Ekwiwalenty za uŜywanie przez pracowników własnej odzieŜy i obuwia
Rozwiązania przyjęte w Kodeksie pracy
Stosownie do postanowień art. 237
7
§ 1 Kodeksu pracy, na pracodawcy ciąŜy obowiązek nieodpłatnego wyposaŜenia
pracowników w odzieŜ i obuwie robocze, które spełniają wymagania określone w Polskich Normach:
1) jeŜeli odzieŜ własna pracownika moŜe ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2) ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.
Jak wynika z powyŜszego, ustawodawca nie określa ani kategorii prac, ani stanowisk pracy, z którymi wiąŜe się
ustawowy obowiązek zaopatrzenia pracowników w odzieŜ i obuwie robocze, lecz poprzestaje na ich dość ogólnej
charakterystyce. Istotne znaczenie mają natomiast warunki, w jakich praca jest wykonywana. Przy pracach biurowych,
w typowych warunkach jej wykonywania, na ogół nie ma potrzeby zapewnienia pracownikom odzieŜy i obuwia
roboczego.
Ponadto pracodawca moŜe, za zgodą pracowników, ustalić stanowiska, na których dopuszczalne jest uŜywanie przez
pracowników ich własnej odzieŜy i obuwia roboczego (art. 237
7
§ 2 K.p.). Nie dotyczy to jednak stanowisk, na których są
wykonywane prace związane z bezpośrednią obsługą maszyn i innych urządzeń technicznych albo prace powodujące
intensywne brudzenie lub skaŜenie odzieŜy i obuwia roboczego środkami chemicznymi lub promieniotwórczymi albo
materiałami biologicznie zakaźnymi.
Pracownikowi uŜywającemu własnej odzieŜy i obuwia roboczego pracodawca wypłaca ekwiwalent pienięŜny w
wysokości uwzględniającej ich aktualne ceny (237
7
§ 4 K.p.).
W innych okolicznościach pracodawca wprawdzie moŜe wyposaŜyć swoich pracowników w odzieŜ i obuwie robocze, ale
trzeba podkreślić, iŜ nie ma on takiego obowiązku.
Kwestie dotyczące między innymi zaopatrzenia pracowników w odzieŜ i obuwie ochronne powinny zostać zamieszczone
w regulaminie pracy obowiązującym w danym zakładzie (art. 104
1
§ 1 pkt 1 K.p.).
Kiedy ekwiwalenty są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?
Wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie
przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeŜeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów
wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF).
Zatem aby skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:
•
ś
wiadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia przysługują na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i
higienie pracy oraz
•
zasady przyznawania tych świadczeń wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na
podstawie tych ustaw.
W tym miejscu trzeba zaznaczyć, Ŝe wewnątrzzakładowych regulaminów pracy, zarządzeń itp. nie moŜna uznać za
przepisy wykonawcze wydane na podstawie ustaw.
WAśNE: W konsekwencji ekwiwalent za uŜywanie przez pracownika własnej odzieŜy i obuwia moŜe być zwolniony od
podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF - jeŜeli odzieŜ własna i obuwie pracownika spełniają
przesłanki do uznania ich za robocze w rozumieniu powołanego art. 237
7
§ 1 Kodeksu pracy, tj. jeŜeli odzieŜ własna
pracownika moŜe ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu bądź gdy wymagają tego względy technologiczne,
sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.
NaleŜy jednak zauwaŜyć, Ŝe w przypadku pracy na stanowisku biurowym odzieŜ pracownika z reguły nie jest naraŜona
na zniszczenie lub zabrudzenie w większym stopniu niŜ w przypadku uŜywania jej poza biurem.
W takim przypadku, jeŜeli noszenie odzieŜy i obuwia roboczego na stanowisku biurowym nie jest podyktowane
względami technologicznymi, sanitarnymi lub bhp - to ekwiwalent pienięŜny wypłacany przez pracodawcę pracownikowi
zatrudnionemu na takim stanowisku za uŜywanie własnej odzieŜy i obuwia nie moŜe korzystać ze zwolnienia od podatku
dochodowego na podstawie omawianego art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF, a w rezultacie podlega opodatkowaniu
według tych samych zasad jak wynagrodzenie za pracę.
Jednocześnie trzeba wskazać na konieczność odróŜnienia odzieŜy roboczej od ubioru słuŜbowego (umundurowania)
pracownika. RozróŜnienie to jest o tyle istotne, Ŝe wartość ubioru słuŜbowego (umundurowania), jeŜeli jego uŜywanie
naleŜy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pienięŜnego za ten ubiór - pozostaje wolna od podatku
dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o PDOF.
Obowiązek noszenia ubioru słuŜbowego (munduru) mogą określać:
•
przepisy odrębnych ustaw oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych, jak to ma miejsce w
przypadku tzw. słuŜb mundurowych (m.in. wojskowych, funkcjonariuszy policji, straŜy poŜarnej, słuŜby celnej,
słuŜby więziennej, itp.) bądź
•
przepisy wewnątrzzakładowe (zarządzenia, regulaminy pracy, itp.).
PowyŜsze oznacza, Ŝe jeŜeli pracodawca nałoŜy na pewne grupy pracowników obowiązek noszenia określonego stroju
słuŜbowego (mimo, Ŝe nie jest do tego zobowiązany na podstawie przepisów prawa pracy), to ekwiwalent za uŜywanie
własnej odzieŜy moŜe być zwolniony od opodatkowania.
Ustawa o PDOF jednak nie definiuje pojęcia ubioru słuŜbowego. Natomiast zarówno sądy administracyjne, jak i organy
podatkowe prezentują utrwalony pogląd, iŜ do ubiorów słuŜbowych moŜna zaliczyć wyłącznie takie stroje, które
posiadają jakieś szczególne cechy, które pozwalają na ich identyfikację z firmą pracodawcy. MoŜe to być
w szczególności opatrzenie ubiorów logo firmy, konkretnymi emblematami, a takŜe określony fason, kolor itp. W
przeciwnym wypadku stroje traktuje się jako słuŜące celom osobistym, które są tylko przy okazji wykorzystywane
równieŜ w pracy. Niewątpliwie bowiem, niezaleŜnie od rodzaju wykonywanej pracy i miejsca zatrudnienia, kaŜdy
człowiek jest zmuszony do kupowania i uŜywania ubrań w Ŝyciu codziennym.
Celowe jest tu przywołanie wyroku WSA we Wrocławiu z 10 lutego 2005 r. (sygn. akt I SA/Wr 1038/2003), w którym
stwierdzono:
"(...) aby ubiór, który nie ma cech ochronnych lub został narzucony przepisami sanitarnymi, pragmatyką słuŜbową, mógł
być uznany za słuŜbowy, to musi być wyposaŜony w charakterystyczne cechy firmy. Ubiór taki traci w ten sposób
charakter osobisty."
Czy od ekwiwalentu pienięŜnego za uŜywanie własnej odzieŜy odprowadza się składki ZUS?
Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, co do zasady, stanowią przychody w rozumieniu przepisów
ustawy o PDOF.
Do świadczeń otrzymywanych przez pracowników mają zastosowanie wyłączenia z podstawy wymiaru składek
określone w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych
zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.).
W rozpatrywanej sytuacji naleŜy zauwaŜyć, Ŝe zakres wyłączeń z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia
emerytalne i rentowe określony w § 2 ust. 1 pkt 6 i 10 powołanego wyŜej rozporządzenia MPiPS jest analogiczny
do zakresu zwolnień przedmiotowych przewidzianych w przepisach odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o
PDOF.
W przypadku zatem, gdy ekwiwalent wypłacony za uŜywanie przez pracownika własnej odzieŜy i obuwia korzysta ze
zwolnienia od podatku dochodowego, to jest on równieŜ wyłączony z podstawy wymiaru składek ZUS.
Ekwiwalenty za uŜywanie przez pracowników własnej odzieŜy i obuwia - w ewidencji księgowej
Wypłacane pracownikom ekwiwalenty pienięŜne za uŜywanie własnej odzieŜy i obuwia ujmowane są w księgach
rachunkowych zgodnie z zasadą memoriału, określoną w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, a więc w okresie, za który
są naleŜne.
Ekwiwalenty te ujmowane są w cięŜar kosztów działalności operacyjnej jednostki, a drugostronnie na koncie 23-4
"Pozostałe rozrachunki z pracownikami".
W sytuacji, gdy jednostka ewidencję kosztów prowadzi wyłącznie na kontach zespołu 4, ekwiwalent za uŜywanie przez
pracowników własnej odzieŜy i obuwia odnosi się na konto 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia".
Jeśli ewidencja kosztów prowadzona jest na kontach zespołu 5, wówczas naleŜny pracownikom ekwiwalent ujmowany
jest według miejsc powstawania kosztu, a więc z podziałem według komórek organizacyjnych jednostki (miejsc pracy),
w których pracownicy otrzymujący ekwiwalent świadczą pracę. Mogą to być przykładowo konta kosztów: 50 "Koszty
działalności podstawowej - produkcyjnej", 52-1 "Koszty wydziałowe", 53 "Koszty działalności pomocniczej" itp.
Ujęcie w księgach rachunkowych naliczenia i wypłaty ekwiwalentu za uŜywanie przez pracowników własnej odzieŜy i
obuwia - w sytuacji, gdy jednostka prowadzi konta zespołu 4 i 5 - moŜe przebiegać zapisami:
1. Naliczenie naleŜnego ekwiwalentu pienięŜnego:
- Wn konto 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia",
- Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami"
oraz równolegle:
- Wn odpowiednie konto zespołu 5 (np. 50 "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej", 52-1 "Koszty
wydziałowe" itp.),
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".
2. Wypłata ekwiwalentu:
- Wn konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami",
- Ma konto 10 "Kasa" lub konto 13-0 "Rachunek bieŜący".