Uproszczenia stosowane przez jednostki nieobjęte obowiązkiem badania bilansu

Strona 1

www.sgk.gofin.pl

2010-12-08 08:51:08

http://www.sgk.gofin.pl/11,2210,118393,uproszczenia-stosowane-przez-jednostki-nieob...

Zeszyty Metodyczne Rachunkowości

z dnia 2010-02-20 nr kolejny 268

Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., www.sgk.gofin.pl

Uproszczenia stosowane przez jednostki nieobj

te obowi

zkiem badania bilansu

Z jakich uproszcze

e skorzysta

jednostka, której roczne sprawozdanie finansowe nie podlega

obowi

zkowemu badaniu?

Jednostki, których roczne sprawozdanie finansowe nie podlega obowi

zkowi badania i ogłoszenia w my

l art. 64 ust. 1

ustawy o rachunkowo

ci, mog

stosowa

pewne uproszczenia - je

eli nie wywiera to oczywi

cie istotnie ujemnego

wpływu na przedstawienie ich sytuacji maj

tkowej i finansowej oraz wyniku finansowego.

W ramach uproszcze

jednostki, których sprawozdanie finansowe nie podlega obowi

zkowemu badaniu mog

1) nie stosowa

przepisów rozporz

dzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie

szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów

finansowych (Dz. U. nr 149, poz. 1674 ze zm.) - na podstawie § 2 ust. 2 tego rozporz

dzenia,

2) dokonywa

kwalifikacji umów leasingu według zasad okre

lonych w przepisach podatkowych - na podstawie

art. 3 ust. 6 ustawy o rachunkowo

ci,

3) odst

od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego - na podstawie art. 37

ust. 10 ustawy o rachunkowo

ci,

4) nie ustala

normalnego poziomu wykorzystania zdolno

ci produkcyjnych - na podstawie art. 28 ust. 4a

ustawy o rachunkowo

ci.

wietle art. 64 ust. 1 pkt 4 ustawy o rachunkowo

ci, w 2010 r. z powy

szych uproszcze

skorzysta

mog

jednostki (inne ni

jednostki wymienione w art. 64 ust. 1 pkt 1-3 ww. ustawy), które w 2009 r. nie spełniły co najmniej dwóch z trzech warunków,
tzn.:

rednioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,

2) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowarto

ść

w walucie polskiej co najmniej 2.500.000

euro, czyli: (2.500.000 euro x 4,1082 zł/euro) = 10.270.500 zł,

3) przychody netto ze sprzeda

y towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły

równowarto

ść

w walucie polskiej co najmniej 5.000.000 euro, czyli: (5.000.000 euro x 4,1082 zł/euro) = 20.541.000 zł.

1. Wycena instrumentów finansowych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowo

Na podstawie § 2 ust. 2 rozporz

dzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad

uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. nr 149,

poz. 1674 ze zm.), jednostki, których sprawozdania finansowe nie podlegaj

obowi

zkowemu badaniu zgodnie z art. 64

ust. 1 ustawy o rachunkowo

ci, mog

nie stosowa

przepisów wymienionego rozporz

dzenia, pod warunkiem, i

nie

wywiera to istotnie ujemnego wpływu na jasne i rzetelne przedstawienie sytuacji maj

tkowej i finansowej oraz wyniku

finansowego jednostki.

Jednostki korzystaj

ce z tego uproszczenia opisuj

w dokumentacji, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy

o rachunkowo

ci, przyj

te przez nie zasady uznawania, metody wyceny, zakres ujawniania i sposób prezentacji

instrumentów finansowych.

Strona 2

www.sgk.gofin.pl

2010-12-08 08:51:08

http://www.sgk.gofin.pl/11,2210,118393,uproszczenia-stosowane-przez-jednostki-nieob...

Ponadto jednostki, które skorzystały z uproszczenia i nie wyceniaj

instrumentów finansowych w warto

ci godziwej,

zamieszczaj

w dodatkowych informacjach i obja

nieniach:

1) dla ka

dej grupy pochodnych instrumentów finansowych - informacj

a) rodzaju i charakterystyce tych instrumentów,

b) warto

ci godziwej tych instrumentów, o ile warto

ść

taka mo

e by

wiarygodnie ustalona,

2) dla długoterminowych aktywów finansowych wykazanych w sprawozdaniu finansowym w warto

bilansowej przekraczaj

cej ich warto

ść

godziw

- informacj

a) warto

ci bilansowej i warto

ci godziwej poszczególnych składników aktywów lub odpowiednich

grup składników aktywów,

b) przyczynach niedokonania odpisów aktualizuj

cych warto

ść

bilansow

tych aktywów, w tym

przesłankach uzasadniaj

cych przekonanie jednostki,

e warto

ść

bilansowa zostanie przywrócona.

Wycena i ewidencja instrumentów finansowych, w przypadku gdy jednostka nie stosuje przepisów rozporz

dzenia,

przebiega

e w sposób zaprezentowany na przykładzie.

Przykład

I. Zało

enia:

1. Jednostka 18 grudnia 2009 r. nabyła walutowy kontrakt forward (umowa podpisana z bankiem), którego

warunki przewiduj

zakup w lutym nast

pnego roku 15.000 EUR po 4,00 zł/EUR.

2. Cena, po której dokonano rozliczenia kontraktu, wynosi: 4,10 zł/EUR. W wyniku wykonania kontraktu

jednostka osi

ga zysk w wysoko

ci: [(4,10 zł/EUR - 4,00 zł/EUR) x 15.000 EUR] = 1.500 zł.

3. Sprawozdanie finansowe jednostki za 2009 r. nie podlega obowi

zkowemu badaniu.

II. Wycena i ewidencja kontraktu forward na dzie

zawarcia kontraktu:

W dniu zawarcia kontraktu forward jego warto

ść

bilansowa wynosi zero. W zwi

zku z tym jednostka mo

e nie ujmowa

opisanego kontraktu w ksi

gach rachunkowych na kontach bilansowych, mo

e go uj

ąć

w ewidencji pozabilansowej,

w prowadzonym rejestrze zawieranych umów (instrumentów pochodnych), zgodnie z przyj

tymi zasadami

rachunkowo

ci w tym zakresie. Ponadto jednostka zawarty kontrakt mo

e uj

ąć

w ksi

gach rachunkowych na kontach

bilansowych, zgodnie z art. 46 ust. 2a ustawy o rachunkowo

ci, wykorzystuj

c w tym celu prawo do kompensaty

aktywów i zobowi

finansowych. Warto

ść

kontraktu - aktywów i zobowi

finansowych - stanowi iloczyn ceny

terminowej i wielko

ci kontraktu.

Dekretacja:

Opis operacji

Kwota

Konto

Wn Ma

1. PK - uj

cie kontraktu na kontach bilansowych na dzie

jego zawarcia: (15.000

EUR x 4,00 zł/EUR) =

60.000 zł

Ksi

gowania:

Strona 3

www.sgk.gofin.pl

2010-12-08 08:51:08

http://www.sgk.gofin.pl/11,2210,118393,uproszczenia-stosowane-przez-jednostki-nieob...

III. Wycena i ewidencja kontraktu forward na dzie

bilansowy:

Na dzie

bilansowy jednostka musi okre

, czy zgodnie z przyj

tymi zasadami rachunkowo

ci mo

e nie stosowa

przepisów rozporz

dzenia (nie ujmowa

w sprawozdaniu finansowym posiadanych instrumentów pochodnych

w warto

ci godziwej). W tym celu konieczne jest okre

lenie warto

ci godziwej posiadanych instrumentów pochodnych,

a nast

pnie ustalenie, czy na dzie

wyceny pomini

cie warto

ci godziwej (warto

ść

pocz

tkowa kontraktu wynosi zero)

nie doprowadzi do zniekształcenia obrazu jednostki w sprawozdaniu finansowym.

W sytuacji gdy mo

liwe jest pomini

cie rozwi

wymienionego rozporz

dzenia, jednostka nie dokonuje ksi

gowa

dzie

bilansowy. Jednak, w takim przypadku jednostka ma obowi

zek zamie

informacj

o warto

ci godziwej

posiadanych instrumentów pochodnych w informacji dodatkowej.

IV. Wycena i ewidencja kontraktu forward na dzie

wykonania kontraktu:

Dekretacja:

Opis operacji

Kwota

Konto

1. WB - wpłata kwoty stanowi

cej rozliczenie kontraktu

1.500 zł

13-0

75-0

2. PK - zamkni

cie kontraktu

60.000 zł

Ksi

gowania:

W przypadku gdy jednostka w momencie zawarcia nie uj

ła kontraktu na kontach bilansowych, operacja 2 nie wyst

(mo

e wyst

ksi

gowanie na koncie pozabilansowym, je

eli jednostka uj

ła na tym koncie kontrakt w momencie jego

zawarcia).

2. Kwalifikacja umów leasingu według zasad okre

lonych w przepisach podatkowych

Kwalifikacji leasingu dokonuje si

na dzie

rozpocz

cia leasingu. Je

eli na ten dzie

roczne sprawozdanie finansowe

korzystaj

cego nie podlega obowi

zkowi badania, mo

e on - na podstawie art. 3 ust. 6 ustawy o rachunkowo

ci -

dokonywa

kwalifikacji umów według zasad okre

lonych w przepisach podatkowych i nie stosowa

przepisów art. 3 ust.

4 i 5 ustawy o rachunkowo

ci.

Przy czym przyj

cie takiego uproszczenia powinno znale

źć

odzwierciedlenie w przyj

tych do stosowania zasadach

(polityce) rachunkowo

ci, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowo

ci.

W jednostce, która skorzystała z takiego uproszczenia, ewidencja umowy leasingu zakwalifikowanej dla celów

bilansowych według zasad podatkowych jako leasing operacyjny, mo

e przebiega

w sposób zaprezentowany na

przykładzie.

Przykład

I. Zało

enia:

1. W styczniu 2010 r. jednostka zawarła umow

leasingu na u

ywanie przez 5 lat samochodu ci

ęż

arowego

o warto

ci rynkowej: 98.000 zł. Dla celów podatkowych jest to leasing operacyjny, natomiast dla celów

Strona 4

www.sgk.gofin.pl

2010-12-08 08:51:08

http://www.sgk.gofin.pl/11,2210,118393,uproszczenia-stosowane-przez-jednostki-nieob...

bilansowych spełnia wymogi leasingu finansowego. Spółka nie ma jednak obowi

zku poddania badaniu

sprawozdania finansowego. Zatem skorzystała z uproszczenia okre

lonego w art. 3 ust. 6

ustawy

o rachunkowo

ci, traktuj

c ww. leasing jako leasing operacyjny równie

dla celów bilansowych.

2. Z umowy wynika, i

leasingodawca b

dzie obci

ąż

ał spółk

miesi

czn

rat

czynszu w kwocie:

a) warto

ść

netto czynszu: 1.750 zł,

b) VAT naliczony według stawki 22%: 385 zł,

c) warto

ść

brutto: 2.135 zł.

3. Spółka ewidencjonuje koszty na kontach zespołu 4.

III. Dekretacja:

Opis operacji

Kwota

Konto

1. Przyj

cie samochodu do u

ywania (ewidencja pozabilansowa)

98.000 zł

2. FV - czynsz miesi

czny za u

ywanie samochodu osobowego:

a) warto

ść

brutto faktury

b) VAT naliczony podlegaj

cy odliczeniu

c) obci

ąż

enie kosztów rat

czynszu

2.135 zł

385 zł

1.750 zł

22-1

24
30
30

3. WB - zapłata raty

2.135 zł

13-0

IV. Ksi

gowania:

Ewidencja pozabilansowa

W trakcie trwania umowy leasingu mo

e wyst

w jednostce obowi

zek poddania badaniu sprawozdania

finansowego. Je

eli pozostała do rozliczenia warto

ść

umowy jest istotna z punktu widzenia rzetelnego przedstawienia

sytuacji maj

tkowej i finansowej oraz wyniku finansowego, jednostka powinna w takim przypadku - naszym zdaniem -

dokona

w ksi

gach zmiany kwalifikacji umów leasingu, ujawniaj

c jednocze

nie skutki tej zmiany w sprawozdaniu

finansowym. Wskazane jest ujawni

wszystkie umowy leasingu, które spełniaj

cho

jeden warunek okre

lony w art. 3

ust. 4 ustawy o rachunkowo

ci, w ksi

gach rachunkowych tego roku, za który sprawozdanie podlega badaniu. Nale

tego dokona

najpó

niej na dzie

bilansowy tego wła

nie roku.

3. Odst

pienie od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego

eli roczne sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowi

zkowi badania i ogłoszenia w my

l art. 64 ust. 1

ustawy o rachunkowo

ci, to - na podstawie art. 37 ust. 10 ustawy o rachunkowo

ci - mo

e ona odst

od ustalania

aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Uwaga: Rezygnacja z ustalania aktywów i tworzenia rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego

e by

zasadna, wówczas gdy ró

nica mi

dzy wynikiem finansowym brutto a podstaw

opodatkowania - po

Strona 5

www.sgk.gofin.pl

2010-12-08 08:51:08

http://www.sgk.gofin.pl/11,2210,118393,uproszczenia-stosowane-przez-jednostki-nieob...

wyeliminowaniu tzw. trwałych ró

nic - jest nieznaczna. Podejmuj

c zatem decyzj

o ewentualnej rezygnacji

z ustalania odroczonego podatku dochodowego nale

y wzi

ąć

pod uwag

wpływ tego podatku na realno

ść

wyniku finansowego.

li jednostka do ko

ca 2009 r. tworzyła rezerw

i ustalała aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego oraz

wykazywała je w bilansie, a od pocz

tku 2010 r. postanowiła z tego zrezygnowa

, to powinna pod dat

otwarcia ksi

rachunkowych za 2010 r. rozwi

rezerw

na odroczony podatek dochodowy, zapisem:

- Wn konto 83 "Rezerwy",
- Ma konto 87 "Podatek dochodowy i inne obowi

zkowe obci

ąż

enia

wyniku finansowego".

Wyst

puj

ce aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego powinna natomiast odnie

ść

w ci

ęż

ar wyniku

finansowego, zwi

kszaj

c obci

ąż

enie z tytułu podatku dochodowego, zapisem:

- Wn konto 87 "Podatek dochodowy i inne obowi

zkowe obci

ąż

enia

wyniku finansowego",
- Ma konto 65 "Pozostałe rozliczenia mi

dzyokresowe".

Nale

y przy tym podkre

, i

przepisy dotycz

ce odroczonego podatku dochodowego dotycz

wył

cznie osób

prawnych. Nie tworz

rezerwy i nie ustalaj

aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego firmy prowadzone

przez osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych oraz spółki osobowe prawa handlowego, których wła

ciciele

rozliczaj

z podatku dochodowego na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

4. Brak obowi

zku ustalania normalnego poziomu wykorzystania zdolno

ci produkcyjnych

Na mocy art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowo

ci, w przypadku gdy roczne sprawozdanie finansowe jednostki nie

podlega obowi

zkowi badania i ogłaszania w my

l art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowo

ci, obliczaj

c koszt wytworzenia

produktu, jednostka mo

e do kosztów bezpo

rednich doliczy

koszty po

rednie zwi

zane z wytworzeniem tego

produktu, niezale

nie od poziomu wykorzystania zdolno

ci produkcyjnych.

W praktyce oznacza to,

e jednostki te nie maj

obowi

zku okre

lania (ustalania) normalnego poziomu wykorzystania

zdolno

ci produkcyjnych. Przepis ten zawiera jednak ograniczenie, i

ustalony w taki sposób koszt wytworzenia nie

e by

szy od ceny sprzeda

y netto.

Jednostki zwolnione z obowi

zku ustalania normalnego poziomu wykorzystania zdolno

ci produkcyjnych mog

ustali

koszt wytworzenia produktu w sposób przedstawiony na przykładzie.

Przykład

I. Zało

enia:

1. Przedsi

biorstwo wytwarza dwa rodzaje wyrobów: "A" i "B".

2. W styczniu 2010 r. wyprodukowano 100 szt. wyrobu "A" i 250 szt. wyrobu "B".

3. Koszty produkcji w tym miesi

cu przedstawiały si

nast

puj

co:

Pozycja kosztowa

Wyrób "A"

Wyrób "B"

Koszty bezpo

rednie:

- materiały bezpo

rednie

- płace bezpo

rednie

45.000 zł
26.000 zł

82.000 zł
39.000 zł

Koszty po

rednie

29.210 zł

4. Koszty po

rednie rozlicza si

proporcjonalnie do zu

ytych materiałów bezpo

rednich.

Strona 6

www.sgk.gofin.pl

2010-12-08 08:51:08

http://www.sgk.gofin.pl/11,2210,118393,uproszczenia-stosowane-przez-jednostki-nieob...

5. Sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowi

zkowemu badaniu, w zwi

zku z tym jednostka nie

okre

la normalnego poziomu wykorzystania zdolno

ci produkcyjnych i nie ustala kosztu niewykorzystanych

zdolno

ci produkcyjnych.

6. Ewidencj

i rozliczanie kosztów jednostka prowadzi na kontach zespołu 4 i 5.

7. Cena sprzeda

y netto wyrobu "A" wynosi: 1.300 zł/szt., a wyrobu "B": 900 zł/szt.

II. Obliczenia:

1. Koszty po

rednie przypadaj

ce na:

- wyrób "A": [29.210 zł : (45.000 zł + 82.000 zł) x 45.000 zł] = 10.350 zł,

- wyrób "B": [29.210 zł : (45.000 zł + 82.000 zł) x 82.000 zł] = 18.860 zł.

2. Koszty produkcji ogółem:

- wyrobu "A": [45.000 zł + 26.000 zł + 10.350 zł] = 81.350 zł,

- wyrobu "B": [82.000 zł + 39.000 zł + 18.860 zł] = 139.860 zł.

3. Jednostkowy koszt wytworzenia:

- wyrobu "A": [81.350 zł : 100 szt.] = 813,50 zł/szt.,

- wyrobu "B": [139.860 zł : 250 szt.] = 559,44 zł/szt.

Ustalony jednostkowy koszt wytworzenia zarówno wyrobu "A", jak i "B" nie jest wy

szy od cen ich sprzeda

y netto.

III. Dekretacja:

Opis operacji

Kwota

Konto

1. PK - rozliczenie po

rednich kosztów produkcyjnych (wydziałowych):

a) przypadaj

cych na wyrób "A"

b) przypadaj

cych na wyrób "B"

10.350 zł
18.860 zł

50
50

52-1
52-1

2. PK - koszt wytworzenia produktów gotowych:
a) wyrobów "A"
b) wyrobów "B"

81.350 zł

139.860 zł

60
60

50
50

IV. Ksi

gowania: