Zaniechanie budowy środka trwałego
Spółka z o.o. zamierza w 2009 r. podjąć decyzję o zaniechaniu budowy nowej hali produkcyjnej, którą rozpoczęto w 2007 r. Jeszcze
nie wiadomo czy budowa zostanie czasowo wstrzymana, czy teŜ nastąpi jej likwidacja albo znajdzie się kupiec na rozpoczętą
budowę. Jak ująć w księgach zaniechanie budowy ww. hali? Czy koszty zaniechanej budowy są kosztami podatkowymi?
Dla celów podatkowych koszty zaniechanych inwestycji moŜna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie sprzedaŜy
inwestycji lub jej likwidacji.
W świetle bowiem art. 15 ust. 4f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54,
poz. 654 ze zm.), dalej zwanej updop, koszty zaniechanych inwestycji (tzn. środków trwałych w budowie w rozumieniu ustawy
o rachunkowości) są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Przy czym naszym zdaniem decydująca będzie data
fizycznej likwidacji, a nie podjęcia decyzji o likwidacji.
Ewidencja księgowa operacji gospodarczych związanych z rezygnacją z budowy hali produkcyjnej będzie uzaleŜniona od decyzji
jednostki w sprawie dalszych losów tej budowy.
1. Czasowe wstrzymanie budowy
JeŜeli kierownik jednostki podejmie decyzję o czasowym wstrzymaniu budowy (np. z powodu chwilowego braku środków)
z zamiarem wznowienia jej realizacji, poniesione dotychczas koszty rozpoczętej budowy pozostaną na koncie 08 „Środki trwałe
w budowie”. Natomiast koszty związane z zabezpieczeniem czasowo wstrzymanej budowy środka trwałego z uwagi na fakt, iŜ nie
mają bezpośredniego związku z jego budową i nie będą stanowić elementu kosztu wytworzenia tego środka trwałego powinny zostać
zaliczone - na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości - do pozostałych kosztów operacyjnych.
Przykład
I. ZałoŜenia:
1. W 2007 r. spółka z o.o. rozpoczęła budowę nowej hali produkcyjnej. W marcu 2009 r. zarząd spółki podjął decyzję o wstrzymaniu
budowy w związku z brakiem środków na jej kontynuowanie.
2. Ogół kosztów poniesionych na budowę środka trwałego od rozpoczęcia budowy do jej wstrzymania wyniósł: 98.000 zł.
3. Koszty poniesione na zabezpieczenie wstrzymanej budowy wynosiły:
a) koszty poniesione na ochronę terenu budowy, na podstawie faktury VAT wystawionej przez wyspecjalizowaną jednostkę: 5.000 zł
netto (plus VAT: 1.100 zł),
b) koszty zabezpieczenia terenu we własnym zakresie: 3.000 zł.
II. Dekretacja:
1. Koszty ponoszone przez jednostkę w okresie budowy hali produkcyjnej (od czasu rozpoczęcia budowy do jej wstrzymania -
dla uproszczenia w kwocie łącznej) - na podstawie odpowiednich dowodów księgowych:
98.000 zł
- Wn konto 08 „Środki trwałe w budowie”,
- Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.
2. FV - dokumentująca zakup usług ochrony mienia:
a) zobowiązanie wobec świadczeniodawcy:
6.100 zł
- Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,
- Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”,
b) VAT naliczony podlegający odliczeniu:
1.100 zł
- Wn konto 22-1 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,
- Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”,
c) cena zakupu:
5.000 zł
- Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
- Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.
3. PK - koszt świadczeń wykonanych przez jednostkę we własnym zakresie:
3.000 zł
- Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
- Ma konto 53 „Koszty działalności pomocniczej”.
III. Księgowania:
2. Zaniechanie i likwidacja budowy
JeŜeli kierownik jednostki podejmie decyzję o ostatecznym zaniechaniu i likwidacji budowy, to ogół kosztów poniesionych na
budowę, zgromadzonych na koncie 08 „Środki trwałe w budowie”, księguje się w dacie podjęcia decyzji o zaniechaniu budowy
i postawieniu jej w stan likwidacji w cięŜar konta 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”, zapisem: Wn konto 76-1, Ma konto 08.
Odpisanie w pozostałe koszty operacyjne nakładów poniesionych na budowę środka trwałego, które nie spowodują w przyszłości
wpływu do jednostki korzyści ekonomicznych, powinno nastąpić nie później niŜ do końca roku obrotowego, w którym podjęto
decyzję o zaniechaniu budowy.
Zwracamy uwagę, iŜ samo podjęcie decyzji o likwidacji środka trwałego w budowie nie zawsze jest jednoznaczne z jego fizyczną
likwidacją. MoŜe się bowiem zdarzyć, Ŝe budowa środka trwałego zostanie zaniechana, ale likwidacja pozostałości budowy z róŜnych
przyczyn nastąpi w terminie późniejszym. W praktyce wystąpią więc dwa zdarzenia związane z likwidacją środka trwałego
w budowie:
•
postawienie środka trwałego w budowie w stan likwidacji oraz
•
fizyczna likwidacja środka trwałego w budowie.
W związku z tym do czasu fizycznej likwidacji pozostałości budowy ogół kosztów zgromadzonych dotychczas na koncie 08
wskazane jest ująć w ewidencji pozabilansowej na koncie 09-1 „Środki trwałe w budowie w likwidacji” (po stronie Wn). Po
dokonaniu fizycznej likwidacji potwierdzonej protokołem likwidacji koszty te zostaną jednostronnie z tego konta wyksięgowane.
Przykład
I. ZałoŜenia:
1. W 2007 r. spółka z o.o. rozpoczęła budowę nowej hali produkcyjnej. W marcu 2009 r. zarząd spółki podjął decyzję o zaniechaniu
budowy i postawieniu jej w stan likwidacji.
2. Ogół kosztów poniesionych na budowę środka trwałego od rozpoczęcia budowy do jej zaniechania wyniósł: 98.000 zł.
3. Fizycznej likwidacji dokonano w kwietniu 2009 r., co zostało potwierdzone protokołem likwidacji.
II. Dekretacja:
1. Koszty ponoszone przez jednostkę w okresie budowy hali produkcyjnej (od czasu rozpoczęcia budowy do jej
zaniechania - dla uproszczenia w kwocie łącznej) - na podstawie odpowiednich dowodów księgowych:
98.000 zł
- Wn konto 08 „Środki trwałe w budowie”,
- Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.
2. PK - zaniechanie budowy hali produkcyjnej:
98.000 zł
- Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
- Ma konto 08 „Środki trwałe w budowie”.
3. Postawienie rozpoczętej budowy w stan likwidacji - ewidencja pozabilansowa w księgach marca 2009 r. (równolegle
do poz. 2):
98.000 zł
- Wn konto 09-1 „Środki trwałe w budowie w likwidacji”.
4. Fizyczna likwidacja rozpoczętej budowy na podstawie protokołu likwidacji - ewidencja pozabilansowa w księgach
kwietnia 2009 r.:
98.000 zł
- Ma konto 09-1 „Środki trwałe w budowie w likwidacji”.
Uwaga: Dla celów podatkowych - na podstawie art. 15 ust. 4f updop - koszty zaniechanej inwestycji moŜna zaliczyć do kosztów
uzyskania przychodów w dacie jej fizycznej likwidacji (tutaj: w kwietniu 2009 r.).
III. Księgowania:
Ewidencja pozabilansowa
3. Zaniechanie i sprzedaŜ rozpoczętej budowy
JeŜeli kierownik jednostki podejmie decyzję o ostatecznym zaniechaniu i sprzedaŜy budowy, to ogół kosztów poniesionych na
budowę, zgromadzonych na koncie 08 „Środki trwałe w budowie”, księguje się w dacie podjęcia decyzji o zaniechaniu budowy i jej
sprzedaŜy w cięŜar konta 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”, zapisem: Wn konto 76-1, Ma konto 08.
Natomiast przychody ze sprzedaŜy rozpoczętej budowy księguje się na uznanie pozostałych przychodów operacyjnych w sposób
przedstawiony na poniŜszym przykładzie.
Przykład
I. ZałoŜenia:
1. W 2007 r. spółka z o.o. rozpoczęła budowę nowej hali produkcyjnej. W marcu 2009 r. zarząd spółki podjął decyzję o zaniechaniu
i sprzedaŜy rozpoczętej budowy.
2. Ogół kosztów poniesionych na budowę środka trwałego od rozpoczęcia budowy do jej sprzedaŜy wyniósł: 98.000 zł.
3. Faktura VAT dokumentująca sprzedaŜ opiewała na kwotę netto: 100.000 zł (plus VAT: 22.000 zł).
4. Dla uproszczenia pominięto księgowanie kosztów budowy poniesionych do czasu zaniechania budowy (dekretacja i księgowania
analogicznie, jak we wcześniejszych przykładach).
II. Dekretacja:
1. FV - sprzedaŜ środka trwałego w budowie:
a) cena sprzedaŜy netto:
100.000 zł
- Ma konto 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne”,
b) VAT naleŜny:
22.000 zł
- Ma konto 22-2 „Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT naleŜnego”,
c) cena sprzedaŜy brutto:
122.000 zł
- Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”.
2. PK - koszt zaniechanej budowy środka trwałego:
98.000 zł
- Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
- Ma konto 08 „Środki trwałe w budowie”.
Uwaga: Dla celów podatkowych, koszty zaniechanej inwestycji moŜna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie sprzedaŜy
inwestycji - na podstawie art. 15 ust. 4f updop.
III. Księgowania: