego dochodu rolniczego.

2.3.

Charakterystyka wybranych krajów UE o systemach bez preferencji

podatkowych dla rolnictwa

W niektórych krajach Unii Europejskiej rolnicy wczeni s do powszechnego

sytemu podatkowego i maj moliwo korzystania wycznie z ulg i preferencji po-
datkowych, które obejmuj wszystkich podatników. W systemach tych nie przewiduje
si rozwiza, które ujmowayby specyfik produkcji rolniczej. Do krajów tych zali-
czy naley m.in. Finlandi i Dani

Charakterystyka systemów tych krajów zostaa

zawona do Danii. Jej wybór podyktowany by wiksz roln sektora rolnego w go-
spodarce tego kraju w porównaniu do Finlandii.

2.3.1.

System opodatkowania rolnictwa w Danii

Charakterystyka rolnictwa w Danii

Liczba gospodarstw rolniczych w 2010 roku w Danii wynosia 42 100. Te

podmioty prowadziy dziaalno na ponad 2,65 mln ha uytków rolnych, co stanowio
61,4% powierzchni kraju. Naley odnotowa, e 26,4% gospodarstw charakteryzowa-
o si powierzchni uytków rolnych mniejsz ni 10 ha, co wynikao ze specjalizacji
gospodarstw w produkcji zwierzcej (gównie chów trzody chlewnej). Warto zwróci
uwag na fakt, e gospodarstwa o areale 100 ha i powyej stanowiy 19,2% podmio-
tów rolniczych, przy czym zauwaalny by silny trend do koncentracji produkcji zwie-
rzcej. rednie gospodarstwo prowadzio dziaalno na areale ponad 55 ha uytków
rolnych. Z produkcj w gospodarstwach rolniczych w 2010 r. zwizanych byo 52,3
tys. penozatrudnionych (AWU), co stanowio 0,9% ludnoci kraju (5 574 tys. miesz-
kaców

166

). Pogowie zwierzt gospodarskich ksztatowao si na poziomie 4 919 tys.

jednostek przeliczeniowych (LU). Istotn cech rolnictwa duskiego jest silna specja-
lizacja gospodarstw rolniczych, wysoki stopie mechanizacji, wysoka wydajno (jed-
no z czoowych miejsc w wiecie pod wzgldem wydajnoci). Charakterystyczn ce-
ch duskiego sektora rolnego jest wytwarzanie znacznych nadwyek ywnoci, trzy-

166

United Nations Demographic Yearbook 2009-2011, s. 716.

113

krotnie przewyszajcych potrzeby kraju, co buduje pozycj Danii jako eksportera
artykuów rolno-spoywczych. Szczególn rol odgrywaj gospodarstwa wyspecjali-
zowane w produkcji ywca wieprzowego, mleka, w mniejszym stopniu ywca woo-
wego

167

Rodzaje podatków, obciajcych dziaalno rolnicz i przedmiot opodatkowania

W skad systemu opodatkowania rolnictwa w Danii wchodz nastpujce ro-

dzaje podatków:
x podatki dochodowe: podatek dochodowy (PIT), podatek korporacyjny (CIT), po-

datek od przyrostu wartoci kapitau;

x podatki majtkowe: od ogólnej wartoci nieruchomoci, podatek gruntowy

168

, od

przeniesienia prawa wasnoci;

x podatki konsumpcyjne: VAT, akcyza

169

Jako obcienia o charakterze danin publicznoprawnych mona potraktowa opaty za
korzystanie ze rodowiska

170

, a take opaty za uywanie pojazdów samochodowych.

Specyfik duskiego systemu podatkowego jest znaczny udzia (ponad 60%) podat-
ków bezporednich (w tym dochodowych) w finansowaniu budetu pastwa.

Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym jest roczny dochód

podatkowy osoby obejmujcy: dochody osobiste – z tytuu wynagrodze, przychody
z emerytury, uzyskanych prezentów (podarunków), pomniejszone o tzw. skadk na
rynek pracy; dochody z kapitau – otrzymane odsetki, zyski  kapitaowe z papierów
wartociowych, zyski  kapitaowe uzyskane przy zbyciu nieruchomoci. Analizujc
struktur gospodarstw rolniczych pod wzgldem formy prawnowasnociowej, naley
zauway, e dominujcymi jednostkami s przedsibiorstwa, prowadzone przez oso-
by fizyczne. Niewielki (<5%) jest udzia gospodarstw dzierawców w ogólnej liczbie
podmiotów prowadzcych dziaalno rolnicz. Zaledwie 1% podmiotów zaangao-
wanych w dziaalno rolnicz posiadao osobowo prawn

171

. Ze wzgldu na dominacj

przedsibiorstw osób fizycznych, nadrzdn rol w opodatkowaniu dziaalnoci rolni-
czej odgrywa podatek dochodowy, który przybiera posta zoon – dwuszczeblow
(podatek „dolny”, o charakterze centralnym i lokalnym; podatek „górny”, kierowany
wycznie do budetu centralnego). Warto podkreli, e gospodarstwa rolnicze, nie-

167

Facts about Danish Agriculture:

http://www.t2f.dk/Foreign_trainee/Facts_about_Danish_Agriculture.aspx.

168

Wysoko obcienia podatkiem gruntowym jest obliczana na podstawie wyceny nieruchomoci

(ziemi, w tym gruntów rolnych, a take uytkowanych budynków mieszkalnych). Warto nierucho-
moci stanowi ok. 80% wartoci rynkowej. Jeli ziemia wykorzystywana jest jako uytki rolne, wów-
czas zastosowana jest obniona stawka (0,38% rocznie), dla budynków mieszkalnych (wraz z przyle-
g dziak) stawk podatkow ustala si na poziomie 1% wartoci wynikajcej z wyceny rocznej.

169

Akcyza w dziaalnoci rolniczej dotyczy obcienia za emisj CO

i zuycie energii.

170

Opaty za korzystanie ze rodowiska s dosy znacznym obcieniem fiskalnym z punktu widzenia

prowadzenia dziaalnoci rolniczej. Na skutek silnych trendów proekologicznych, wprowadzono opa-
t za uycie rodków ochrony rolin. Wysoko tego obcienia jest uzaleniona od ceny rynkowej
herbicydu lub pestycydu.

171

W czci dotyczcej metod ustalania dochodu pominita zostanie kwestia okrelania przedmiotu

opodatkowania w podatku korporacyjnym.

114

bdce osobami prawnymi, mog równie wykorzystywa tzw. „schemat korporacyj-
ny”, którego uregulowania s zblione do podatku CIT. Przedmiotem opodatkowa-
nia w podatku korporacyjnym jest dochód podatkowy, rozumiany jako zyski podat-
kowe z prowadzenia dziaalnoci gospodarczej, tzw. dochód pasywny wraz z zyskami
kapitaowymi.
Regulacje prawne dotyczce opodatkowania rolnictwa

W duskim systemie legislacyjnym pojcia „dziaalno rolnicza” i „rolnik” s

rozumiane zgodnie z uregulowaniami prawa europejskiego, dotyczcego Wspólnej
Polityki Rolnej. Podstawowym aktem prawnym w zakresie podatku dochodowego jest
ustawa o podatkach dochodowych z 1922 r. (nowelizowana, z póniejszymi zmiana-
mi) wraz z rozporzdzeniami wykonawczymi. Aparat skarbowy w Danii jest znacznie
rozbudowany, co stanowi m.in. cech pastw skandynawskich i obejmuje m.in. Mini-
sterstwo ds. Opodatkowania, Urzd ds. Podatków i Ce (SKAT) – organ administracji
skarbowej, a take Pastwowy Trybuna Podatkowy. Ze wzgldu na due znaczenie
rolnictwa w gospodarce Danii, w ogólnych aktach legislacyjnych znajduj si odnie-
sienia do specyfiki produkcji rolnej, cho nie ma aktów prawnych, dotyczcych wy-
cznie opodatkowania dziaalnoci rolniczej

172

Metody ustalania dochodu podatkowego

Dochód podatkowy osób fizycznych (PIT) uwzgldnia wszystkie moliwe ró-

da ich otrzymania, tzn.: przychody podatkowe z wynagrodze i dodatkowych wiad-
cze (premii) dla pracowników, zyski z dziaalnoci gospodarczej, otrzymane odsetki
oraz tzw. imputowany czynsz w wysokoci 2% wartoci budynku mieszkalnego.

Zwróci uwag naley na fakt, e wedug duskiego prawa podatkowego dota-

cje unijne, jako element dochodu podatkowego, podlegaj opodatkowaniu.

Z kolei, do kosztów uzyskania przychodu naley zaliczy m.in.: wydatki zwi-

zane z otrzymaniem, ochron i utrzymaniem dochodu, podlegajcego opodatkowaniu,
podatek gruntowy, a take skadki na ubezpieczenia spoeczne, odsetki od spacanych
kredytów lub poyczek, koszty utrzymania budynku mieszkalnego (1% jego wartoci),
wydatki zwizane z nabyciem niektórych rodków trwaych, w tym budynków, a take
maszyn i urzdze (odpisywane wedug specjalnych zasad). W przypadku wspólnego
prowadzenia dziaalnoci gospodarczej przez podatnika, obowizek opodatkowania
cakowitego dochodu z prowadzenia dziaalnoci gospodarczej odnosi si do osoby,
która wykonywaa wikszo dziaalnoci, niezalenie od tego, kto jest wacicielem
podmiotu gospodarczego. Oszczdnoci w ramach programów emerytalnych s odli-
czane od dochodu (nie obniaj tzw. dochodu brutto wykorzystywanego do kalkulacji
skadki na ubezpieczenia spoeczne). Skadki na programy emerytalne mog by odli-
czone do kwoty 5379 euro rocznie. W przypadku prowadzenia dziaalnoci gospodar-
czej przez osoby fizyczne, dopuszczalne jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych
(depreciation) na efekty bada marketingowych czy dziaalno badawczo-rozwojow
(wartoci niematerialnych i prawnych). Wedug „schematu korporacyjnego” opodat-
kowania dochodu, dochód podatkowy dzieli si na: dochód z dziaalnoci gospodar-

172

SKAT. http://www.skat.dk/SKAT.aspx?oId=2082565&vId=0.

115

czej oraz skalkulowany dochód wypracowany z kapitau, który moe by przeniesiony
na kolejne lata podatkowe

173

. Cz tego dochodu jest opodatkowana w zwyky spo-

sób (w biecym roku podatkowym) lub „zatrzymywana”. Podczas wykorzystywania
oszczdnoci zgromadzonych w poprzednim roku podatkowym, obcienie podatkowe
jest wyliczane wedug zasad odnoszcych si do roku, w którym oszczdnoci s wy-
korzystywane. Zyski kapitaowe

174

s traktowane jako zwyky dochód, który moe by

zatrzymany w przedsibiorstwie, jeli jest stosowany tzw. schemat korporacyjny. Sys-
tem opodatkowania osób fizycznych, z wykorzystaniem schematu korporacyjnego, jest
wykorzystywany jako instrument optymalizacji podatkowej, biorc pod uwag moli-
woci stabilizowania uzyskiwanych dochodów podatkowych. Oznacza to, e strata
z dziaalnoci gospodarczej (w tym rolniczej) moe by skompensowana przez dodatni
dochód osobisty.
Preferencje dla rolników oraz wsparcie sub publicznych

Preferencje podatkowe w duskim rolnictwie nie odbiegaj od przywilejów kie-

rowanych do sektorów pozarolniczych. Jedynym udogodnieniem jest brak obowizku
prowadzenia zapisów ksigowych przez rolników prowadzcych gospodarstwa nie
wiksze ni 15 ha lub osigajcych dochody podatkowe na poziomie niszym ni
23 522 euro. W systemie opodatkowania rolnictwa du rol odgrywa moliwo
ksztatowania wyniku podatkowego, z wykorzystaniem polityki amortyzacyjnej w za-
kresie majtku zaangaowanego w produkcji rolniczej i wyceny zapasów biologicz-
nych. Prawo podatkowe zezwala na wykorzystanie dwóch metod amortyzacji, tj. li-
niowej i przyspieszonej. Uregulowania w zakresie amortyzacji w gospodarstwach rol-
niczych nie odbiegaj o tych ogólnych, odnoszcych si do dziaalnoci gospodarczej
sensu largo.

Stawki amortyzacyjne budynków i budowli, wykorzystywanych w dziaalno-

ci rolniczej, ustalone zostay na poziomie 6% rocznie

175

. Kiedy warto pocztkowa

budynku zostanie zmniejszona o 40%, roczna stawka amortyzacyjna moe zosta ob-
niona do poziomu 2%. Amortyzacja maszyn rolniczych moe by dokonywana gru-
powo. Moliwe jest dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego dla zespou
rodków trwaych, powizanych ze sob funkcjonalnie, do kwoty 1 198 euro. Czasowe
ulepszenia hydrogeologiczne podlegaj amortyzacji (20% rocznie). Warto rynkowa
ywego inwentarza (aktywów biologicznych) podlega korekcie bilansowej, która jest
uwzgldniana zarówno w bilansie, jak i rachunku zysków i strat. Koszty zakupu stada
podstawowego s traktowane, z punktu widzenia podatkowego, jako koszt podatkowy.
Koszty plantacji (np. owoców jagodowych) mog by odpisywane do 20% wartoci
rocznie, co oznacza, e s traktowane w celach podatkowych równorzdnie ze rod-
kami trwaymi.

Specyfik systemu podatkowego Danii, podobnie jak wikszoci pa-

stw EU-15, jest obecno tzw. ulg inwestycyjnych, zwizanych z dziaalnoci ba-

173

Dochód z kapitau jest obliczany jako iloczyn oprocentowania krótkoterminowych bonów skarbo-

wych i kapitau netto.

174

Wspomnie naley, e zysk podatkowy ze sprzeday jednorodzinnego domu mieszkalnego zosta

zwolniony z opodatkowania.

175

Dane na rok podatkowy 2012.

116

dawczo-rozwojow (np. w zakresie bioinynierii zwierzt), ponadto istnieje moliwo
odliczenia nawet 150% wydatków kierowanych do publicznego orodka badawczo-
rozwojowego

176

W przypadku produkcji rolniczej du rol odgrywaj zapasy, w tym

zapasy pasz i zapasy biologiczne, które nie s zazwyczaj wczane do tradycyjnego spra-
wozdania finansowego. Przyjto zaoenie, e wydatki dotyczce dziaalnoci rolniczej,
podlegajce odliczeniu, s obniane o warto konsumpcji na potrzeby wasne. Co wicej,
dopuszczalne jest traktowanie jako kosztu uzyskania przychodu wydatków dotyczcych
zakwaterowania i wyywienia pracowników gospodarstwa rolniczego.

Istotn rol, z punktu widzenia opodatkowania gospodarstwa rolniczego, od-

grywa autonomiczno rolnika w zakresie podziau dochodu na cz osobist i za-
trzyman. Nawet poowa wysokoci przychodów podatkowych z dziaalnoci gospo-
darczej (przed odliczeniem odsetek z tytuu paconych kredytów bd poyczek) moe
by przeniesiona na dochód wspómaonka, co jest czsto wykorzystywane
w praktyce przez osoby prowadzce dziaalno rolnicz. Specyficzn cech systemu
podatku PIT jest moliwo wykorzystania schematu opodatkowania, z przywilejami
podatkowymi, jak dla osób prawnych (m.in. moliwo cakowitego odliczenia odse-
tek od otrzymanych kredytów lub poyczek, przy kalkulacji dochodu podlegajcego
opodatkowaniu), co jest powszechnie wykorzystywane przez rolników (ponad 90%).
W tzw. systemie korporacyjnym podatnicy maj moliwo „zatrzymywania” zysków
z prowadzenia dziaalnoci gospodarczej. System kwotowania produkcji rolniczej nie
zosta specjalnie uprzywilejowany pod wzgldem traktowania go przez prawo podatko-
we. Prawa do okrelonej produkcji rolniczej (np. mleka) nie mog podlega amortyzacji
i s wyceniane wedug wartoci pocztkowej

177

. Z punktu widzenia opodatkowania dzia-

alnoci rolniczej, du rol odgrywaj regulacje podatkowe w zakresie przekazywania
gospodarstwa rolniczego podatnika czonkom jego rodziny. Jeli cena gospodarstwa rol-
niczego jest na poziomie zblionym do ceny rynkowej, nabywca – sukcesor moe konty-
nuowa dotychczasowy plan amortyzacji, rozpoczty przez sprzedajcego. Co wicej,
sprzedajcy gospodarstwo zostaje zwolniony z podatku od zysku kapitaowego.
Stawki podatkowe

O specyfice duskiego systemu podatkowego wiadczy wystpowanie dwupo-

ziomowego systemu opodatkowania dochodów, z „wbudowanym” mechanizmem progre-
sji podatkowej. „Dolny” podatek jest obliczany na podstawie dochodu podlegajcego
opodatkowaniu (obejmujcego dochody osobiste i dochody z kapitau, pomniejszone
o dopuszczalne odliczenia

178

, w tym skadki na ubezpieczenie spoeczne, z wyjtkiem

ubezpieczenia zdrowotnego

179

). Stawka podatku dochodowego centralnego wynosi

3,64%, z kolei stawka tzw. podatku regionalnego jest na poziomie 25,6% (wczajc po-
datek kocielny, dla czonków kocioa luteraskiego, tj. wikszoci spoeczestwa du-
skiego). Dochody podatkowe powyej 389 900 DKK obciono „górn” stawk podat-

176

H. van der Veen, H. van der Meulen, K. van Bommel, B. Doornevert, Exploring…, op. cit.,s. 113.

177

Ibidem, s. 114.

178

Wystpuje kwota wolna od podatku w wysokoci 42 900 DKK.

179

8% kwoty wynagrodze brutto i/lub dochodów z dziaalnoci gospodarczej.

117

kow na poziomie 15%. Górna granica cakowitego opodatkowania zostaa ustalona na
poziomie 51,5%

180

. Wysoko obcie podatkowych dla osób fizycznych jest relatyw-

nie wysoka, biorc pod uwag nowych czonków UE.

Skadka na ubezpieczenia zdrowotne zostaa ustalona na poziomie 8% dochodu

podlegajcemu opodatkowaniu. W przypadku zastosowania tzw. schematu korpora-
cyjnego w opodatkowaniu gospodarstw rolniczych, zyski podatkowe, który zostay
zatrzymane, s opodatkowane stawk 30%. Podatnicy CIT zostali obcieni jednolit
stawk podatkow na poziomie 26%.
Obowizki rejestracyjne, ewidencyjne i rozliczeniowe oraz wsparcie publiczne

Rok podatkowy pokrywa si z rokiem kalendarzowym. Maonkowie prowa-

dzcy gospodarstwo rolnicze mog  skada wspólne zeznanie podatkowe. Zeznanie
podatkowe powinno by zoone do 1 maja lub 1 lipca po zamkniciu danego roku
podatkowego. W przypadku niedopaty podatku PIT podatnicy mog by obcieni
kar  skarbow w wysokoci przecitnie 6,6% waciwie ustalonego podatku docho-
dowego. Gospodarstwa o areale mniejszym ni 15 ha lub uzyskujce dochód podlega-
jcy opodatkowaniu, niszy ni 23 522 euro, s wyczone z obowizku prowadzenia
ewidencji rachunkowej. Due gospodarstwa, a przede wszystkim przedsibiorstwa
rolnicze majce osobowo prawn  s zobligowane do speniania uregulowa w za-
kresie prawa bilansowego

181

. Obowizki podatnika s zawarte w kalendarzu podatko-

wym, ogaszanym przez duski organ administracji skarbowej.
Przygotowywane zmiany w zakresie systemu opodatkowania

Reforma podatkowa w Danii zostaa rozpoczta w 2009 r. Jej zasadniczym ce-

lem byo zmniejszenie obcie ludnoci podatkami bezporednimi i wzmocnienie roli
fiskalnych podatków porednich, wraz z uproszczeniem systemu ewidencyjno-
rozliczeniowego, szczególnie w zakresie opodatkowania PIT i CIT

182

. Do roku 2012

zmiany w zakresie podatków dochodowych obejmoway przede wszystkim uproszcze-
nie systemu stawek progresywnych (zastpienie trzystopniowego systemu stawek me-
chanizmem stawki górnej i dolnej) oraz likwidacj niektórych ulg podatkowych.
Próba syntezy

Decydujc rol, ze wzgldu na dominacj przedsibiorstw rolniczych niemaj-

cych osobowoci prawnej, odgrywa opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób
fizycznych. Specyficznym rozwizaniem, charakterystycznym dla duskiego prawa
podatkowego, jest obecno tzw. schematu korporacyjnego, który umoliwia przyjcie
wybranych rozwiza podatkowych CIT przez osoby prowadzce przedsibiorstwa
rolnicze, a w zwizku z tym daje moliwo wykorzystania wielu instrumentów opty-
malizacji podatkowej.

180

W krajach skandynawskich podatki bezporednie peni gówn rol w systemie opodatkowania

ludnoci.

181

Deloitte 2012, International tax. Denmark Highlights 2012, s. 1.

182

Guide to Taxation in Denmark, Wydawnictwo Kromann Reumert, June 2010.

118

System opodatkowania rolnictwa w wybranych krajach

Unii Europejskiej – próba porównania

Problematyka opodatkowania ma due znaczenie dla gospodarki narodowej we

wszystkich pastwach. Podatki stanowi bowiem gówne ródo zasilania dochodów
budetowych. Jak zauwaya A. Krajewska, systemy podatkowe krajów UE ksztato-
way si pod wpywem uwarunkowa historycznych (np. zaleno polityczna Irlandii
od Wielkiej Brytanii) oraz polityki ekonomicznej i spoecznej. Co wicej, kady kraj
ma swój unikalny, niepowtarzalny system podatkowy. Mona jednak znale podo-
biestwa midzy systemami podatkowymi rónych krajów, szczególnie tych ssiadu-
jcych ze sob (np. pastwa grupy Beneluksu czy krajów skandynawskich)

183

. W re-

zultacie, istnieje moliwo wyodrbnienia wród krajów UE homogennych grup, pod
wzgldem rozwiza szczegóowo przyjtych w polityce podatkowej

184

. W ramach

przeprowadzonej analizy wyodrbniono trzy grupy pastw, rónicych si midzy so-
b sposobem podatkowego traktowania dziaalnoci rolniczej. Pierwsz grup stano-
wiy kraje posiadajce specjalne preferencyjne systemy opodatkowania rolnictwa.
W ramach tej grupy analizowano system belgijski, niemiecki, francuski, hiszpaski
i polski. Kolejn grup stanowiy kraje o ograniczonych preferencjach kierowanych do
rolnictwa, sporód nich badano systemy Wielkiej Brytanii, Irlandii, Holandii, Czech
oraz Wgier. Przykadem kraju posiadajcego system bez preferencji podatkowych dla
rolnictwa bya Dania.

Naley zwróci uwag, e funkcjonowanie systemów podatkowych uprzywile-

jowujcych rolników wynika z istotnej roli sektora rolnego w gospodarce narodowej.
Rolnictwo jest wanym dziaem polskiej i europejskiej gospodarki. Ponad poow po-
wierzchni Polski stanowi ziemie uytkowane rolniczo, podobnie jak w Niemczech,
Francji czy Hiszpanii. Powierzchnia uytków rolnych w Polsce odpowiadaa ok. 20%
powierzchni rolniczej UE. Mankamentem polskiego rolnictwa bya rozdrobniona
struktura obszarowa gospodarstw (rednia powierzchnia gospodarstwa w Polsce – 9,59
ha UR, w EU-15 – 36,9 ha UR), co upodabniao polskie gospodarstwa do hiszpa-
skich. Pod wzgldem organizacji produkcji zwierzcej oraz rolinnej rolnictwo polskie
odbiegao od rolnictwa w analizowanych pastwach UE (zblione byo jedynie do rol-
nictwa wystpujcego w Hiszpanii bdcej reprezentantem pastw Europy Poudnio-
wej), co powoduje, e wyniki produkcyjne polskich gospodarstw byy nisze ni w po-
równywanych krajach UE. Sytuacja taka powoduje, e pastwa, w których rolnictwo
stanowi istotny dzia gospodarki narodowej kieruj specjalne przywileje do rolnictwa.

W zaczniku 1 (Aneks) przedstawiono syntetyczne zestawienie systemów opo-

datkowania dziaalnoci rolniczej, wystpujcych w pastwach UE, a take w Polsce.

183

A. Krajewska, Podatki w Unii Europejskiej, PWE, Warszawa 2010, s. 202.

184

Najbardziej znany jest w literaturze przedmiotu podzia krajów „starej EU” (EU-15) na cztery gru-

py: (1) grup pastw Europy Pónocnej (Belgia, Holandia, Dania, Finlandia, Szwecja), (2) grup pa-
stw Europy Poudniowej, (3) grup pastw niemieckojzycznych, (4) grup „wyspiarsk” (Irlandia,
Wielka Brytania), (5) Francja – jako pastwo wyodrbnione. Por. K. Messere, Reports on the Imple-
mentation of the Broad Economic Guidelines, European Economy. Report on Studies, 2000, no. 1.

119

Przede wszystkim, naley zauway, e dominujcym rodzajem podatków o charakte-
rze dochodowym jest podatek dochodowy od osób fizycznych (bardzo czsto utosa-
miany z polskim PIT). Wynika to z dominujcej roli rodzinnych gospodarstw rolni-
czych, a w mniejszym stopniu przedsibiorstw osób fizycznych czy spóek osobowych
w strukturze agrarnej analizowanych pastw. Pewnym wyjtkiem s Czechy, w któ-
rych istotn rol odgrywaj spódzielnie i spóki z ograniczon odpowiedzialnoci
(osób prawnych), jako podmioty gospodarujce uytkami rolnymi dekolektywizowa-
nych spódzielni produkcyjnych i gospodarstw pastwowych. Na uwag zwraca sytua-
cja w Polsce, w której najbardziej znaczc rol w opodatkowaniu dziaalnoci rolni-
czej odgrywa podatek rolny, który nie moe by cile zwizany z kategori obcie
o charakterze dochodowym. W wikszoci pastw UE-15 wystpuje odrbny podatek
od zysków kapitaowych, jedynie w Portugalii, Grecji, Austrii, Luksemburgu, Szwecji
przyjto wczenie zysków kapitaowych do dochodu podatkowego (w podatku korpo-
racyjnym). We Francji podatek od zysków kapitaowych ma form tzw. zryczatowa-
nej opaty kapitaowej. Zwróci uwag naley na fakt, e rodzinne gospodarstwa rolne
i inne podmioty sektora rolnego, tworzone przez osoby fizyczne w nieznacznym stop-
niu korzystaj z instrumentów rynku kapitaowego

185

Biorc pod uwag rodzaje podatków majtkowych, do grupy pastw, w których

nie wystpuje podatek od spadków i darowizn, naley zaliczy Wochy, Austri
i Szwecj zacznik 1 (Aneks). We wszystkich pastwach UE-15 funkcjonuj obci-
enia, zwizane z przenoszeniem prawa wasnoci do nieruchomoci, cho bardzo cz-
sto przybieraj posta zryczatowanej opaty (np. w Irlandii, Holandii). W wikszoci
pastw UE-15 (z wyjtkiem Holandii i Finlandii) wystpuj jeszcze inne obcienia
fiskalne o charakterze majtkowym, zwykle s to podatki o charakterze mieszanym.
Podatek od wartoci katastralnej nieruchomoci zosta zachowany w Niemczech, Luk-
semburgu i Szwecji. Ciekawe rozwizanie podatkowe przyjto m.in. w Austrii (za
przedmiot opodatkowania przyjto tzw. szacowan warto nieruchomoci), a take
w Irlandii (tzw. zryczatowana opata o charakterze lokalnym za uytkowanie nieru-
chomoci). Zwróci uwag naley na fakt, e obcienia fiskalne, zblione do podatku
gruntowego, wystpuj w systemie podatkowym Danii, Czech, Wgier i Hiszpanii.
We wszystkich pastwach UE-15 i w Polsce VAT i akcyza stanowi obcienia
w dziaalnoci rolniczej, cho róne s rozwizania w zakresie stawek, zwolnie
przedmiotowych i techniki skarbowej, dotyczcej ewidencji i rozliczania tych obci-
e. W niektórych pastwach UE-15 ustalono specyficzne opaty lokalne, zwizane
z wadztwem podatkowych jednostek samorzdowych najniszego szczebla. Przyka-
dowo, w Holandii typow opat lokaln jest, uzaleniony od pooenia nieruchomo-
ci, podatek polderowy, w Niemczech (podobnie jak w Polsce) obowizuje podatek
(opata) od psów, natomiast w Irlandii wystpuje podatek od pojazdów.

185

Problem ten omówiono szczegóowo w: C. Benjamin, E. Phimister, Does Capital Market Structure

Affect Farm Investment? A Comparison Using French and British Farm-Level Panel Data.”American
Journal of Agricultural Economics”. Vol. 84, No. 4 (Nov., 2002), s.. 1115-1129.

120

Naley zwróci uwag, e specyficznym rodzajem podatków s obcienia fi-

skalne dotyczce skadek ubezpieczeniowych (inkasentem jest ubezpieczyciel). Takie
rozwizania podatkowe przyjto w pastwach o dugiej tradycji w zakresie instrumen-
tów ubezpieczeniowych w rolnictwie, tzn. w Holandii i Irlandii.

Jak przedstawiono w zaczniku 2 (Aneks), biorc pod uwag najwiksze zna-

czenie podatku dochodowego w opodatkowaniu rolnictwa, wyjtkiem jest sytuacja
dotyczca opodatkowania podmiotów rolniczych w Czechach (dominacja podatku
korporacyjnego z uwagi na przewag podmiotów majcych osobowo prawn,
w strukturze agrarnej). System cedularny w opodatkowaniu podatkiem dochodowym
obowizuje przede wszystkim w Wielkiej Brytanii, Irlandii i Holandii. Jedynie w Cze-
chach i na Wgrzech ustalana jest proporcjonalna stawka podatkowa. W Danii przyj-
to dwustopniowy system stawek podatku dochodowego ze stawk „doln” o charakte-
rze lokalnym i stawk „górn” o charakterze centralnym. Z reguy, dochód podatkowy
w wikszoci pastw UE-15 obejmuje kilka kategorii podatkowych (dochód z pracy,
dochód z kapitau). Specyficzne rozwizanie zostao przyjte w niemieckim systemie
podatkowym, w którym dla kilku kategorii dochodowych (m.in. dochód z dziaalnoci
rolniczej, dziaalnoci gospodarczej) przyjto, e w opodatkowaniu podlegaj zyski
podatkowe, a nie rónica midzy przychodami a kosztami podatkowymi. Dochód rol-
niczy zosta potraktowany jako odrbna  kategoria podatkowa w Hiszpanii, Francji,
Niemczech. Zwykle rok podatkowy jest równoznaczny z rokiem  kalendarzowym,
z wyjtkiem Wielkiej Brytanii, w której ustalono rozpoczcie roku podatkowego
z dniem 6 kwietnia. Naley wspomnie, e najbardziej korzystne rozwizania dotycz-
ce terminu skadania zezna podatkowych przyjto w Irlandii (do 31 X roku nastpu-
jcego po danym okresie podatkowym), a take we Woszech (do 30 IX). Uregulowa-
nie nalenego podatku dochodowego odbywa si z chwil zoenia zeznania podatko-
wego

186

, a w przypadku osób fizycznych, samozatrudniajcych si, istnieje wymóg

zapaty zaliczki na poczet nalenego podatku dochodowego. W wikszoci pastw
UE-15 istnieje moliwo skadania zeznania podatkowego w formie elektronicznej
(w Austrii jest to wyczna forma zoenia zeznania).

Jak wynika z danych zawartych w zaczniku 3 (Aneks), przedstawiajcej pre-

ferencyjne systemy opodatkowania dochodu rolniczego w krajach UE-15 i w Polsce,
szacunkowe metody ustalania dochodu rolniczego s wykorzystywane w Belgii,
Niemczech, Austrii, Francji, Hiszpanii

187

i na Wgrzech, a take – w odniesieniu do

tzw. specjalnych dziaów produkcji rolnej – równie w Polsce. Ze wzgldu na wyst-

186

Odmienne rozwizania przyjto m.in. na Wgrzech i w Wielkiej Brytanii. W pierwszym z wymie-

nionych pastw, w sytuacji gdy zobowizania podatkowe podatnika przekraczaj 5 mln HUF, podmiot
zobowizany jest do regulowania comiesicznych zaliczek. W Wielkiej Brytanii podatnik jest zobo-
wizany do regulowania przedpaty (do 31 stycznia).

187

Nie mona w peni zgodzi si z klasyfikacj R. Dziemianowicz, wedug której w Hiszpanii stoso-

wane s te same zasady opodatkowania w rolnictwie, jak i poza tym sektorem, bez specjalnych kon-
strukcji istotnie wspierajcych rolnictwo. Por. Dziemianowicz R., System podatkowy jako czynnik
wpywajcy na konkurencyjno gospodarstw rolnych (na przykadzie wybranych pastw UE). Rocz-
niki Naukowe SERiA. Tom X, Zeszyt 3, Lublin 2008, s. 141.

121

powanie niskotowarowych, rodzinnych gospodarstw rolniczych – jako pozostaoci po
dekolektywizacji pastwowych spódzielni i gospodarstw rolniczych, na Wgrzech
dopuszczane jest nieuwzgldnianie w zeznaniu podatkowym dochodów przy niewiel-
kiej skali dziaalnoci rolniczej. Z reguy, w wikszoci pastw UE-15 dziaalno rol-
nicza jest traktowana, z punktu widzenia prawa podatkowego, jak pozostae formy
dziaalnoci gospodarczej (Wielka Brytania, Holandia, Czechy, Szwecja, Finlandia).
Naley równie zwróci uwag na fakt, i w czci pastw UE-15 (np. Wochy, Portu-
galia, Grecja, Luksemburg) dochód z dziaalnoci rolniczej jest traktowany jako od-
rbna kategoria podatkowa, wchodzca w skad cakowitego dochodu podatkowego,
co implikuje wniosek, e zmienno dochodów rolniczych w czasie wymaga odrbne-
go ich potraktowania. Jako kryteria uprawniajce do skorzystania z szacunkowych
metod ustalania dochodu rolniczego przyjto (1) wysoko obrotów z dziaalnoci rol-
niczej (Wgry); (2) wysoko obrotów ogóem, w tym wyodrbnione obroty z dziaal-
noci rolniczej. Odrbne rozwizanie przyjto w Austrii: o moliwoci zastosowania
uproszczonej metody ustalania dochodu rolniczego (tzw. z ujednolicon lub czciowo
ujednolicon stawk podatkow) decyduje warto szacowana gospodarstwa rolnicze-
go – wielko ekonomiczna, ustalana odgórnie przez organ administracji skarbowej.
W Polsce kryterium wykorzystania norm szacunkowych dochodu z dziaów specjal-
nych produkcji rolnej wie si z nieprowadzeniem ksig wykazujcych przychody
podatkowe (tzw. KPiR).

Ulgi inwestycyjne, zwizane z prowadzeniem dziaalnoci inwestycyjnej, s

zwykle stosowane w systemach opodatkowania dziaalnoci rolniczej, w których nie
ma moliwoci okrelenia dochodu rolniczego w sposób szacunkowy (np. Wielka Bry-
tania, Dania, Irlandia). Zwróci uwag naley na fakt, e w Danii i Holandii

188

w szczególnie uprzywilejowany sposób s traktowane wydatki, zwizane z dziaalno-
ci badawczo-rozwojow. Holenderski system podatkowy traktuje preferencyjnie
wydatki dotyczce technologii energooszczdnych i proekologicznych (moliwo
odliczenia do 55-60% wydatków zwizanych z tymi technologiami). Podatkowe in-
strumenty polityki amortyzacyjnej s zwykle powizane z opodatkowaniem rzeczywi-
stego (a nie szacunkowego) dochodu rolniczego. Nawet w rozwizaniach ogólnych
z zakresu prawa podatkowego znajduj si odniesienia do rodków trwaych, wyko-
rzystywanych w rolnictwie (np. w Czechach, Holandii). W dwóch pastwach Bene-
luksu (Belgia, Holandia) podatnik moe wnioskowa do organu administracji skarbo-
wej o ustalenie stawek amortyzacyjnych dla rodków trwaych. Jeli prawo bilansowe
danego kraju traktuje w pewnych okolicznociach aktywa biologiczne jako rodki
trwae, wówczas te skadniki majtkowe s amortyzowane (wyjtkiem s Niemcy, któ-
rych system podatkowy nie daje moliwoci dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
Koszty doradztwa podatkowego nie s uprzywilejowane podatkowo, z wyjtkiem
Francji. Do instrumentów preferencyjnego potraktowania rolnictwa naley zaliczy:

188

S to pastwa, z których pochodzi wiele rozwiza w zakresie produkcji rolniczej, stosowanych

w Polsce.

122

x moliwo wykorzystania tzw. schematu korporacyjnego przez spóki osobowe

sektora rolnego, co umoliwia wykorzystanie instrumentów optymalizacji podat-
kowej, dostpnych tylko dla osób prawnych (Dania),

x moliwo duszego okresu (do 10 lat) rozliczania straty podatkowej z dziaalno-

ci rolniczej ze wzgldu na zmienno dochodów, uwarunkowan czynnikami
przyrodniczymi (Wielka Brytania, Finlandia),

x wyczanie przyznanych dotacji w ramach CAP z przedmiotu opodatkowania

w przypadku wystpowania epidemii chorób zakanych zwierzt czy klsk ywio-
owych (Hiszpania).

Konkludujc, dopuszczalno szacunkowego ustalania dochodu rolniczego

ogranicza wykorzystywanie instrumentów optymalizacji podatkowej, dostpnych dla
podatników, ujawniajcych w zeznaniu podatkowych rzeczywiste dochody podatko-
we. Z drugiej strony, szacunkowe metody ustalania dochodu rolniczego s bardzo
praktycznym rozwizaniem dla rolników prowadzcych niskotowarowe, rodzinne go-
spodarstwa rolnicze, bez penej ewidencji ksigowej.

123

Podsumowanie

Reasumujc wyniki przeprowadzonych analiz, mona zauway, e w krajach

Unii Europejskiej mona wyodrbni trzy gówne podejcia do opodatkowania docho-
dów z dziaalnoci rolniczej: (1) stosowanie preferencyjnych rozwiza (np. Niemcy,
Francja, Belgia, Polska, Hiszpania), (2) traktowanie rolników na tych samych zasa-
dach jak inne grupy zawodowe przy jednoczesnym zachowaniu wielu rozwiza pro-
inwestycyjnych (np. Wielka Brytania, Irlandia, Holandia, Sowacja, Czechy), (3) sto-
sowanie tych samych zasad w rolnictwie i poza rolnictwem, bez specjalnych konstruk-
cji istotnie wspierajcych rolnictwo (np. Dania).

Reasumujc powysze rozwaania wród analizowanych krajów jedynie Belgia

wyrónia si duym znaczeniem rolniczych podatków lokalnych w strukturze docho-
dów gmin. W pozostaych krajach dominuj podatki dochodowe od osób fizycznych,
w tym podmiotów prowadzcych dziaalno rolnicz.

Najwaniejszym obcieniem rolnictwa w analizowanych krajach jest podatek

dochodowy osób fizycznych, aczkolwiek wystpuj wyjtki, które wynikaj z dominu-
jcych form prawnych gospodarstw rolniczych, np. w Czechach gówn rol odgrywa
podatek dochodowy od osób prawnych.

Analiza rozwiza stosowanych w pastwach czonkowskich w zakresie opo-

datkowania dochodów rolników (osób fizycznych) wskazuje, i pomimo rónych po-
dej do obliczania opodatkowania dochodów rolniczych, dochody te s zazwyczaj
traktowane na równi z pozostaymi dochodami i podlegaj opodatkowaniu na zasadach
jednakowych lub zblionych do zasad opodatkowania dochodów w innych dziaach
gospodarki. W kilku pastwach UE stosowane s szacunkowe metody ustalania do-
chodu rolniczego (m.in. z wykorzystaniem normatywów, wspóczynników koryguj-
cych, stawek jednostkowych – w Belgii, Holandii, Francji, Hiszpanii), co powoduje,
e sektor rolny jest czciowo wyczony z oddziaywania ogólnych rozwiza podat-
kowych. Naley zauway, e konstrukcja szacunkowych metod ustalania dochodów
najczciej wynika ze specyfiki produkcji towarowej w rolnictwie. Wystpowanie me-
tod szacunkowych jest korzystne dla rolników, std stosunkowo dua ich grupa prefe-
ruje i wybiera tego typu form rozliczenia. Wybór tych metod podyktowany jest fak-
tem, i w kadym z analizowanych krajów dochód szacunkowy jest niszy ni docho-
dy rzeczywiste. Sytuacja ta przekada si jednak na mniejsze, nierzeczywiste wpywy
podatków od dochodów rolników do budetów tych pastw.

W niektórych krajach (np. w Wielkiej Brytanii, Irlandii, Czechach i na W-

grzech) rolnicy wczeni s do ogólnego systemu podatkowego, cho dla dziaalnoci
rolniczej przewidywane s swoistego rodzaju ulgi podatkowe, które wynikaj ze specy-
fiki rolnictwa, np. ulgi inwestycyjne, ulgi rodowiskowe itp.

Dokonujc analizy konstrukcji podatku dochodowego, zauwaono, e opieraj

si one na tych samych elementach, które pozwalaj na indywidualizacj opodatkowa-
nia, przy czym najwaniejsze znaczenie maj: przedmiot opodatkowania, skala podat-
kowa, zestaw ulg i zwolnie. Szczegóowe rozwizania ustawodawcze rónicujce te
systemy odnosz si do zasad ustalania podstawy i skali opodatkowania oraz katalogu

124

ulg i zwolnie. Do opodatkowania dochodów stosuje si takie same stawki i progre-
sywne skale podatkowe, jak dla pozostaych podatników. Na dzie dzisiejszy adne
pastwo nie wypracowao jednak metody, która pozwoliaby oddzieli dochody go-
spodarstw rolnych od dochodów osobistych rolników. Wyjtek stanowi kraje, w któ-
rych gospodarstwa rolne posiadaj status osoby prawnej.

W UE do dochodów uzyskiwanych przez firmy jednoosobowe maj zastosowa-

nie przepisy o podatku od dochodów osobistych (w Polsce s to przepisy o podatku
dochodowym od osób fizycznych). W wikszoci krajów europejskich w rolnictwie
zastosowane s szczególne rozwizania podatkowe odnoszce si do dochodów osobi-
stych. Uprzywilejowanie w opodatkowaniu dochodu dotyczy przede wszystkim: mo-
liwoci prowadzenia uproszczonej ewidencji podatkowej i ksigowej, moliwoci ob-
liczania dochodu na podstawie redniej z kilku lat, specjalnych metod szacowania do-
chodu, specjalnego traktowania dochodów w naturze, obnionych stawek podatku, ulg
inwestycyjnych, zwolnie i wycze z opodatkowania. Naley jednak zauway, e
takie szczególne traktowanie dochodów rolniczych moe prowadzi do pojawienia si
dziaa o charakterze spekulacyjnym, prowadzcych do nieetycznych zachowa pro-
ducentów rolnych (zahamowanie wymiany pokoleniowej, wzrost liczby maych, hob-
bystycznych gospodarstw itp.).

Przegld zasad opodatkowania dochodów rolników w krajach czonkowskich

UE wskazuje, i polskie regulacje w zakresie podatku dochodowego od osób fizycz-
nych, obejmujce swym zakresem wycznie dochody osigane z tzw. dziaów spe-
cjalnych produkcji rolnej, s korzystniejsze ni regulacje innych pastw czonkow-
skich. W wikszoci pastw czonkowskich wszyscy rolnicy, a nie tylko wyodrbnio-
ne grupy, opodatkowani s podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach
ogólnych (z moliwoci zastosowania rónorodnych ulg i preferencji).

Ponadto w wikszoci krajów UE opodatkowaniu podlegaj take dotacje unij-

ne, które stanowi element dochodu, co wpywa na to, i dotacje s opodatkowane na
tych samych zasadach, jak dochody z gospodarstwa. Wyjtek stanowi Belgia, gdzie
dotacje opodatkowane s odrbnie, z zastosowaniem niszej 16,5% stawki podatku,
jak równie otwa, gdzie subsydia do produkcji s zwolnione z opodatkowania.

Przeprowadzone analizy dokumentów wykazay, e pojcie dochodu formuo-

wane w ustawach podatkowych analizowanych pastw wykazuje wiele podobiestw.
Najczciej stosuje si pojcie dochodu ogólnego ze wskazaniem róde przychodów,
które s ju jednak odmiennie traktowane w poszczególnych krajach. Za podstaw
wymiaru podatku dochodowego w rolnictwie w krajach Unii Europejskiej przyjmo-
wane s dochody z uytków rolnych (np. Belgia, Wochy), dochody z gospodarstwa
rolnego i lenictwa (Dania, Niemcy, Holandia) lub dochody zarówno z gruntów rol-
nych, jak i z gospodarstw rolnych i lenych (np. Francja, Wielka Brytania, Grecja,
Hiszpania, Irlandia). Wynika z tego, e sposób ustalenia dochodu podlegajcemu opo-
datkowaniu uzaleniony jest z reguy od rodzaju róda przychodu (praca najemna,
dochody z kapitau, dziaalno gospodarcza itp.), przy czym ustawodawstwo wielu
krajów UE przewiduje kwoty wolne od podatku, majce na celu zabezpieczenie mini-

125

mum egzystencji. Istniej równie róne rodzaje potrce od podstawy wymiaru tego
podatku. Na przykad w Belgii, Grecji i Francji od kwoty dochodu odlicza si ulg z ty-
tuu wydatków inwestycyjnych (wedug amortyzacji przypieszonej), co umoliwia szyb-
szy start gospodarstwom inwestujcym. W pozostaych krajach potrcenia od podstawy
podatku w wikszym stopniu uwzgldniaj osobist i rodzinn sytuacj podatnika.

Polityka podatkowa w Unii Europejskiej jest do pewnego stopnia zharmonizo-

wana, dotyczy to np. podatku VAT. Pozostae podatki (w tym podatek rolny, od nieru-
chomoci, dochodowy od dziaów specjalnych produkcji rolnej, leny, od spadków i
darowizn), których patnikami s producenci rolni nie podlegaj harmonizacji. Pa-
stwa czonkowskie mog w tym zakresie stosowa wasne przepisy, z wyjtkiem sto-
sowania ulg i zwolnie, które stanowi pomoc pastwa i podlegaj ratyfikacji. Polska
wystpia o utrzymanie po akcesji m.in. ulg i zwolnie od podatku rolnego oraz od
podatku od nieruchomoci. Obecnie rolnicy mog si ubiega o zastosowanie zwol-
nie z podatku rolnego uytków rolnych kl. V i VI oraz gruntów zadrzewionych i za-
krzewionych na uytkach rolnych, uytkach ekologicznych, gruntów objtych melio-
racj i scalaniem, a take o ulgi w podatku rolnym z tytuu realizacji inwestycji w bu-
dynkach inwentarskich i zakupu okrelonych urzdze.

Sektor rolny w Polsce, biorc pod uwag przede wszystkim intensywno pro-

dukcji, jest zbliony do rolnictwa pastw Europy Poudniowej, natomiast rozwizania
w zakresie systemu podatkowego s zblione do tych, przyjtych w wikszoci pa-
stwa UE. Moe to skania decydentów politycznych do konstruowania ustawodaw-
stwa podatkowego w zakresie postulowanego podatku dochodowego dla rolników.
Chodzi o to, e rozwizania podatkowe powinny bra pod uwag struktur agrarn
oraz znacznie rolnictwa w gospodarce narodowej i uwzgldnia podobiestwa naszego
rolnictwa do krajów Europy Poudniowej (np. Hiszpanii). Moe to stanowi przesan-
k do tworzenia regulacji prawnych w zakresie opodatkowania rolnictwa, które bd
stymuloway podane w Polsce przemiany strukturalne.

126

Literatura

Benjamin C., and Phimister E., Does Capital Market Structure Affect Farm Investment?
A Comparison Using French and British Farm-Level Panel Data., American Journal of
Agricultural Economics”. Vol. 84, No. 4 (November, 2002).

Biaa Ksiga Podatków, Ministerstwo Finansów RP, Warszawa 1998.

Biekowski A., Spoeczno-ekonomiczne zagadnienia opodatkowania polskiego rolnictwa,
Zeszyty Naukowe Ostrockiego Towarzystwa Naukowego 18, Ostroka 2004.

Brown J., Roantree B., A survey of the UK tax system. Institute for Fiscal Studies, 2012.

Budzyski F., Ekonomika porównawcza rolnictwa, Wyd. SGGW, Warszawa 2001.

Czech Invest, Corporate Tax and Depreciation, http://www.czechinvest.org/data/files/fs-
14-corporate-tax-and-depreciation-78-en.pdf.

Donk O. van der, Kinnegim G., Brouwer J., 2012, Netherlands: Proposed Changes In
Dutch Tax Law: Tax Plan 2013.

Dziemianowicz R., System podatkowy jako czynnik wpywajcy na konkurencyjno go-
spodarstw rolnych (na przykadzie wybranych pastw UE). Roczniki Naukowe SERiA.
Tom X, Zeszyt 3, Lublin 2008, s. 141.

10.

Farm structure in Belgium: http://epp.eurostat.ec.europa.eu/statistics_explained/index.php/.

11.

Farm_structure_in_Belgium, Eurostat 2012.

12.

Finance Act 2012. http://www.irishstatutebook.ie/2012/en/act/pub/0009/print.html.

13.

Fiscalité et sécurité sociale: Le secteur agricole, OECD 2005.

14.

Further supplementary written evidence submitted by the Country Land and Business As-
sociation (CLA), 2010, http://www.publications.parliament.uk/pa/cm201011/cmselect/.

15.

Gajl N., Teorie podatkowe w wiecie, PWN, Warszawa 1992.

16.

Gomuowicz A., Maecki J., Podatki i prawo podatkowe. Wydawnictwo LexisNexis,
Warszawa 2011.

17.

Goraj L., Mako S., Osuch D., Ponka R., Wyniki standardowe uzyskane przez gospodar-
stwa rolne uczestniczce w Polskim FADN w 2010 roku. CzĊ I. Wyniki standardowe.
IERiG-PIB, Warszawa 2011.

18.

Guide to Taxation in Denmark, Kromann Reumert, June 2010.

19.

Hall R. E. Rabushka A. The Flat Tax, Hoover Institution Press, 2007.

20.

Hansmeyer K.H., Mackscheidt K., Finanzpsychologie, Hdb. D. Fin., Tübingen 1977.

21.

http://encyklopedia.pwn.pl/haslo/4575678/wegry-gospodarka.html.

22.

http://www.agriculture.gov.ie/press/pressreleases/2011/december/title,60047,en.html.

23.

http://www.czech.cz/en/Business/Economic-facts/New-Tax-Reform-in-the-Czech-Republic.

24.

http://www.expatica.com/nl/finance_business/tax/The-Dutch-tax-system-
explained_15678.html.
http://www.taxationinfonews.com/2010/11/hungary-starts-income-tax-reforms/.

25.

Huczko P., Dziay specjalne produkcji rolnej 2013 - normy szacunkowe dochodu, 2012.
http://podatki.wieszjak.pl/pit/309526,2, Dzialy-specjalne-produkcji-rolnej-2013-normy-
szacunkowe-dochodu.html.

26.

Hungary Starts Income Tax Reforms, 2010.

27.

Ickiewicz J., Obcienia fiskalne przedsiĊbiorstw, PWE Warszawa, 2010.

28.

International Tax. Belgium Highlights, Deloitte, 2012.

127

29.

International tax. Denmark Highlights, Deloitte, 2012.

30.

International Tax. Hungary Highlights, Deloitte, 2012.

31.

International tax. Netherlands Highlights, Deloitte 2011.

32.

Jarosiewicz M., Kozikowska K., Prawo rolne, WoltersKluwer, Warszawa 2007.

33.

Kaliski J., Historia gospodarcza XIX i XX w., PWE, Warszawa 2004.

34.

Krajewska A., Podatki w Unii Europejskiej, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, War-
szawa 2010.

35.

Landreth H., Colander C., Historia myli ekonomicznej, PWN, Warszawa 2005.

36.

Lymer A., History of Taxation [w:] The International Taxation System, A. Lymer i in.
(red.), KluwerAcademicPublishers, 2002.

37.

Measures to improve the efficiency and competitiveness of Irish agriculture through land
mobility and structural change. IFA Proposals to Government. August 2011.

38.

Mendoza E., Tesar L., Why hasn’t tax competition triggered a race to the bottom? Some
quantitative lessons from the EU, Journal of Monetary Economics, vol. 52, 2005.

39.

Messere K., Reports on the Implementation of the Broad Economic Guidelines, European
Economy. Report on Studies, 2000, no. 1.

40.

Molnar B., Goda M., Kocsis-Andrasik A., 2005, Tax Policy Issues - Taxation Of Hungari-
an Agricultural Activity. Scientific Journal on Agricultural Economics, Volume 49, Special
Issue, Number 12.

41.

Ogrodnik D., Podatek rolny w krajach europejskich, Zeszyty Ekonomiki Rolnictwa nr
3/2009, Warszawa 2009.

42.

Pawowska-Tyszko J., Soliwoda M., Preferencyjne metody opodatkowania dochodu rolni-
czego w wybranych pastwach Unii Europejskiej – implikacje dla Polski, Roczniki Nau-
kowe SERiA Tom XV, Zeszyt 3, Warszawa-Rzeszów, 2013.

43.

Przygodzka R., 2006, Fiskalne instrumenty wspierania rolnictwa – przyczyny stosowania,
mechanizmy i skutki. Wydawnictwo Uniwersytetu w Biaymstoku.

44.

Rozporzdzenie Ministra Finansów z 21 lutego 2006 r. w sprawie zwrotu utraconych przez
gminy dochodów z tytuu zwolnienia od podatku rolnego przedsibiorców o statusie cen-
trum badawczo-rozwojowego (Dz.U. Nr 33, poz. 228).

45.

Szczodrowski G., Polski system podatkowy, PWN Warszawa 2010.

46.

Taxation and Investment in Belgium 2012. Reach, relevance and reliability, Deloitte, 2012.

47.

Taxation and Investment in Czech Republic 2011. Reach, relevance and reliability, Deloitte
2011.

48.

Taxation and Investment in Hungary 2012. Reach, relevance and reliability, Deloitte 2012.

49.

Taxation and Investment in Netherlands 2011. Reach, relevance and reliability, Deloitte
2011

50.

Taxation and Investment in United Kingdom 2011. Reach, relevance and reliability,
Deloitte 2011.

51.

Taxation trends in the European Union, Eurostat 2013.

52.

TaxSurvey Nr 24 (update) 2012. Federal Public Service Finance, 2012.

53.

United Nations Demographic Yearbook 2009-2011.

54.

Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (UoPR), Tekst jedn. Dz.U. z 2006 r.
Nr 136, poz. 969.

128

55.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (UoPDoOF).
Dz.U. z 1991r. Nr 80, poz. 350.

56.

Veen H. van der, Meulen H. van der, van Bommel K., Doornevert B., Exploring agricul-
tural taxation in Europe, LEI Hague 2007, s. 85.

57.

Wasilewski M., Ganc M., Funkcjonowanie systemu podatkowego w rolnictwie oraz pro-
pozycje zmian w opinii rolników indywidualnych, Finanse, Rynki finansowe, ubezpiecze-
nia nr 50, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Szczeciskiego nr 689, Szczecin 2012.

58.

Wesche R., Besteuerung der Landund Forstwirtschaft, Raport 1247/2009, Wyd.
aid infodienst, Bonn 2009, s. 41.

59.

Wolff G., Inequality and adjustment in Europe, 2013.http://www.bruegel.org/nc/blog/ de-
tail/article/983-inequality-and-adjustment-in-europe/#.URTJmvK_G4o.

60.

Wyrok NSA z 10 listopada 1993 r., SA/Po 1697/93, POP 1997, nr. 5, poz. 173.

61.

Zacznik do rozporzdzenia Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2012 r. w sprawie
norm szacunkowych dochodu z dziaów specjalnych produkcji rolnej(poz. 1272).

62.

Zacznik do rozporzdzenia Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2012 r. w sprawie
norm szacunkowych dochodu z dziaów specjalnych produkcji rolnej(poz. 1272).

63.

Zitara W., Ekonomika i organizacja przedsiĊbiorstwa rolniczego, CIM, Warszawa 1998.

64.

Zitara W., WewnĊtrzne uwarunkowania rozwoju polskiego rolnictwa. Roczniki Nauk
Rolniczych, Seria G, Tom 94, Zeszyt 2, Warszawa 2008.

ANEKS

czni

1. Opodat

owanie dziaalnoci rolniczej w wybranych pastwach UE

Wysz

gólnie

Podatki o charakterz

e dochodowym

Podatki m

jtkowe

Podatki

kon

sump-

cyjne

Opat

y za

korz

ystanie

rodowi-

ska (

envi

rome

ntal-

taxes

)

Opaty

lokalne

Skad

socjalne

Inne

Pod

ate

doch

dowy

Pod

ate

korp

cyjny

Pod

ate

k od

ych

Pod

ate

k od

spadków i

wizn

Pod

ate

od prz

niesienia

praw

wasnoci

Inne

podatki m

jtk

owe

VAT i

Belgia +

przyrost

wart

oci

tau

+ +

ogólne

wart

oci nie

ruc

+ +

Brytania

+ +

czon

w CIT/PIT

+ +

wart

nieruchom

oci

– ja

o podate

alny

+ +

+ podate

ade

ubez

piecze-

iowych

Dania

przyrost

wart

oci

tau

+/- ja

podate

trans

ferowy

+ +

wart

nieruchom

oci

oraz

podate

run

tow

+ +

+ opaty

pojaz

dów

sam

ocho-

dowych

Irlandia

przyrost

wart

oci

u, od

dywi

end

+ ja

o lo

al-

na opata od

nabycia

apitau

+ ja

opata

arbowa

zryczatowana

za uyt

owa

nie nie

ruc

ho-

ci miesz-

alnych

+ +

podate

od pojaz-

dó

Hola

ndia

przyrost

wart

oci

u, od

dywi

end

+ +

opata

arbowa

- +

podate

pol

der

owy

+ podate

ade

ubez

piecze-

iowych

Czechy +

dywi-

end

, od

se-

–

ró

+ +

wart

nieruchom

oci

– podate

qua

ata-

stralny, grun-

towy

+ +

+ opata

orzystanie

z pojaz

dów

cd. Za

czni

a 1

gry

+ (od zys

ów

apitaowych

pra

nych)

+ +

(grunt

owy,

od wa

rtoci

+ +

(lo

alny

podate

orp

ra-

cyjny)

opata „

ro-

innowacy

na”

Niem

+ (od przyro-

stu warto

apitau)

+ +

(podate

atastralny, od

ólne

j wa

rto-

ci nierucho-

ci)

+ +

(tzw.

po-

date

olo-

giczny)

+ (podate

Hiszpa

nia

(podate

nabycia

api

tau

)

+ +

(podate

wart

oci m

etto

podate

grun-

towy)

+ +

(cz

sto o

chara

terze

alnym

)

+ +

Fra

ncja

(zryczato-

wana

opata

apitaowa)

+ (podate

wart

oci nie

ruc

hom

ci)

+ +

+ podate

fundusz

pac

hy +

(podate

wide

;

tzw. dop

ata

solidarno-

ciowa

)

- +

tzw. op

ata

rejest

ra-

cyjna

)

+ (podate

maj

u fina

sowe

go, ul

owa

nego za

gra

nic

)

+ +

Port

ugalia +

(podate

zys

ów

tao

wych)

+ z wy

cze-

niam

+ +

(opata

arbowa

)

+ +

Bra

nych

Grec

(podate

zys

ów

tao

wych)

+ (podate

wart

oci nie

ruc

hom

ci)

+ +

Bra

nych

Aust

ria +

(zys

api-

taowe)

- (potwier-

dzanie nota-

rialne)

+ (ja

opata

arbowa

)

+ (podate

szacowane

wart

oci nie

ruc

hom

ci)

+ +

Bra

nych

cd. Za

czni

a 1

sem

+ +

(podate

zys

ów

tao

wych)

+ (staw

zalene od

stopnia s

ienia)

+ +

(podate

wart

oci

ata

stralnej, o

chara

terze

alnym

)

+ +

Szwec

+/-

podat

orporacyj-

nym

zys

apitaowe s

czone do

cho

osoby fizycz-

ne pac

od-

y p

ate

od zys

ów

apitaowych)

- +

opata

arbowa

)

+ (podate

atastralnej

wart

oci nie

ruc

hom

ci)

+ +

podate

alny,

zwi

zany

z podat

iem

cho

do-

wym

Finlandia +

(zys

api-

taowe s

czone do

zys

ów po-

dat

owyc

)

+ -

(podate

wart

oci po-

dat

owe

nieruchom

ci)

+ +

Pols

a +

(podate

leny, podate

nie

ruc

ci, od

rod

ów

transporto-

wych,

czynnoci

cywilno-

pra

ych)

+ +

(op

ata

targowa,

opata od

posia

psów)

podate

rol

nienia: zacien

iowano naj

bard

ziej

dominuj

cy rodzaj

podat

u o

chara

terze

dochodowym

w dziaalnoci

rol

niczej.

ród

: opr

owanie

asne

czni

2. Przedm

iot opodat

owania w system

ach podat

owych rolnictwa, staw

i podat

owe, obowi

i rejestracyjne, ewidencyjne

i rozliczeniowe w wybr

anych pastwach UE

Domin

ujc

rodz

aj po-

datku o

char

akterz

doch

wym

Prz

edmiot op

atk

owania

Stawki po-

dat

kow

e (n

rok 2012)

Rok

po-

datkow

Termin skadania ze-

zna

tko

wego

Skadanie zaliczek podatko-

Inne u

atwieni

Belgia Podate

cho

dowy

Rzeczywisty doc

hód podat-

a: przychody uzys

iwane

z nieruc

hom

oci, papie

rów

wart

ociowych itp., wyna-

grodzenia za prac

. O

owi

zuje

stem

alny.

ref

cyjn

e fo

y o

dat

owania i ustalania do-

chodu rol

niczego.

Progresywne

(od 25% dla

cho

8 35

ro/ro

; do

50% powyej

300

ro/ro

ale

arzowy

Do czerwca

u, nast

go po

nym

re-

sie podat

owy.

Tyl

o w podat

orporacy

nym

(zalicz

i pacone

rta

nie, po

zeniu 1.

,2.,

rtau, oraz

w ci

po r

zpocz

u ostatniego m

ca ro

ilan

soweg

Brytania

Podate

cho

dowy

Obowi

zuje

stem ce

du-

larny

ategori

e dochodów:

doc

hód zarobiony; z

osz

dnoci

ora

z z

dywide

dy.

owit

y dochód

obejm

uje dochód ze

wszy

ich róde

, po

wprowa

dze

niu

odlicze.

Kady r

odza

doc

u –

bne

staw-

i np.

dla

cho

zaro

bionego od 10

Pod. do-

chodowy:

od 5.04. do

wietnia.

Pod.

or-

poracyjny:.

Podate

dochodowy:

1 p

ziern

a ro

tórym

nast

ocze

nie bie

cego

res

u podat

owego (lub

31 stycznia

ejne

u).

odate

pora-

cyjny: w ci

gu 12

ie-

cy od za

czenia

u po

dat

oweg

Pod. dochodowy:

zalicz

a 31

stycznia w cza

sie trwa

nia o

re-

su podat

owe

o, uz

upe

eni

ty nale

go podat

u do

chodowego – 31

lipca

(po za-

ocze

niu da

nego

u pod

at-

owego. Podate

poracyjny:

zalicz

i w

wartalnyc

h rat

ach.

Obowi

owe

ada

nie zez

dat

owych dla

atn

podat-

orporacy

jne-

go; syste

PAYE (

Pay as

You E

)

Dania

Podate

cho

dowy

Kategoria przy

chodów

obe

uje: (

)

wyna

odze-

nia i

prem

ie (2) zys

i z

dziaalnoci (3) otrzym

ane

ods

(4) tz

w. im

putowa-

ny czynsz

wyso

oci 2%

wart

oci budyn

u m

iesz.

Dwu

stopn

io-

wy system

stawe

ale

arzowy

Do 1 m

aja po z

ciu

dane

u p

odat

Bra

inform

acji

Gos

poda

rstwa o

areale <

15 ha

lub uzy

chó

d pod

wy <

23 522 euro

rocz

nie nie

pro-

wadz

ewi

denc

ji.

cd. Za

czni

a 2

Irlandia

Podate

cho

dowy

Podate

dochodowy obej-

uje doc

ody

: (

1) z

blicznych pa

erów wart

ciowych; (2

)

z dziaalno

gos

i wy

ony

wania w

nych

zawodów (3) z

pracy,

czaj

c wy

nag

rod

zen

ia,

wiad. em

eryta

lne i re

ntowe,

renty doy

wot

nie,

(4) z

dywi

dendy. Specj

alna

metoda ustalania dochodu

podat

owego

dla gosp. roln.

Uproszczony

rog

resywn

system

stawe

podat

owych

(20 i

41%),

dowa

ny sys-

tem

ulg i

zwol

nie

podat

owych.

ale

zow

Podate

dochodowy:

31 padzierni

a w

nast

puj

cym

nym

resie podat

owym

Podate

orporacyjny: w

gu 9

iesi

cy od

ca ro

u bilansowego

8 m

iesi

cy i 21 dni od

oca ro

u dzi

aalnoci

prze

dsi

orst

wa.

Pod

ate

chod

owy:

prze

dpaty nalenego

podat

doc

hodowego do

31 pa

dzi

a w ro

ast

cym

danym

resie podat

owym

Podate

por

acyjny: s

pli

owa

ny syste

ada

nia

zalicze

, uzaleniony

woty

podat

u nale

nego

z poprzed-

niego o

res

u podat

ada

nie ele

tronicznych ze-

zna podat

wych, IrishRe

ve-

nue

’s R

OS Sys

Hola

ndia

Podate

cho

dowy

Podate

obej

dochody

z: (1)

pracy i

nieruc

hom

ci,

dzia. go

.(2)

ziaów l

cji, (3) oszcz

System

pro-

gresy

wny.

ale

zow

Do 1

wietnia ro

nast

puj

cego po

nym

alend

arzo

wym

Wraz

ze zoe

iem

zeznania

podat

owego.

Moliwo

osza-

cowa

nia doc

hodu

na drodze urz

Czechy Podate

orporacyj-

Prze

iot opodat

owa

nia w

podm

iocie

orporacyjnym

stanowi zys

gowy,

orygowany o

oszty po-

dat

owe

(nieuwzgl

dnia

w RZiS),

ulgi i

odliczenia.

Proporcjonal

na sta

proce

ntowa

19%.

ale

darzowy,

bilan-

sowy.

W ci

gu 3

iesi

cy od

ocze

nia ro

u podat-

owego, w

gu 6 m

ie-

cy, jeli

podmiot

udzieli pe

ocnictwa

dora

dcy podat

owem

4 zalicz

i (

wybór opc

jonal-

b m

liwo

jed

oraz

wego uregulowania nale

nej

woty podat

u z chwil

zoe

nia zeznania

podat

owe

go.

Moliwo

dania ze

zna

nia

form

ie ele

tro-

niczne

gry

Podate

cho

dowy

Prefe

ncyjne pot

towa

nie

doc

hodu

lnic

zego w

nis

towa

rowych gosp.

rodzin-

nych.

Proporcjonal

na sta

proce

ntowa

16%.

Zwy

alen-

arzowy

(wy

we inne

resy).

Do 31 m

aja ro

u, nast

go po

nym

re-

sie podat

owy

Com

ies

czne zalicz

i s

uisz

czane, jeli

zobowi

nia po-

dat

owe

5 m

ln HUF

osta-

teczne ure

gul

owanie

podat

u –

w m

encie zoenia z

ezna

podat

owego.

Dopuszczalne

ada

nie zez

na-

nia podat

owe

w form

ie ele

tronicznej.

Niem

cy Podate

cho

dowy

Zag

rego

y d

chó

je m

.in.doc

hody

(1)

dziaalnoci

rolniczej i

le-

nictwa, (2) dz

ia. gosp. (3)

wiadcze

nia us

ug profesjo-

nalnych, (4) pr

acy,

) na

, dzierawy

(6) inwestycji

apitaowych.

Progresywny,

pli

ny system

stawe

(od

Zwy

alen-

zow

Do 31 m

aja ro

u, nast

cym

nym

re-

sie podat

owy

Pacenie ca

owitej

ty n

lenego podat

u doc

hodowego

pacenie

wart

alnych zalicze

w przy

pad

u otrzym

wania

innych doc

odów

poza

zatrud-

nieniem

Bra

form

acji.

cd. Za

czni

a 2

Hiszpa

nia

Podate

cho

dowy

Dochód podat

owy

jest

podzielony na

cztery

atego-

rie,

w zaleno

ci od róda

poc

hodze

nia pr

zychodów

podat

owych: (1) doc

hód

pracy, (2) z

dzia

alnoci

. (w

tym

ziaalno

rol

niczej), (3) zys

apita-

owe, (4) ze wiadcze

rol-

niczych spódz

ielni produ

cyj

ych i gru

rod

cen

ich.

Progresywny

system

stawe

podat

owych.

Zwy

alen-

zow

W ci

gu 6

iesi

cy od

ocze

nia da

nego ro

podat

owego.

Wraz

ze zoe

iem

zeznania

podat

owego.

Bra

form

acji.

ran

a P

ate

cho

dowy

Dochód podat

owy

jest

podzielony na

siedem

ate-

gorii podat

owych: (1)

maj

owe, (2)

poza

rol

ni-

czej dziaalno

gospodar-

czej,

(3) z

gos

poda

rstwa

ego

, (4

) z

racy, (5

)

doc

hody em

erytalne, (6)

nagrody m

enederów (7)

zys

apitaowe.

Progresywny

system

stawe

podat

owych:

od 5,5 do

45%

ale

zow

Do 31 m

aja ro

u, nast

go po

nym

alendarz

owym

Wraz

ze zoe

iem

zeznania

podat

owego.

Bra

form

acji.

hy Podate

cho

dowy

Dochód podat

owy obej

: (1) dochód z

pracy,

(2)

doc

hód z

dzia

alnoci

go-

spoda

rczej,

(3) dochód z

apitau i

ziemi, (4)

pozosta-

e fo

y d

cho

Progresywny

syste

stawe

3%.

ale

zow

Do 30

wrz

eni

a r

nast

puj

cego po

nym

alend

arzo

wym

Wraz

ze zoe

iem

zeznania

podat

owego.

Bra

form

acji.

Port

uga-

lia

Podate

cho

dowy

Dochód podat

owy obej

je doc

hód: (1) z

pracy,

(2)

dziaalnoci

gosp. i

profe-

sjonal

nej, (3) z

inwe

stycji,

(4) z

nieruc

hom

ci, (5) (6)

wiadcze

nia e

erytalne i

rent

owe

Progresywny

system

stawe

podat

owych

(na

jwysza

staw

46,5%).

ale

arzowy

oca m

arca ro

nast

puj

cego po

resie

dat

owym

Ostateczne uiszczenie nalene-

ty po

chod

owe-

oca

erpnia ro

u na

cego po o

resie podat

Bra

form

acji.

cd. Za

czni

a 2

Grec

Podate

cho

dowy

Dochód podat

owy obej

je doc

hody: (1)

nie

ruc

ho-

ci, (2) z inwestycji,

(3)

z zatrudnienia,

(4) z

dzia.

rol

niczej, (5) z

dzia

. gos

(6) pr

ofe

sjonalnej.

Progresja (od

18 do

45%),

wol

od podat

u -

12 tys. e

ro.

ale

zow

oca m

arca ro

nast

puj

cego po

resie

dat

owym

), cho

uzaleni

ona

lasyfi-

acji

podat

owej pod-

iotu.

Ostateczne uiszczenie nalenej

ty pod

u do

chod

oweg

wraz

ze zoe

zeznania

podat

owego.

Bra

form

acji.

Aust

ria Podate

cho

dowy

Dochód podat

owy obej

(1)

chó

d z pracy, (2)

doc

hód

z prowadzenia dzia-

alnoci gos

podarcze

ony

wania zawodów

ofe

sjonalnyc

h, (

) dochód

z inwe

stycji.

Progresywny

system

stawe

podat

owych

5; 43

50%).

ale

zow

Do 30 cze

rwca

Podate

, wy

cy z

dochodu z pracy, j

est

dprowad

zan

y p

rzez

prac

odawc

, pochodz

innych podmiotów -

ustalany przez

podatni

Oprócz nalenego

podat

doc

hodowego z

pracy,

tóre

ase

ntem

jest prac

odawca

podatni

regul

uje

oje z

bo-

zania sam

odzielnie.

óg s

nia zeznania

podat

owego w

wers

ji ele

niczne

sem

Podate

cho

dowy

Dochód podat

owy obej

je 7

ategorii podat

owych,

w tym

dochody z pracy

(na

jem

nej), z s

zatrud-

nienia, z dziaalnoci

rol

ni-

czej i

dziaalnoci gospodar-

czej.

Progresywny

system

stawe

podat

owych

(do 39%),

ale

zow

Do 31 m

arca ro

u, na

go po

nym

re-

sie podat

owy

(istnieje

liwo z

oenie ze-

znania podat

owego w

pó

niejszym

inie, za

zgod

org

anu

istra-

cji s

arbowe

W przy

pad

u s

zatrudnia

cych si

: pace

nie

rtalnych

zalicze

poczet podat

doc

hodowego,

tóre s

stalan

przez

orga

n a

inistracji s

bowe

j na podst

awie

ostatniego

zeznania

podat

owe

go.

Bra

form

acji.

ecj

a P

ate

cho

dowy

Dochód podat

owy obej

je (1) dochó

dziaalno

spo

dar

czej

) do

ód

pracy,

(3) doc

ód z

apitau.

Progresywny

system

stawe

podat

owych,

doty

cho

pracy (20,

25,

57%),

ale

zow

Osoby fizyczne,

uzys

ce dochód

podat

owy

w wyso

oci 18,2 tys.

SEK rocznie,

zobo-

zani

do zoenia ze-

znania podat

owego do 2

maj

a ro

ocz

cego

zeznanie

podat

owe.

Wraz

ze zoe

iem

zeznania

podat

owego.

Uwa

ga: or

adm

inistracji s

arbowe

j m

a szacun

u dochodu

podat

owego, jeli

zezna

nie

podat

owe jest

nie

pletne

lub z

oone

nie

term

inow

Bra

form

acji.

Finlandia Podate

cho

dowy

Dochód podat

owy obej

(1) d

chó

zarob

ion

(obci

dat

o p

dat

iem

aln

, „m

uni-

cypalnym

” i

ocielnym

;

(2) dochód

apitau

Progresywny

system

stawe

podat

owych

(do 32%, dla

cho

wyej 6

ale

zow

Kada

osoba

fizyczna

otrzym

uje zez

nanie

podat

owe „

form

a”,

wypeni

one

przez orga

adm

inistracji s

arbowe

Podate

dochodowy od

docho-

z pracy jest autom

atycznie

pot

cany prz

pracoda

ade

go m

iesi

ca. Dodat

owo,

atni

dat

u doc

hodowego

ona prze

dpaty

na-

lenego podat

u doc

hodowego.

Bra

form

acji.

cd. Za

czni

a 2

Pols

a Nie

dotyczy

ze wz

na obec

podat

rol

nego –

podate

cho

dowy

o dziaów

specj

alnych

rod

rol

nej.

chó

d pod

owy

dzi

al-

noci rolniczej, ustala si

(1)

przy zast

owa

niu norm

szacun

owego doc

hodu

relone

j pow

ierzchni

w lu

ost

i p

rod

cyj

ier

cej, o

rel

nych w rozporz

dzeni

u M

(2) ja

ró

dzy

przyc

hodem

z tytuu prowa-

dzenia tych

dziaó

a pon

ie-

sionym

osztam

i uzys

nia,.

ale

zow

przy

pad

u podat

u do

cho-

dowe

od dzi

aów spec

jalny

i ro

o 30

listop

ade

o ro

u podatnicy,

tó

osi

dochody

z dziaó

specj

alnych -

obowi

nia urz

dowi s

arbowem

u de

larac

PIT-6/

PIT

6L o rodza

jach i rozm

iarach zam

ierzone

odu

i w ro

u na

pnym

Konieczno

wpacania zalicz

asy

lub na rachun

urz

arbowego w termi

nach do

dnia

dego m

iesi

ca za

ie-

c poprzedni. Zalicz

a za

grudzie (w

wyso

ci zalicz

nalene

j za

listopa

d) - uiszcze

nie w term

inie do dnia

20 grud-

nia r

u pod

owego.

Obowi

po-

wiadom

ienia

waciwe

go na-

czelni

a urz

arbowego o

zam

iarze prowa-

dzenia

cych

rzych

y p

dat

owe

przed

roz

pocz

ciem

u podat

owe-

go albo przed

roz

pocz

ciem

prowadze

nia

dziaów specjal-

nych pr

odu

cji

rol

nej, je

eli

nast

gu r

ród

cowa

wasn

czni

3. Preferencyjne system

y opodat

owania dochodu rolniczego w wybranych pastwach UE

Wysz

ególnienie

liwo sz

acun-

kowego ustalania

doch

u r

lnicz

Kryteria upraw-

niaj

ce do

cunk

owego us

ta-

lania doc

hodu

rolniczego

Zwolnienia

podmi

otowe

Ulgi inw

yjn

dotycz

ce dz

iaaln

ci rolnicz

Specjaln

lityk

ort

acyjn

rodków trwaych,

wykorzystyw

nych w dz

alno-

ci rolnicz

Uprzywilejow

pod

kow

o tr

ak-

wanie ko

sztó

dor

adz

twa p

datkowe

Inne ins

trume

nty

preferenc

yjne

Belgia Ta

, wyst

dwie

etody ust

alania

doc

hodu r

lnic

zego:

ustalanie tzw. rze-

czywistego dochodu

rol

niczego,

ustalenie szac

wego

chod

u ro

niczego.

Pod warun

e szacun

owy

dochód ustalany

jest na podsta

norm

atywów.

Bra

. Dopuszczalne

jest

odliczanie

wydat-

ów i

westycy

jnyc

eur

, w przy

pad

technologii energo-

oszcz

dnyc

– 13,5%

dat

ów

W przy

pad

u m

dy tzw. rzeczy

wi-

steg

o do

odu

rol

niczego; dopus

czalne jest

indywi-

dual

ne, am

ortyzacji

podlega

ró

tzw. pra

wa do pr

cji ro

iczej.

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Bra

nych.

a Bryta

nia

Nie,

dziaalno

rol

nicza tra

towana

inna

form

a dziaalnoci

gospodarczej

Nie dotyczy.

Bra

Ulgi inwestycyjne o

ara

terze ogó

pona

dto specyficzne

ulgi na bu

dyn

i, bu-

dowle, m

aszyny i

urz

dze

nia, wy

orzy-

stywane w dzi

aalno-

ci rol

niczej.

, j

w og

ól-

nych uregulowa-

niach prawa

podat-

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Mechanizm

wy-

równy

wania

zy-

ów, zwi

zany ze

nnoci

cho-

dów rol

niczych w

czasie.

Dania

Bra

. Nie

dotyczy.

. Ulga

stycyjna,

prem

iuj

ca ws

pó

pra

z j

ednost

ami ba-

dawcz

-r

ozwojowym

i (na

wet

walifi

owanych

150% wydat

ów).

Moliwo

amorty-

zacji zes

rod

ów trwa

ych

dno

zow

y od

ortyzacyjny

dla

rod

ów trwa

ych

zanyc

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Moliwo

rzystania tzw.

schem

atu

orpora-

jne

odat

wania.

Irlandia

Metoda

ustalania

cho

przysto

wan

a do

rod

rol

niczej.

Gos

oda

rstw

powinno w

nim

alnym

re-

sie prowadzi

ewide

ncj

chun

Bra

Ulgi inwestycyj

ne o

ara

terze ogó

ólne

gul

owa

nia dotycz

ce poli-

i am

ortyzacyj-

nej.

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Ulga na

orzys

tanie

z us

g teleinform

tycznych (

otr

towa

nie 2/

dat-

ów ja

oszt

dat

cd. Za

czni

a 3

Hola

ndia

Rolnicy

adz

cy dziaalno

, s

zobligowani, po-

obn

i j

przed

biorcy, do

inim

al-

ego

resu sp

ra-

woz

czoci fi-

nansowej

, w

stosowa

nia m

etody

oriaowej.

Nie dotyczy.

Bra

. Ulgi

dotycz

inwe

stycj

i w technologie

energooszcz

dne i

ogicz

ne, ul

inwestycyjne (od 3 do

24% wartoci

pocz

owe

j dane

go s

ad-

Moliwo

indywi-

dual

nego ustal

ania

stawe

ortyza-

cyj

nych dla

budyn-

ów rol

niczych, np.

cieplarni, stajni,

bór

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Ulga podat

owa dla

rol

ów, rezy

gnu-

cych z

dziaalno-

ci (je

dnoraz

owo

630

)

Czechy Dziaalno

rol

nicza

st tra

towana

odo

ie,

nne

form

y dziaalnoci

spo

darczej

, p

at-

PIT

e wy-

adm

inistracji s

ar-

owej

iem

o urz

dowe

zaco-

wanie

woty nale-

nego podat

u do-

odo

wego

(1) P

datni

zatrudnia pra

cowni

ów lub

innych osób; (2)

nie je

st czon

spó

zielni (3) nie

jest patni

iem

podat

u V

AT; (4)

podatni

dostar-

cza wy

prz

widywa

nych

rzych

odó

w i

ztów.

Bra

. Bra

specyficz

nych

ulg,

dotycz

cych

dziaalnoci rolniczej,

potra

wania patnoc

prze

niesienie praw

now-h

ow j

pod

owe

rod

i trwae,

wy-

orzystywane

dziaalnoci rolni-

czej,

liwo

dno

razow

ych

odpis

w am

ortyza-

cyjnych dla

ty-

wów o nis

j war-

toci pocz

owej

;

tywa biologi

czne

nie podlega

amo

tyzacji.

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Bra

gry

Moliwo

nie

uwz

iania

chodu z

dziaalno

rol

niczej, s

adan

uproszczone

j de

la-

racji podat

owej, z

releniem

szaco-

wanyc

przyc

odów

podat

owych,

zasto-

sowa

nia tz

uproszczone

go po-

dat

u prze

dsi

bio

czego

Przy obrotac

h z

dziaalnoci rol-

niczej <

2384

euro,

Przy przychodach

podat

ych >

2384 e

ro, ale

984

W przy

pad

osi

nia

bro

tów

z dziaalno

rol

niczej

< 2384 euro

rocz

nie.

ólne

zania,

szczególnie w za

sie podat

orpora-

cyjne

Odniesienia

ogólne.

Nie je

st to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Bra

nych.

cd. Za

czni

a 3

Niem

cy Moliwo

ustala-

ia do

odu

roln

czego przez

organ

adm

inistracji s

ar-

bowe

j lub

szac

un-

owego ustalenie

cho

icze-

go, z

orzysta-

niem

etody

ceny j

ednost

owej.

(1) Area uyt

ów

rol

nych gospodar-

stwa

< 20

a; (2

) po-

gowie zwierz

< 50

dnoste

przeliczeni

owy

ch;

(3) wart

nom

iczna gruntów

ych

< 2 000

jednoste

Bra

. Nie

jest

liwe

przy

pad

u szacun

wego ustalania

do-

chodu rol

niczego,

tyl

o w

przypa

stosowa

nia m

etody

owe

j**

ewide

ncji

Tyl

o w przy

pad

stosowa

nia m

etody

owe

j l

nej

ewide

ncji

wej przez

gospoda

stwo rolnicze: spe-

cjalne staw

i a

or-

tyzacyjne dla

bu-

dyn

ów i

budowli

rol

niczych,

Tra

ne ja

odliczenie podat-

owe,

bez

ogra

cze

tow

Bra

nych.

Hiszpa

nia

Moliwe

relanie

tzw. szacun

owego

cho

ezp

redn

iego

uproszczon

denc

)

oraz

ustalanie

do-

chodu rol

niczego

na podsta

wspó

czynn

ów.

Przy ustalaniu

tzw.

szacun

owego

dochodu bezpo-

redniego: dochód

spo

darstw

a <

600 tys. euro rocz-

nie.

Bra

. T

o w przy

pad

relania tzw. do-

chodu bezpo

ednie

(przy pe

ej ewid

gowej).

wet w naj-

bardziej uprosz

czo-

nej m

etodzie usta-

lan

a do

odu

czego, z

orzy-

staniem

wspó

czyn-

ów

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

Moliwo

czenia

dotac

ji UE w

przy

pad

u wyst

pienia c

orób

za-

ych

ierz

Francja Mo

liwo

ustalania

doc

hodu szacun

wego (w

syste

mie

podat

u ryczatowe-

go),

a ta

e doch

odu

rzeczywistego (w

system

ie podat

uproszczone

go).

W system

ie ry-

czatowym

: rolni-

cy,

tórych obro-

ty osi

te w

tra

cie ro

u po-

dat

owe

go prz

res dwóc

300

W system

uproszczonym

rol

nicy

tóry

rocz

ne obroty

300

, a

nisze ni

350 000

eur

Bra

. Bra

form

acji.

Bra

form

acji

Tra

wane ja

odliczenie podat-

owe,

bez

ogra

cze

tow

Bra

form

acji

cd. Za

czni

a 3

ustria

Dochód rolniczy

szacowany m

etod

uproszczon

przy

pad

u gos

po-

darst

w, nie prowa-

cych

rach

woci: (1)

cio-

wo uj

licon

staw

(

)

uje

dno-

licona sta

Metody uprosz

czone

stosowa

ne, jel

wart

o szac

owa-

(AV)

st po-

niej

150

tys.

euro.

Bra

. Ogólne

zania

dat

owe w przy-

pad

u prowadz

enia

i r

owej

rzez

spo

darst

wo ro

cze.

Nie dotyczy,

dy-

nie w przypad

adze

nia p

nej

ewide

ncji

wej.

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

odu

wego.

sem

burg Doc

hód

dziaalno-

ci rol

niczej stanowi

jedn

atego

rii

doc

odat

wego.

Bra

. Bra

form

acji.

Bra

form

acji

Bra

nform

acji

Bra

form

acji

Finlandia Doc

hód

rolnic

tra

towany podob-

nie j

dochód z

dziaalnoci gosp.

Bra

. Bra

for-

macji.

Bra

form

acji.

Bra

form

acji.

Bra

form

acji.

Moliwo

rozli-

czania straty

przez

10 lat.

Pols

a Podate

rolny (o

chara

terze

iesza-

nym

dat

od os

ób

fizycznych

od dziaów

specj

al-

nych (

przypad

prowadze

nia s

ecja

listycznej produ

rolinnej

lub

zwie-

cej.

W przy

pad

podat

u do

cho-

dowe

go od

dzi

ów s

jalnyc

jeli nie s

wadz

one

ce przy-

chody, m

liwo

orzystania

norm

zawartych

w r

orz

dze

niach Mi

nistra

Finansów.

W za

resie

podat

u r

neg

o: os

oby

posia

dzia

i przy-

zagrodowe,

czon

owie

spó

zielni

cyj-

nych

Podate

lny:

ulgi

podat

owe na budow

lub m

oder

niza

wen

tars

ich o

raz

obie

tó

w och

rony

rodo

wis

a, d

esz-

czownia itp.

Jedynie w przy

pad-

u ro

ów, od

prowadza

cych

podate

dzi

aów

specj

alnych, pro-

wadz

cyc

dla celów e

en-

i podat

owej

(KPiR l

b pe

a r

achu

Nie jest to

oszt

uzys

ia przy

chodu, nie jest

prze

iotem

ulgi

w podat

u r

W przy

pad

u po

dat

u rol

nego: spe-

cjalne ul

dla go-

spoda

rstw na

tere-

nach podgórs

górs

ich,

a ta

e z

tytu

u wy

pie

ywio

owych;

rzy-

stania z

bezpatnego

dora

dztwa rol

nicze-

go (z

res

u e

nom

icznego) ODR

Obja

ienia: *wart

o e

onomiczna, ustalana we

dug prawa podat

owe

go, nie je

st wyraana

pieni

nie, ale za pom

jedn

oste

specj

alistycznych,

DM; **

ryteria upraw-

niaj

gospodarstwo rolnicze, do wy

orzystania m

etody

asowej: zys

i z dziaalnoci

gos

poda

rcze

< 30 tys. e

ro,

obroty < 350

tys. euro; wa

rto e

ono

icz

a u

ów

rol

nych <

25 t

s. euro,

***

bydo

hodowl

ach za

rodowyc

ury nios

rowy m

leczne;

przypa

u sa

dów

owoc

owyc

h i innyc

plantacji

rolinnych tyl

o c

pla

ntacji

na uzna

o rod

trway.

ród

: opr

owanie

EGZEMPLARZ BEZPATNY

Nakad egz.,ark. wyd.
Druk i oprawa: EXPOL Wocawek