Wynagrodzenie za pracę wypłacane w walucie obcej
1. Zasady przeliczania na złote wynagrodzenia wyrażonego w walucie obcej
Jesteśmy spółką z o.o. z kapitałem zagranicznym. Zgodnie z zawartymi umowami o pracę wypłacamy naszym pracownikom wynagrodzenie w walucie obcej. W jaki sposób przeliczyć na złotówki wynagrodzenie, którego wartość została wyrażona w walucie obcej?
Obecnie nie obowiązuje zasada walutowości nakazująca, aby wszelkie zobowiązania pieniężne były wyrażone w walucie polskiej. Daje to pracodawcom możliwość rozliczania wynagrodzeń w walutach obcych. Stało się tak za sprawą nowelizacji Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 października 2008 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz ustawy - Prawo dewizowe - Dz. U. nr 228, poz. 1506).
Otóż zgodnie z art. 358 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.), jeżeli przedmiotem zobowiązania jest suma pieniężna wyrażona w walucie obcej, dłużnik może spełnić świadczenie w walucie polskiej, chyba że ustawa, orzeczenie sądowe będące źródłem zobowiązania lub czynność prawna zastrzega spełnienie świadczenia w walucie obcej. Zaś z 358 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, iż wartość waluty obcej określa się według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia wymagalności roszczenia, chyba że ustawa, orzeczenie sądowe lub czynność prawna stanowi inaczej.
Dodatkowo ustawa nowelizująca uchyliła pkt 15 w art. 9 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (Dz. U. nr 141, poz. 1178 ze zm.), który ograniczał do nielicznych wyjątków zawieranie umów oraz dokonywanie innych czynności prawnych, powodujących lub mogących powodować dokonywanie w kraju rozliczeń w walutach obcych, a także dokonywanie w kraju takich rozliczeń.
Pracodawcy mogą obecnie określić w umowie o pracę wynagrodzenie w walucie obcej. Wypłata takiego wynagrodzenia - z braku innych postanowień - może nastąpić w walucie obcej, albo - według uznania - w walucie polskiej, niezależnie od tego, gdzie pracownik świadczy pracę. Zwracamy uwagę, iż samo ustalenie w umowie o pracę wynagrodzenia w walucie obcej nie oznacza jeszcze, iż musi ono w tej właśnie walucie być wypłacane. Waluta w jakiej ma zostać wypłacone wynagrodzenie powinna jasno wynikać z umowy o pracę, w przeciwnym bowiem przypadku pracodawca, może wypłacić wynagrodzenie w polskich złotych.
Jak przeliczyć wynagrodzenie wyrażone w walucie obcej dla celów bilansowych i podatkowych?
Przepisy ustawy o rachunkowości stanowią, iż wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia - odpowiednio po kursie:
1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań,
2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu faktycznego, a także w przypadku pozostałych operacji.
Z kolei przepisy art. 15 ust. 1 updop, stanowią, iż koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Wynagrodzenie wyrażone w walucie obcej w księgach rachunkowych - jako koszt pracodawcy - przelicza się na złote według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Taki sam kurs stosowany jest również dla celów podatkowych. Jak ustalić dochód pracownika do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz podstawę do ustalenia składek ZUS?
W przypadku wynagrodzeń stanowiących przychód ze stosunku pracy przeliczenia dokonuje się w oparciu o art. 11 ust. 3 i 4 updof. I tak, przychody w walutach obcych przelicza się na złote:
według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu,
według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe zastosowanie kursu kupna walut, lub bank nie ogłasza kursu walut, do przeliczenia przychodu uzyskanego przez podatnika na złote.
Jak wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy pracownik korzysta z usług banku oraz tego, czy bank ustala kursy walut, wynagrodzenia są przeliczane według różnych kursów walutowych.
Również dla celów ustalenia podstawy wymiaru składek ZUS znajdują zastosowanie powyższe kursy walut. Jak bowiem wynika z § 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.), stanowiące podstawę wymiaru składek przychody pracownika osiągane w walutach obcych przelicza się na złote w sposób przyjęty w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2. Ewidencja księgowa wypłaty wynagrodzenia w walucie obcej
Przykład
I. Założenia:
1. Spółka z o.o. zawarła w sierpniu 2009 r. z Janem Kowalskim umowę o pracę. W umowie ustalono miesięczne wynagrodzenie w wysokości: 5.000 EUR. Zaznaczono także, iż wypłata tego wynagrodzenia będzie dokonywana w euro.
2. Zgodnie z umową, wynagrodzenie jest płatne ostatniego dnia miesiąca na rachunek bankowy. Spółka dla celów bilansowych i podatkowych wynagrodzenie przelicza na złote według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
3. Do przeliczenia przychodu uzyskanego przez pracownika na złote, spółka stosuje kurs średni walut obcych ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.
4. Jan Kowalski w sierpniu 2009 r. uzyskał wynagrodzenie w kwocie: 5.000 EUR. Kurs średni NBP z 28 sierpnia 2009 r., według tabeli 168/A/2009, wynosił: 4,0854 zł/EUR.
Lp. |
Wyszczególnienie |
Obliczenia |
Wartość |
1. |
Wynagrodzenie brutto |
(5.000 EUR x 4,0854 zł/EUR) = |
20.427,00 zł |
2. |
Składki na ubezpieczenia społeczne obciążające pracownika (emerytalna, rentowa, chorobowa) |
(20.427 zł x 13,71%) = |
2.800,54 zł |
3. |
Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne |
(20.427,00 zł - 2.800,54 zł) = |
17.626,46 zł |
4. |
Składka na ubezpieczenie zdrowotne pobrana z wynagrodzenia pracownika |
(17.626,46 zł x 9%) = |
1.586,38 zł |
5. |
Składka na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca odliczeniu od podatku dochodowego |
(17.626,46 zł x 7,75%) = |
1.366,05 zł |
6. |
Koszty uzyskania przychodów |
|
111,25 zł |
7. |
Podstawa naliczenia podatku dochodowego (po zaokrągleniu do pełnych złotych) |
(20.427,00 zł - 2.800,54 zł - 111,25 zł) = |
17.515,00 zł |
8. |
Zaliczka na podatek dochodowy |
[(17.515 zł x 18%) - 46,33 zł] = |
3.106,37 zł |
9. |
Zaliczka na podatek dochodowy po odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne (po zaokrągleniu do pełnych złotych) |
(3.106,37 zł - 1.366,05 zł) = |
1.740,00 zł |
10. |
Kwota wynagrodzenia do wypłaty w walucie polskiej |
(20.427,00 zł - 2.800,54 zł - 1.586,38 zł - 1.740,00 zł) = |
14.300,08 zł |
11. |
Kwota wynagrodzenia do wypłaty w walucie obcej |
(14.300,08 zł : 4,0854 zł/EUR) = |
3.500,29 EUR |
12. |
Składki ZUS obciążające pracodawcę (emerytalna, rentowa, wypadkowa, FP, FGŚP) - stawkę wypadkową przyjęto na poziomie 1,80% |
(20.427,00 zł x 18,61%) = |
3.801,46 zł |
II. Dekretacja:
Opis operacji |
Kwota |
Konto |
|
|
|
Wn |
Ma |
1. Lista płac - zarachowanie należnego wynagrodzenia w ciężar kosztów |
20.427,00 zł |
40 |
23-0 |
2. Składki na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne - finansowane przez pracownika: (2.800,54 zł + 1.586,38 zł) = |
4.386,92 zł |
23-0 |
22 |
3. Zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych |
1.740,00 zł |
23-0 |
22 |
4. Zarachowanie w ciężar kosztów składek ZUS obciążających pracodawcę |
3.801,46 zł |
40 |
22 |
5. WB - wypłata wynagrodzenia z konta walutowego (kurs przyjęty do wyceny rozchodu środków z konta walutowego wynosił: 4,20 zł/EUR): (3.500,29 EUR x 4,20 zł/EUR) = |
14.701,22 zł |
23-0 |
13-1 |
6. Rozliczenie różnicy kursowej powstałej na rozrachunkach z tytułu wynagrodzeń: (14.701,22 zł - 14.300,08 zł) = |
401,14 zł |
75-1 |
23-0 |
III. Księgowania: