Wynagrodzenia pracownicze w księgach rachunkowych

Wynagrodzenie za pracę jest obowiązkowym okresowym świadczeniem pracodawcy na rzecz pracowników w zamian za wykonywaną pracę, wynikającym ze stosunku pracy. Na pracodawcy spoczywa również obowiązek prawidłowego rozliczenia z urzędem skarbowym oraz Zakładem Ubezpieczeń Społecznych z tytułu wypłaconych pracownikom wynagrodzeń. Ewidencja wynagrodzeń pracowniczych obejmuje ich naliczenie, rozliczenie i wypłatę oraz służy kontroli kosztów wynagrodzeń i tzw. narzutów na wynagrodzenia, jak również rozrachunków z poszczególnymi pracownikami i instytucjami publicznoprawnymi.

Lista pŁac

Lista płac jest dokumentem stanowiącym podstawę do ewidencji księgowej wynagrodzeń pracowniczych. Najczęściej jest sporządzana w komórkach kadrowo-płacowych jednostki, a w przypadku ich braku - w komórkach księgowości. Jednak bez względu na miejsce sporządzenia staje się ostatecznie dokumentem księgowym i powinna być zgodna z wymogami przewidzianymi w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 176, poz. 694 ze zm.) dla dowodów księgowych oraz poddana wewnętrznej kontroli formalnej, rachunkowej i merytorycznej. Kontrola formalna polega na sprawdzeniu, czy lista płac zawiera wszystkie typowe dla niej elementy, kontrola rachunkowa - czy nie zawiera błędów arytmetycznych, a kontrola merytoryczna - czy wszystkie elementy listy płac są zgodne z rzeczywistością. Działania kontrolne w znacznym stopniu mogą przesądzać o prawidłowości i rzetelności ewidencji wynagrodzeń oraz związanych z nimi rozrachunków.
   

Prawidłowo sporządzona lista płac pracowników z tytułu umów o pracę powinna zawierać co najmniej następujące dane: nr listy płac i wskazanie okresu, jakiego dotyczy, nazwisko i imię pracownika, wynagrodzenie brutto (z uwzględnieniem podziału na poszczególne składniki wynagrodzenia, np. wynagrodzenie podstawowe, wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenie dodatkowe), koszty uzyskania przychodu, kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych do przekazania na rzecz urzędu skarbowego, kwoty składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne do przekazania na rzecz ZUS, wynagrodzenie netto (do wypłaty), pokwitowanie odbioru kwoty wynagrodzenia netto przez pracownika (w przypadku wypłaty gotówką), datę sporządzenia listy płac, podpis osoby ją sporządzającej, stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania listy płac do ujęcia w księgach rachunkowych (dekretacja) oraz podpis osoby odpowiedzialnej za sprawdzenie i dekretację.
  

Ewidencja księgowa
   

Wynagrodzenia brutto pracowników stanowią dla pracodawcy element kosztów działalności podstawowej i należy je ująć w księgach rachunkowych na koncie zespołu 4 „Wynagrodzenia”, w analityce „Wynagrodzenia pracownicze” w przypadku prowadzenia ewidencji i rozliczania kosztów w układzie rodzajowym, oraz dodatkowo na odpowiednim koncie zespołu 5 w przypadku prowadzenia również ewidencji i rozliczania kosztów w układzie kalkulacyjnym, z wykorzystaniem konta zespołu 4 „Rozliczenie kosztów”. Wynagrodzenia zalicza się na podstawie listy płac do kosztów okresu, którego dotyczą, tzn. w którym pracownicy nabyli prawo do tych wynagrodzeń. Nie ma tu znaczenia moment faktycznej wypłaty wynagrodzeń, zgodnie bowiem z zasadą memoriałową, określoną w art. 6 ustawy o rachunkowości, w księgach rachunkowych należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Narzuty na wynagrodzenia, mające postać składek na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, stanowią dla jednostki element kosztów działalności podstawowej i są ujmowane na koncie zespołu 4 „Świadczenia na rzecz pracowników”, w analityce „Narzuty na wynagrodzenia”. W przypadku prowadzenia ewidencji na kontach zespołu 5 obciążają te same miejsca powstawania kosztów, na które zaksięgowano wynagrodzenia brutto. Należy jednak zaznaczyć, że ze względu na stosowaną w prawie podatkowym zasadę kasową koszty wynagrodzeń i świadczeń na rzecz pracowników stanowią koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) w miesiącu wypłaty wynagrodzeń pracownikom.
  

Na podstawie danych zawartych w liście płac ewidencjonowane są także w księgach rachunkowych rozrachunki z pracownikami z wykorzystaniem konta zespołu 2 „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń”. Dodatkowo art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości wymaga prowadzenia imiennej ewidencji wynagrodzeń pracowników zapewniającej uzyskanie informacji z całego okresu zatrudnienia. Można z niej zrezygnować jedynie wtedy, gdy komórka kadrowo-płacowa lub komórka księgowości prowadzi dokładną ewidencję pozabilansową wynagrodzeń i w jednostce dokonuje się jej uzgodnień z zapisami wynikającymi z syntetycznej ewidencji księgowej po zakończeniu każdego miesiąca, a stwierdzone rozbieżności są wyjaśniane i korygowane na bieżąco. Na koncie „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń” wykonuje się naliczenie, rozliczenie i wypłatę wynagrodzeń. Po stronie Ma księguje się należne pracownikom wynagrodzenia brutto według listy płac, a po stronie Wn: potrącenia obowiązkowe (składki ZUS, podatek dochodowy od osób fizycznych), inne potrącenia oraz wypłacone pracownikom wynagrodzenia netto. Konto „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń” wykazuje z reguły saldo zerowe, jeżeli wynagrodzenia są wypłacane pracownikom w miesiącu ich naliczenia, lub saldo kredytowe - w przypadku wypłaty w miesiącu następnym. Saldo debetowe może wystąpić, gdy w jednostce zostaną wypłacone zaliczki na poczet wynagrodzeń, które zostaną naliczone w następnym miesiącu. 
  

Lista płac stanowi również podstawę do ewidencji księgowej rozrachunków z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych w zakresie składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, FP oraz FGŚP oraz rozrachunków z urzędem skarbowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Służy do tego konto zespołu 2 „Rozrachunki publicznoprawne”, do którego prowadzi się konta analityczne: „Rozrachunki z ZUS” (dalsza analityka może składać się z trzech kont: „Składki na ubezpieczenia społeczne”, „Składki na ubezpieczenia zdrowotne”, „Składki na FP i FGŚP”) oraz „Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych”. Po stronie Ma konta „Rozrachunki publicznoprawne” ujmuje się zobowiązania wobec instytucji publicznoprawnych, a po stronie Wn - zmniejszenie tych zobowiązań. Na koniec każdego miesiąca konto „Rozrachunki z ZUS” z reguły wykazuje saldo kredytowe oznaczające zobowiązanie wobec ZUS w kwocie równej pozycji „Łączna suma kwot do zapłaty” deklaracji rozliczeniowej ZUS DRA z uwagi na termin zapłaty składek ZUS do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu pobrania tych składek. Konto „Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych” również zazwyczaj wykazuje na koniec każdego miesiąca saldo kredytowe w wysokości równej pozycji „Kwota do wpłaty” deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od łącznej kwoty wypłat PIT-4, ponieważ termin przekazania zaliczki przypada na 20 dzień miesiąca następującego po miesiącu pobrania zaliczki.

                   PRZYKŁAD

Założenia do listy płac pracowników zatrudnionych w spółce z o.o. na podstawie umowy o pracę w lipcu 2004 r.:

•  Pracownik A - wynagrodzenie brutto 4000 zł, pracownik jest zatrudniony w jednym zakładzie pracy położonym w tej samej miejscowości co miejsce zamieszkania, złożył oświadczenie upoważniające pracodawcę do pomniejszania miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy o 1/12 kwoty wolnej od podatku. 

•  Pracownik B - wynagrodzenie brutto za czas pracy 2500 zł, wynagrodzenie brutto za czas choroby 1000 zł, pracownik jest zatrudniony w jednym zakładzie pracy położonym w innej miejscowości niż miejsce zamieszkania, złożył oświadczenie upoważniające pracodawcę do zastosowania zwiększonych kosztów uzyskania przychodu oraz do pomniejszania miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy o 1/12 kwoty wolnej od podatku.

•  Wysokość składki na ubezpieczenie wypadkowe wynosi 1,93 proc. Spółka nie prowadzi ewidencji imiennej wynagrodzeń pracowników z powodu sporządzania szczegółowej dokumentacji pracowniczej w komórce kadrowo-płacowej. Spółka prowadzi ewidencję i rozlicza koszty w układzie rodzajowym. Za zgodą pracowników wynagrodzenia netto są przekazywane w formie przelewu środków pieniężnych na ich rachunki bankowe.

Lista płac wraz ze szczegółowym wyliczeniem niezbędnych obciążeń i składek będzie wyglądała następująco:

Zapisy księgowe wyglądają następująco:

1. Wynagrodzenia brutto pracowników: Wn konto: „Wynagrodzenia (w analityce: wynagrodzenia osobowe) / Ma konto: „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” - 7500 zł.

2. Składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracowników: Wn konto: „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” / Ma konto: „Rozrachunki z ZUS” - 1216,15 zł.

3. Składki na ubezpieczenia zdrowotne: Wn konto: „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” / Ma konto: „Rozrachunki z ZUS” - 518,42.

4. Zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych: Wn konto: „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” / Ma konto: „Rozrachunki publicznoprawne” (w analityce: podatek dochodowy od osób fizycznych) - 574,70 zł.

5. Narzuty na wynagrodzenia finansowane przez pracodawcę: Wn konto: „Świadczenia na rzecz pracowników” (w analityce: składki ubezpieczeniowe) / Ma konto: „Rozrachunki z ZUS” - 1351,35 zł.

6. Przelew wynagrodzeń netto na konta pracowników: Wn konto: „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” / Ma konto: „Rachunek bankowy” - 5190,73 zł.

Edyta Rutkowska

Edyta Rutkowska

Artykuł pochodzi z archiwum czasopism Wydawnictwa Trendy w portalu www.e-podatnik.pl
Doradca Podatnika, 34/2004 (2004-08-16)

---