1
RACHUNEK
ZYSKÓW I STRAT
W WARIANCIE
PORÓWNAWCZYM
1
RACHUNEK
ZYSKÓW I STRAT
W WARIANCIE
PORÓWNAWCZYM
2
Problematyka
• Układ rodzajowy kosztów
• Zmiany stanu produktów
• Korekta przychodów o zmianę stanu
produktów
• Korekta przychodów o koszt
wytworzenia produktów na własne
potrzeby
• Koszty produktów i koszty okresu
• Rozliczenie wyniku finansowego
3
Rachunek zysków i strat porównanie wariantów
4
Rachunek zysków i strat
wariant porównawczy
• Rachunek zysków i strat może być
sporządzany w jednym z dwóch
wariantów
–
kalkulacyjnym
i
porównawczym.
• Warianty te różnią się sposobem ujęcia
kosztów.
• Wariant kalkulacyjny opiera się na
kalkulacyjnym układzie kosztów
• Wariant porównawczy opiera się na
rodzajowym układzie kosztów.
5
Cechy układu rodzajowego
kosztów
• Układ rodzajowy kosztów obejmuje
koszty działalności podstawowej,
pomocniczej , zarządu.
• Nie obejmuje on pozostałych kosztów
operacyjnych, kosztów finansowych.
• Zawiera koszty poniesione w danym
okresie (czyli także koszty dotyczące
okresów przyszłych lub minionych).
6
Cechy układu rodzajowego
kosztów
• Oznacza to, że koszty w układzie
rodzajowym rejestruje się
niezależnie od tego czy przyczyniły
się do uzyskania przychodu, czy
nie,
• Zgodnie z zasadą współmierności
koszty rodzajowe muszą być
sprowadzone do „kosztów
sprzedanych”, czyli kosztu własnego
sprzedanych produktów.
7
Podstawowe pozycje kosztów
rodzajowych
• zużycie materiałów i energii,
• usługi obce,
• podatki i opłaty,
• wynagrodzenia,
• ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
(narzuty na wynagrodzenia, odpisy na fundusz
świadczeń socjalnych itp.),
• amortyzację,
• pozostałe koszty rodzajowe.
8
Korekta przychodów
• W wariancie porównawczym rachunku
zysków i strat występuje korekta przychodów
o zmianę stanu produktów.
• Zmiana stanu produktów to różnica między
stanem końcowym a początkowym stanu
produktów, np. zapasów produktów, produkcji
nie zakończonej, czyli
Sk – Sp
gdzie:
Sk – stan (zapas) końcowy,
Sp – stan (zapas) początkowy.
9
Korekta kosztów
Korygowanie kosztów rodzajowych
(„kosztów poniesionych”) do poziomu
„kosztów sprzedanych” jako
porównywalnych
(współmiernych) do przychodów polega
na:
• zwiększenie stanu produktów (zapasów)
zmniejsza wykazane koszty,
• Zmniejszenie stanu produktów zwiększa
wykazane koszty.
10
Zmiana stanu
produktów
11
Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów
• Korekty przychodów wynikają z potrzeby
respektowania
zasady
współmierności
(współmierności kosztów do przychodów).
• Współmiernym do przychodów kosztem jest
koszt własny sprzedaży.
Koszt
własny
sprzedaży
=
kosztu
wytworzenia
sprzedanych
produktów
+
kosztów sprzedaży + kosztów ogólnego
zarządu
• Może bowiem wystąpić na koniec roku obrotowego
produkcja nie zakończona i zapasy nie sprzedanych
produktów wycenionych w koszcie wytworzenia.
• Wówczas suma kosztów rodzajowych różnić się będzie
od kosztu własnego sprzedaży.
12
Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów
• Różnica ta wynika z faktu, że koszty rodzajowe, jak
zaznaczono, obejmują koszty poniesione w danym
okresie sprawozdawczym, a więc także te koszty, które
nie mieszczą się w koszcie wytworzenia sprzedanych
produktów, bo zawierają np. koszt wytworzenia wyrobów
nie sprzedanych (wartość zapasu końcowego wyrobów
gotowych). Można to zapisać następująco:
KR = KWS + Sk
gdzie:
• KR – koszty rodzajowe,
• KWS – koszt własny sprzedaży okresu (koszt wytworzenia
sprzedanych produktów, koszty ogólnozakładowe, koszty sprzedaży),
• Sk – stan (zapas) końcowy produktów.
13
Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów
• Zgodnie z zasadą współmierności na wynik
finansowy nie mogą oddziaływać koszty
poniesione na wytworzenie wyrobów nie
sprzedanych (zapasu końcowego produktów,
produkcji nie zakończonej) jako nie
przyczyniające się do uzyskania przychodów,
dlatego należy dokonać odpowiednich korekt,
które ustala się jako zmiany stanu produktów
(zapasów),
• Mają one na celu doprowadzenie kosztów
rodzajowych do poziomu kosztu własnego
sprzedaży jako kosztu współmiernego do
przychodów.
14
Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów
Jeśli koszty rodzajowe różnią się od kosztu
własnego
sprzedaży
o
stan
końcowy
produktów (nie ma zapasu początkowego -
zapas końcowy równa się zmianie stanu
produktów), wówczas
korekta kosztów rodzajowych do poziomu
kosztu własnego sprzedaży polega na ich
pomniejszeniu o wartość zapasu końcowego
produktów.
KR - SK = KWS
15
Korekta przychodów o zmianę stanu
produktów
Przykład:
W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat występuje
koszt własny sprzedaży jako:
- koszt wytworzenia sprzedanych produktów
- 450 tys. zł
- koszty ogólnozakładowe
- 100 tys. zł
- koszty sprzedaży
- 20 tys. zł.
- koszt własny sprzedaży
- 570 tys. zł
W wariancie porównawczym rachunku zysków i strat koszty
rodzajowe wynoszą 620 tys. zł.
W roku poniesiono następujące koszty rodzajowe:
- zużycie materiałów - 400 tys. zł
- wynagrodzenia
- 150 tys. zł
- amortyzacja - 20 tys. zł
- pozostałe koszty rodzajowe
- 50 tys. zł
- razem koszty rodzajowe
- 620 tys. zł
Koszty rodzajowe są wyższe od kosztu własnego sprzedaży o 50 tys. zł.
Różnica ta wynika z odłożenia się części kosztów rodzajowych w kwocie 50
tys. zł w postaci zapasu końcowego produktów. Tę część kosztów
rodzajowych należy wyeliminować, ponieważ nie jest kosztem
uzyskania przychodu (stanowi zmianę stanu produktów).
16
Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów
• Gdy występują zapasy (salda) początkowe na kontach produktów
(np. produkcja niezakończona, produkty gotowe), wówczas należy
powiększyć o nie koszty rodzajowe. Sprowadzając bowiem koszty
rodzajowe do poziomu kosztu własnego sprzedaży należy
uwzględnić, obok kosztów rodzajowych, koszt wytworzenia zapasu
początkowego (jako koszt pochodzący z poprzedniego okresu), np.
sprzedany zapas wyrobów gotowych. .
KR – Sk + Sp = KWS
gdzie:
• Sp – stan (zapas) początkowy produktów (koszty zastane na początek
okresu).
Różnica między kosztami rodzajowymi a kosztem własnym sprzedaży
pokazuje różnicę stanu produktów (zwiększenie stanu produktów lub
zmniejszenie stanu produktów).
KR – KWS = Sk – Sp
17
Korekta przychodów o zmianę stanu
produktów
Zmiana stanu produktów koryguje
przychody ze sprzedaży produktów
i jest traktowana jako przychody
zrównane ze sprzedażą.
Przychody ze sprzedaży produktów
+ przyrost stanu produktów
- zmniejszenie stanu produktów
= przychody ze sprzedaży i z nimi
zrównane
18
Korekta przychodów
o koszt wytworzenia produktów na własne
potrzeby
19
Korekta przychodów
o koszt wytworzenia produktów na własne
potrzeby
• W grupie przychodów ze sprzedaży i
zrównanych z nimi występuje – koszt
wytworzenia produktów na własne
potrzeby.
• Koszt ten dotyczyć może:
- wyrobów własnej produkcji przejętych jako
środki trwałe.
• O ten koszt należy powiększyć przychody,
ponieważ koszty wyrobów własnej
produkcji przekształcają się w składniki
aktywów (środki trwałe), a więc nie
wpływają na wynik finansowy.
• Koszty te jednak są ujęte jako koszty
rodzajowe i aby nie obniżały wyniku
finansowego muszą powiększać przychody.
20
Korekty przychodów
Przykład:
W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat
występuje koszt własny sprzedaży jako:
- koszt wytworzenia sprzedanych produktów
450 tys.
zł
- koszty ogólnozakładowe
- 100 tys. zł
- koszty sprzedaży
- 20 tys. zł.
- koszt własny sprzedaży
- 570 tys. zł
W wariancie porównawczym rachunku zysków i strat
koszty rodzajowe wynoszą 620 tys. zł.
W roku poniesiono następujące koszty rodzajowe:
zużycie materiałów
- 400 tys. zł
wynagrodzenia
- 150 tys. zł
amortyzacja
- 20 tys. zł
pozostałe koszty rodzajowe
- 50 tys. zł
- razem koszty rodzajowe
- 620 tys. zł
21
Korekty przychodów
Przykład:
W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat
- koszt własny sprzedaży
- 570 tys. zł
W wariancie porównawczym rachunku zysków i strat
- koszty rodzajowe
- 620 tys. zł.
- Zapas (stan) początkowy (Sp) – 30 tys. zł,
- Zapas (stan) końcowy Sk – 70 tys. zł,
- Koszty wytworzenia sprężarki na własne potrzeby – 10 tys. zł
- Przychody ze sprzedaży produktów – 650 tys. zł
Korekty przychodów z tytułu zmiany stanu produktów i kosztu
wytworzenia produktów na własne potrzeby:
- zmiana stanu produktów = Sk – Sp = 70.000 zł – 30.000 zł =
40.000 zł (zwiększenie stanu produktów jako zwiększenie w
grupie przychodów ze sprzedaży i zrównanych z nimi),
- koszt wytworzenia na własne potrzeby – 10.000 zł (zwiększenie
w grupie przychodów ze sprzedaży i zrównanych z nimi).
22
Korekty przychodów
23
Koszty produktów i koszty okresu
• Dla
potrzeb
informacyjnych
związanych z:
- wyceną składników majątkowych
/zapasów/,
- pomiarem wyniku finansowego
wyróżnić można dwie grupy kosztów:
- koszty produktów,
- koszty okresu.
24
Koszty produktów i koszty okresu
NIEWYGASŁE
Rejestrowane jako aktywa w bi-
/niesprzedane/
lansie /zapasy produktów,
produkcja w toku / stają się
nakładem w momencie sprze-
KOSZTY
daży
PRODUKTÓW
(koszty produkcyjne)
WYGASŁE Rejestrowane jako nakład w
/sprzedane/
rachunku wyników w bieżą-
cym okresie obrachunkowym
KOSZTY OKRESU
(koszty nieprodukcyjne)
25
Koszty produktów i koszty okresu
Techniczny koszt wytworzenia
produktów
(wyrobów i produkcji
niezakończonej)
Produkty
stanowiące
zapas
Produkty
sprzedane
Aktywa
bilansu
Rachunek
wyników
(
koszty
sprzedane)
Koszty zarządu
Koszty sprzedaży
Pozostałe koszty operacyjne
26
Koszty przyszłych okresów
Wyżej wymienione koszty można
uzupełnić o koszty odnoszące się do
przyszłych okresów i wówczas ich
podział będzie uwzględniał:
- koszty dotyczące bieżącego okresu,
-
koszty
dotyczące
przyszłego
okresu.
27
Koszty produktów i koszty okresu
KOSZTY PRODUKTU
KOSZTY OKRESU
KOSZT W okresie, w którym nastąpiła Jeżeli odnosi się do bieżącego
(w rachunku zysków i sprzedaż produktu
okresu
strat - wpływający na
wynik finansowy)
Jeżeli produkt nie został
Jeżeli odnosi się do przyszłego
MAJĄTEK
sprzedany do końca okresu
okresu
(koszty aktywowane)
Koszty okresu odnoszące się do przyszłego okresu oznaczają koszty poniesione w bieżącym
okresie sprawozdawczym, ale nie dotyczą tego okresu, np. płacone z góry czynsze, prenumerata,
ubezpieczenia majątkowe, koszty przygotowania nowej produkcji.
28
Rozliczenie wyniku finansowego
• Wynik finansowy netto pozostaje w dyspozycji jednostki. O jego przeznaczeniu
decydują właściciele. Wynik finansowy netto (zysk) może być przeznaczony na
wypłatę dywidendy, nagród i premii, na zwiększenie kapitału własnego czy
funduszy specjalnych.
• Konto „Wynik finansowy” wykazuje na koniec roku obrotowego saldo Dt,
wyrażające stratę netto, lub saldo Ct oznaczające zysk netto.
• W następnym roku obrotowym, pod datą weryfikacji sprawozdania finansowego
przez biegłego rewidenta, wynik finansowy roku poprzedniego jest
przeksięgowywany na konto „Rozliczenie wyniku finansowego”.
• Konto „Rozliczenie wyniku finansowego” jest przeznaczone do ewidencjonowania
odpisów z wyniku finansowego (podziału wyniku finansowego).
• Po przeniesieniu wyniku netto na konto „Rozliczenie wyniku” może wykazywać
ono saldo Ct oznaczające nie podzielony (nie wykorzystany) zysk, albo saldo Dt,
wyrażające nie rozliczoną (nie pokrytą) stratę.
• Saldo tego konta na dzień bilansowy wykazywane jest w bilansie jako nie
rozliczony wynik z lat ubiegłych.
29
Rozliczenie zysku netto
Ewidencja podziału zysku
Kapitał zapasowy Rozliczenie wyniku finansowego Wynik finansowy
/2/
/2/ /1/
/1/
Pozostałe rozrachunki
/3/
/3/
Rozrachunki z tytułu
Wynagrodzeń
/4/
/4/
Fundusze specjalne
/5/
/5/
Treść operacji:
1 – Przeniesienie zysku bilansowego z ubiegłego roku,
2 - Zasilenie kapitału zapasowego,
3 – Przekazanie części zysku na wypłatę dywidendy,
4 – Przeznaczenie części zysku na wypłaty nagród i premii z zysku,
5 – Zasilenie funduszy specjalnych (np. socjalnego, mieszkaniowego).
30
Rozliczenie straty
bilansowej
Ewidencja rozliczenia straty
Wynik finansowy Rozliczenie wyniku finansowego Kapitał zapasowy
/1/
/1/
/2/
/2/
Treść operacji:
1 – Przeksięgowanie straty bilansowej,
2 - Pokrycie straty bilansowej.
31
Korekta przychodów
o koszt wytworzenia produktów na własne
potrzeby
• W grupie przychodów ze sprzedaży i zrównanych z
nimi występuje – koszt wytworzenia produktów
na własne potrzeby.
• Koszt ten dotyczyć może:
- wyrobów własnej produkcji przekazanych jako
towary do
własnej sieci handlowej,
- wyrobów własnej produkcji przejętych jako środki
trwałe.
• O ten koszt należy powiększyć przychody, ponieważ
koszty wyrobów własnej produkcji przekształcają
się w składniki aktywów ((wyroby gotowe, środki
trwałe), a więc nie wpływają na wynik finansowy.
• Koszty te jednak są ujęte jako koszty rodzajowe i
aby nie obniżały wyniku finansowego muszą
powiększać przychody.