Różnice kursowe
Wybrane zagadnienia
Różnice kursowe
Wybrane zagadnienia
Plan
1.
Pojęcie różnic kursowych
2.
Bieżąca wycena aktywów i pasywów w
walucie obcej
3.
Klasyfikacja różnic kursowych
4.
Wycena bilansowa różnic kursowych
5.
Różnice kursowe a prawo podatkowe
Różnice kursowe
Różnice kursowe (ang. exchange
differences) powstają na skutek wahań
kursów kupna i sprzedaży waluty krajowej
w stosunku do walut obcych, wzajemnych
zmian poziomów kursów innych walut
oraz wystąpienia odchyleń pomiędzy
kursem średnim walut obcych a
faktycznymi, rynkowymi kursami
sprzedaży lub zakupu poszczególnych
walut.
Różnice kursowe
Ustawa o rachunkowości nie zawiera
definicji różnicy kursowej.
Różnica kursowa wg MSR 21
Różnica, która wynika z wykazywania
w walucie sprawozdawczej tej samej
liczby jednostek waluty obcej po
różnych kursach wymiany.
Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie
obcej
Ustawa o rachunkowości:
Wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w
księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia – o ile
odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii
Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego
oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł
zagranicznych nie stanowią inaczej – odpowiednio po kursie:
1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z
charakteru operacji – w przypadku sprzedaży lub kupna walut
oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank
Polski z dnia poprzedzającego ten dzień – w przypadku zapłaty
należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie
kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych
operacji.
Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie
obcej
3. Jeżeli aktywa i pasywa są wyrażone
w walutach, dla których Narodowy
Bank Polski nie ogłasza kursu, to kurs
tych walut określa się w relacji do
wskazanej przez jednostkę waluty
odniesienia, której kurs jest ogłaszany
przez Narodowy Bank Polski.
Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie
obcej
Wprowadzając na bieżąco do ksiąg
rachunkowych zobowiązania powstałe w
wyniku
transakcji
zakupu
(np.
materiałów, towarów) i należności z
tytułu sprzedaży (wyrobów, towarów) to
przelicza się je po kursie średnim danej
waluty ogłoszonym przez NBP w dniu
roboczym,
poprzedzającym
dzień
zakupu bądź sprzedaży.
Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie
obcej
Dzień zakupu majątku
– to wynikający z faktury dostawcy dzień
poprzedzający datę jej wystawienia.
Dzień sprzedaży
- to najczęściej dzień poprzedzający datę
wystawienia przez sprzedającego faktury lub
wydania dostawy, o ile nastąpiło to przed
wystawieniem faktury.
Kurs faktycznie zastosowany
W momencie ruchu pieniądza:
- zapłata należności lub zobowiązań,
- zaciągnięcia lub udzielenia
pożyczki/kredytu lub ich spłaty,
-
przychodu i rozchodu walut obcych
posiadanych przez podmiot w kasie lub
na walutowym rachunku walutowym
-
………………………………………………
Kurs faktycznie zastosowany
Kurs faktycznie zastosowany
zależy od rodzaju bądź cech danej
operacji gospodarczej.
Kurs faktycznie zastosowany
Wpływ do banku waluty obcej z tytułu
zapłaty należności, otrzymania zaliczki
na poczet dostawy, spłaty udzielonej
pożyczki wraz z odsetkami – a waluta
natychmiast jest odsprzedawana
bankowi
……………………………………………………
………………………………………………
Kurs faktycznie zastosowany
Zapłata zobowiązania, spłata
zaciągniętego kredytu/pożyczki wraz z
odsetkami walutą obcą zakupioną
uprzednio w banku
kurs sprzedaży policzony przez
bank
Kurs faktycznie zastosowany
W sytuacji, gdy waluta obca jest
sprzedawana kantorowi lub przez
niego zakupywana, kursem faktycznie
zastosowanym jest kurs policzony
przez kantor.
Wycena wpływu środków pieniężnych
wyrażonych w walutach obcych, których
wpływ nastąpił na rachunek bankowy
jednostki lub rachunek dewizowy
………………………………
, z którego
usług korzysta jednostka, w
przypadku
wpływu należności,
……………………………..
, z którego
usług korzysta dana jednostka, w
przypadku
zakupu walut obcych
,
Wycena rozchodu walut obcych ze złotowego
rachunku bankowego
Kurs sprzedaży banku
, z którego
usług korzysta dana jednostka, w
przypadku
spłaty zobowiązań
zagranicznych
;
Kurs kupna banku
, z którego usług
korzysta jednostka, w przypadku
sprzedaży walut obcych
.
Wpływ na rachunek
walutowy
Gdy waluta obca pochodząca z zapłaty
należności wpływa na walutowy rachunek
bankowy jednostki i nie następuje jej
wymiana na złote, stosuje się kurs średni
NBP z ostatniego dnia roboczego
poprzedzającego dzień operacji, bez
względu na wykorzystanie tej waluty w
przyszłości (spłata zobowiązania,
sprzedaż bankowi, załozenie lokaty).
Wycena rozchodu walut obcych z
rachunku dewizowego
Według cen przeciętnych ustalonych w
wysokości średniej ważonej
kursów kupna lub
sprzedaży banku, z którego usług korzysta jednostka,
po jakim wyceniane były kolejne wpłaty na rachunek
dewizowy,
…………………………………………
, czyli według kursów
pierwszych wpłat walut na rachunek dewizowy
banku, z którego usług korzysta jednostka,
………………………………………….
, czyli według
kursów ostatnich wpłat walut na rachunek dewizowy
banku, z którego usług korzysta jednostka.
Wycena aktywów i pasywów w
walutach obcych, dla których brak
kursu
Jeżeli aktywa i pasywa są wyrażone w
walutach, dla których bank, z którego
usług korzysta jednostka, lub
Narodowy Bank Polski nie ustalają
kursu, to kurs tych walut określa się
w relacji do wskazanej przez
jednostkę waluty odniesienia, której
kurs jest ustalany przez Narodowy
Bank Polski.
Klasyfikacja różnic kursowych
Rodzaj kryterium
Rodzaj różnic
kursowych
Kryterium momentu
powstania
- różnice kursowe powstałe w ciągu
okresu sprawozdawczego
- różnice kursowe powstałe na koniec
okresu sprawozdawczego
- różnice kursowe powstałe na dzień
bilansowy
Kryterium wpływu na wartość
aktywów, pasywów oraz
wynik finansowy
- różnice kursowe dodatnie
- różnice kursowe ujemne
Kryterium wynikające z prawa
podatkowego
- zrealizowane (opłacone)
- niezrealizowane (nieopłacone)
Klasyfikacja różnic kursowych
Z punktu widzenia wpływu na sprawozdania
finansowe wyróżniamy następujące różnice
kursowe:
I) powstałe w wyniku operacji
gospodarczych występujących w trakcie
roku obrachunkowego, takich jak:
spłata należności,
zapłata zobowiązań,
zakup lub sprzedaż elementów majątku
obrotowego oraz trwałego w innych
walutach.
II) powstałe w dniu bilansowym
Ewidencja różnic kursowych
Dodatnie różnice kursowe
Wn -
Konto zespołu 1, 2
Ma -……………………….. (zespół 7)
Ujemne różnice kursowe
Wn -
…………………………. (zespół 7)
Ma -Konta zespołu 1,
Wycena bilansowa różnic
kursowych
Ustawa o rachunkowości
1. Nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w
walutach obcych:
1) składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach
podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i
pasywów – po obowiązują-cym na ten dzień średnim kursie
ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, z
zastrzeżeniem pkt 2;
2) gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i
sprzedaż walut obcych – po kursie, po którym nastąpił jej zakup,
jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ogłoszonego
na dzień wyceny dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski
.
Wycena bilansowa różnic
kursowych
Dodatnie różnice kursowe
Wycena należności
Kurs średni NBP na dzień bilansowy …… Kurs na dzień powstania
należności
Wycena zobowiązań
Kurs średni NBP na dzień bilansowy …….Kurs na dzień powstania
zobowiązań
Wycena bilansowa różnic
kursowych
Ujemne różnice kursowe
Wycena należności
Kurs średni NBP na dzień bilansowy < Kurs na dzień powstania
należności
Wycena zobowiązań
Kurs średni NBP na dzień bilansowy >Kurs na dzień powstania
zobowiązań
Ujęcie różnic kursowych
w rachunku zysków i strat (art. 42 ust. 3)
W rachunku zysków i strat różnice kursowe
wykazuje się po ich skompensowaniu.
W przychodach finansowych wykazuje się
nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad
ich ujemnymi.
W kosztach finansowych wykazuje się
nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad
dodatnimi.
Różnice kursowe a wycena środków trwałych
Różnice kursowe powstałe przy wytworzeniu lub
zakupie środka trwałego (przed oddaniem go do
użytkowania) korygują wartość środków trwałych.
1) Ujemne różnice kursowe
Wn - Środki trwałe w budowie
Ma - Pozostałe rozrachunki lub Kredyty bankowe
2) Dodatnie różnice kursowe
Wn - Pozostałe rozrachunki lub Kredyty bankowe
Ma - Środki trwałe w budowie
Wycena bilansowa środków znajdujących się w kasie
walutowej i na walutowym rachunku bankowym
……………………….. powstają gdy:
Kurs średni NBP dla waluty na dzień bilansowy
<
kurs waluty z dnia jej wpływu na rachunek oraz do
kasy
……………………….. powstają gdy:
Kurs średni NBP dla waluty na dzień bilansowy
>
kurs waluty z dnia jej wpływu na rachunek oraz do
kasy
Przykład 1 – Wycena
zobowiązań
Spółka „Alfa” posiadała na dzień bilansowy
zobowiązania w kwocie 1.000 EUR, które zostały
ujęte w księgach rachunkowych 15.10.200X r.
według kursu 4,00 zł/EUR. Na dzień 31.12.200X r.
średni kurs EUR wyniósł 3,6 zł/EUR.
Dokonać wyceny bilansowej zobowiązań w walucie
obcej i zaksięgować powstałe różnice kursowe.
Rozwiązanie
1.
Zobowiązania na dzień powstania 15.10.200X r.
………….. * ……… zł/EUR
…………… zł
2.
Zobowiązania na dzień 31.12.200X r.
………. EUR * ….… zł/EUR
……………. zł
3.
Powstałe różnice kursowe dodatnie
……………. zł
Księgowania:
Sp. Ma – Zobowiązania wobec dostawców
……………. zł
1)
Różnice kursowe dodatnie
……………. zł
Wn - Rozrachunki z dostawcami
Ma – ………………………………
Przykład 2 – Wycena
należności
Spółka „Beta” posiadała na dzień bilansowy należności w
kwocie 3.000EUR, które zostały ujęte w księgach
rachunkowych 15.11.200X r. według kursu 3,9 zł/EUR.
Na dzień bilansowy 31.12.200X r. kurs średni NBP wyniósł 3,6
zł/EUR.
Dokonać wyceny bilansowej należności w walucie obcej i
zaksięgować powstałe różnice kursowe.
Rozwiązanie
1.
Należności na dzień powstania 15.11.200X r.
……….. EUR * ……… zł/EUR
………….. zł
2.
Należności na dzień 31.12.200X r.
……….. EUR * …….. zł/EUR
…………… zł
3.
Różnice kursowe ujemne
……….. zł
Księgowania
Sp. Wn-
Należności
…………… zł
1)
Różnice kursowe ujemne
…………… zł
Wn – ………………………
Ma – Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami
Przykład 3 – Wycena kredytu w walucie obcej
zaciągniętego na środki trwałe w budowie
Spółka „Kajtuś” zaciągnęła kredyt na budowę magazynu w
kwocie 100.000 EUR dnia 15.12.200X według kursu 3,8
zł/EUR.
Kredyt będzie spłacany od 15.01. roku następnego.
Na dzień bilansowy 31.12.200X r. kurs średni NBP wyniósł 3,6
zł/EUR.
Dokonać wyceny bilansowej kredytu zaciągniętego w walucie
obcej i zaksięgować powstałe różnice kursowe.
Rozwiązanie
1.
Kredyt na dzień 15.12.200X r.
………….. EUR * ……. zł/EUR
……………. zł
2.
Kredyt na dzień 31.12.200X r.
………….. EUR * …… zł/EUR
…………….. zł
(wycena kredytu zaciągniętego
na budowę magazynu)
3.
Różnica kursowa (różnica w wycenie)
…………….. zł
Księgowania
Sp. Ma – Kredyty bankowe
……………… zł
1)
Różnica w wycenie
……………… zł
Wn – Kredyty bankowe
Ma – ……………………
(zmniejsza wartość środka trwałego w budowie)
Różnice kursowe a prawo
podatkowe
Od 1 stycznia 2007 r. zmianie uległy
zasady uwzględniania w podstawie
opodatkowania podatkiem
dochodowym różnic kursowych
naliczonych na dzień bilansowy.
Różnice kursowe a prawo
podatkowe
Jeśli jednostka wybierze sposób
ustalania różnic kursowych w
oparciu o przepisy ustawy o
rachunkowości, to ustalone na
dzień bilansowy różnice zaliczy
się do kosztów lub przychodów
podatkowych.
Różnice kursowe a prawo
podatkowe
W przypadku gdy jednostka dokona
wyboru ustalania różnic kursowych na
podstawie przepisów podatkowych, to
różnice kursowe naliczone na dzień
bilansowy będą obojętne podatkowo.
W tym przypadku różnice te będą
wpływały na podstawę opodatkowania
dopiero w chwili realizacji.
Warunki do zastosowania metody bilansowej
w celu wyceny różnic kursowych dla celów
podatkowych
1) Poddanie sprawozdania finansowego
corocznemu badaniu przez podmiot
uprawniony do ich badania,
2) Przyjęte rozwiązanie musi być stosowane co
najmniej przez następne trzy lata podatkowe,
3) Dokonywanie na koniec każdego miesiąca,
kwartału lub na koniec roku wyceny aktywów
i zobowiązań wyrażonych w walucie obcej,
raz przyjęte w tym zakresie rozwiązanie
powinno być konsekwentnie, stale
stosowane,
Warunki do zastosowania metody bilansowej
w celu wyceny różnic kursowych dla celów
podatkowych
4)
Należy poinformować właściwego naczelnika urzędu
skarbowego, z którym podatnik się rozlicza z podatku
dochodowego, o wyborze metody bilansowej dla obliczania
podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym;
zgłoszenie powinno nastąpić w ciągu 30 dni od początku roku
podatkowego, w przypadku gdy rok podatkowy pokrywa się z
kalendarzowym – jest to 30.01.
5) podatnicy, którzy dla celów podatkowych przyjęli metodę
bilansową, ujmą statystycznie w przychodach bądź kosztach
podatkowych roku 2007 naliczone – na dzień bilansowy
poprzedzający początek nowego roku obrotowego, a zarazem
podatkowo, memoriałowo i odniesione drugostronnie na
wynik finansowy różnice kursowe od środków pieniężnych,
papierów wartościowych, należności i zobowiązań, w tym
kredytów i pożyczek.
Przykład 4 Wycena bilansowa środków pieniężnych
na rachunku walutowym i w kasie walutowej
Spółka „Kajtuś” posiada środki pieniężne w walucie obcej w
kwocie 10.000 EUR, których wartość wykazana w księgach
rachunkowych w walucie polskiej wynosi 40.000 zł. Spółka
prowadzi również kasę walutową w euro, w której na dzień
31.12.200X r. znajdowało się 400 EUR o wartości w złotych
polskich 1.640 zł.
Dokonać wyceny bilansowej środków pieniężnych
znajdujących się na rachunku walutowym i w kasie
walutowej.
Ustalić i zaksięgować różnice kursowe.
Rozwiązanie
Wycena na 31.12.200X r.
Środki pieniężne na rachunku walutowym
……… EUR * ………. zł/EUR
…………..
Różnica ………... – …………
…………..
Ujemna różnica kursowa
Wn – Koszty finansowe
Ma – Rachunek walutowy
Rozwiązanie
2.
Wycena środków znajdujących się w kasie walutowej
………. EUR * ……… zł/EUR
………….
Różnica ………. – ……
………….
Ujemna różnica kursowa
Wn – ………………..
Ma – Kasa walutowa