Ewidencja i rozliczanie róŜnic kursowych
Ustawa o rachunkowości nakłada na podmioty zobowiązane do jej stosowania obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w języku polskim
i w walucie polskiej. Dlatego kaŜda operacja, która jest przeprowadzona w walucie obcej musi być odpowiednio przeliczona, zgodnie
z uregulowaniami zawartymi w ustawie. Ogólna zasada związana z wyceną operacji gospodarczych wyraŜonych w walucie obcej, została
uregulowana w art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Przepis ten mówi, Ŝe: "wyraŜone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się
w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie:
1) kupna walut stosowanym przez bank, z którego usług korzysta jednostka - w przypadku operacji sprzedaŜy walut oraz operacji zapłaty
naleŜności,
2) sprzedaŜy walut stosowanym przez bank, z którego usług korzysta jednostka - w przypadku kupna walut oraz operacji zapłaty
zobowiązań,
3) średnim ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski na ten dzień, chyba Ŝe w zgłoszeniu celnym lub innym wiąŜącym
jednostkę dokumencie ustalony został inny kurs - w przypadku pozostałych operacji."
Ponadto naleŜy zaznaczyć, Ŝe na podstawie art. 35 ust. 8 ustawy, do wyceny rozchodu walut z rachunku bankowego jednostka moŜe wykorzystać
jedną z metod wyszczególnionych w art. 34 ust. 4 pkt 1-3 ustawy o rachunkowości.
W świetle powyŜszych przepisów rozchód walut z bankowego rachunku walutowego moŜna wycenić według jednej z podanych niŜej metod:
1) według kursów przeciętnych, to jest ustalonych w wysokości średniowaŜonej,
2) po kursach waluty, którą jednostka nabyła najwcześniej (FIFO),
3) po kursach waluty, którą jednostka nabyła najpóźniej (LIFO),
4) według kursów sprzedaŜy banku z dnia rozchodu waluty z tego rachunku (przy czym kurs kupna stosuje się tylko w przypadku
sprzedaŜy walut bankowi).
Wybór metody stosowanej przez jednostkę powinien zostać opisany i zatwierdzony przez kierownika jednostki w Zakładowym Planie Kont.
W wyniku realizacji operacji gospodarczych wyraŜonych w walutach obcych mogą powstać róŜnice kursowe, które w zaleŜności od rodzaju
transakcji i zmiany kursu waluty mają charakter ujemny bądź dodatni i są ujmowane odpowiednio w kosztach lub przychodach finansowych
jednostki.
W przypadku pobierania z walutowego rachunku bankowego prowizji bankowych, sposób ich wyceny moŜe być uzaleŜniony od źródła pozyskania
ś
rodków, które zostały potrącone przez bank. ZałoŜyć tu moŜemy dwie hipotetyczne sytuacje:
1. Bank potrąca prowizję ze środków posiadanych przez jednostkę
W takim przypadku moŜemy odnieść się do przytoczonego wcześniej przepisu i zastosować kurs ustalony jedną z metod wybranych przez jednostkę
jako metoda wyceny rozchodu środków z rachunku bankowego.
Przykład 1
ZłoŜenia
Jednostka posiada rachunek walutowy, który wykazuje stan 1.500 EUR, co odpowiada kwocie 5.979,75 zł. Na koniec miesiąca bank pobrał prowizję
w wysokości 7 EUR.
Jednostka do wyceny rozchodów walut z rachunku bankowego przyjęła kurs średniowaŜony.
1) jednostka ustaliła kurs po jakim dokona rozchodu:
(5.979,75 zł : 1.500 EUR) = 3,9865 zł/EUR,
2) kwota rozchodu z rachunku bankowego dotycząca pobranej prowizji
(7 EUR × 3,9865 zł/EUR) = 27,91 zł.
Dekretacja
1) WB - prowizja bankowa pobrana z bankowego rachunku walutowego
27,91 zł
Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Usługi obce - usługi bankowe),
Ma konto 13-1 "Rachunek walutowy".
2. Banki zagraniczne przelewają niŜsze kwoty od zadysponowanych przez zagranicznych kontrahentów
ś
adne przepisy tego w sposób szczególny nie regulują, zatem moŜliwe są uproszczenia w sposobie księgowania. Jednym z rozwiązań moŜe być
uznanie kontrahenta pełną kwotą oraz zastosowanie kursu kupna do obliczenia kwoty prowizji pobranej przez bank i dalej obliczenie róŜnicy
kursowej na rozrachunkach. Ten sposób obrazuje poniŜszy przykład.
Przykład 2
ZałoŜenia
Jednostka wystawiła fakturę za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na kwotę 1.500 EUR, co przy kursie średnim NBP z dnia wystawienia
faktury, tj. 4,1203 zł/EUR dało kwotę naleŜności równą: 6.180,45 zł. Bank potwierdził w wyciągu z rachunku walutowego jednostki wpływ 1.480
EUR, co w przeliczeniu na złote po kursie kupna banku, tj. 4,0825 zł/EUR stanowiło równowartość 6.042,10 zł.
1) Ustalenie kwoty zrealizowanej róŜnicy kursowej od rozrachunków z tytułu zapłaty naleŜności:
1.500 EUR × (4,1203 zł/EUR - 4,0825 zł/EUR) = 56,70 zł - ujemna róŜnica kursowa.
2) Koszty obsługi przez bank zagraniczny:
20 EUR × 4,0825 zł/EUR = 81,65 zł.
Dekretacja
1) Zarachowanie przychodu ze sprzedaŜy, zgodnie z fakturą VAT:
(1.500 EUR × 4,1203 zł/EUR) =
6.180,45 zł
Wn konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami",
Ma konto 70 "SprzedaŜ towarów".
2) Wpływ na krajowy rachunek walutowy kwoty potwierdzonej wyciągiem bankowym:
(1.500 EUR × 4,0825 zł/EUR) =
6.123,75 zł
Wn konto 13-1 "Rachunek walutowy",
Ma konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami".
3) PK - zrealizowana ujemna róŜnica kursowa
56,70 zł
Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
Ma konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami".
4) PK - zaksięgowanie kosztów obsługi bankowej
81,65 zł
Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Usługi obce - usługi bankowe)
lub konto 75-1 "Koszty finansowe",
Ma konto 13-1 "Rachunek walutowy".
Konto 13-1 "Rachunek walutowy"
Konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami"
Konto 40 "Koszty według rodzajów"
(w analityce: Usługi obce - usługi
bankowe)
2) 6.123,75
81,65 (4
1) 6.180,45
6.123,75 (2
56,70 (3
4) 81,65
6.180,45
6.180,45
Konto 70 "SprzedaŜ towarów"
Konto 75-1 "Koszty finansowe"
6.180,45 (1
3) 56,70
Księgowania
Odnośnie tworzenia lokat, naleŜy zauwaŜyć, Ŝe nie następuje tu wypływ waluty obcej (euro) z jednostki, a jedynie ma miejsce przemieszczenie tego
składnika aktywów pomiędzy jej dwa róŜne rachunki bankowe, wobec tego nie powstają róŜnice kursowe.
Jednak nie naleŜy zapominać, Ŝe poniewaŜ lokaty są zakładane w zaleŜności od ilości waluty wpływającej na konta, to na drugi rachunek mogą być
przekazywane środki pochodzące z róŜnych wpływów, wycenione według kursów obowiązujących w dniu wpływu. W tej sytuacji jednostka
do wyceny rozchodów moŜe zastosować jedną ze wskazanych wcześniej metod. Nie zmienia to faktu, Ŝe na rachunek lokaty wpłynie ta sama ilość
waluty obcej i o tej samej wartości wyraŜonej w złotych, jaka wcześniej została zarachowana w rozchodach z rachunku bieŜącego. A zatem w takim
przypadku nie powstają róŜnice kursowe.
Szczególnym rodzajem lokat są depozyty overnight, polegające na przesunięciu posiadanych środków zgromadzonych na rachunku bieŜącym
w danym dniu, po zakończeniu wszystkich operacji, do dyspozycji banku do następnego dnia. Zarówno przekazanie środków wyraŜonych w walucie
obcej na lokatę overnight jak i ponowny wpływ pieniądza następnego dnia, naleŜy wycenić po kursie historycznym zastosowanym dla wpływu
ś
rodków na bankowy rachunek walutowy. Uzyskane w wyniku tej transakcji oprocentowanie, powinno zostać wycenione według kursu średniego
NBP z dnia doliczenia oprocentowania do salda rachunku. Otwieranie i zamykanie depozytu overnight, podobnie jak w przypadku innych lokat, nie
powoduje powstawania róŜnic kursowych na walutowych rachunkach jednostki.
Przykład 3
ZałoŜenia
Jednostka posiada rachunek walutowy. Na saldo rachunku w kwocie 15.000 EUR o wartości 62.220,04 zł składa się:
•
wpływ z tytułu zapłaty naleŜności w kwocie 11.200 EUR według kursu kupna banku z dnia wpływu, który wynosił 4,1231 zł/EUR, co
stanowi równowartość: 46.178,72 zł,
•
zakup 3.800 EUR w banku, gdzie kurs sprzedaŜy w dniu zakupu wynosił 4,2214 zł/EUR, co dało równowartość 16.041,32 zł.
Jednostka postanowiła przekazać kwotę 10.000 EUR na rachunek lokaty terminowej. Zgodnie z ZPK wycena rozchodów z rachunku bankowego
następuje wg metody FIFO.
Dekretacja
1) Ustalenie kwoty rozchodu z rachunku walutowego na rachunek lokaty terminowej:
(10.000 EUR × 4,1231 zł/EUR) =
41.231 zł.
Wn konto 13-2 "Rachunek bankowy"
(w analityce: Lokata terminowa),
Ma konto 13-1 "Rachunek bankowy"
(w analityce: BieŜący rachunek walutowy).
Księgowania
Konto 13-1 "Rachunek walutowy"
(w analityce: BieŜący rachunek walutowy)
Konto 13-2 "Rachunek bankowy"
(w analityce: Lokata terminowa)
Sp.) X
41.231 (1
1) 41.231
(10.000 EUR)