Nazwa ośrodka: Centrum Informacji Gospodarczej przy Stowarzyszeniu "Wolna Przedsiębiorczość" w Gdańsku, PARP

Tytuł pakietu: Metody amortyzacji i ich wpływ na wyniki finansowe przedsiębiorstwa

Grupa: Zarządzanie przedsiębiorstwem

Autor: Henryk Stasiński

Aktualizacja: Wojciech Mistewicz

Data aktualizacji: 04.07.03r.

Amortyzacja odzwierciedla wartość zużycia majątku trwałego w kosztach przedsiębiorstwa. Istnieją różne metody dokonywania amortyzacji. Ustawodawca przewidział, że wydatki na wartości niematerialne i prawne oraz na środki trwałe o wartości początkowej poniżej 3500 zł nie muszą być amortyzowane, a wydatki poniesione na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodu.

Analizując wpływ zastosowania określonej metody na sytuację finansową przedsiębiorstwa należy pamiętać, że zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa istnieją istotne ograniczenia, nie pozwalające na dowolny wybór metody dokonywania amortyzacji oraz zastosowanych stawek. W związku z tym, w niniejszym opracowaniu zagadnienia związane z amortyzacją zostaną przedstawione z dwóch punktów widzenia:

1. Teoretycznego - uproszczonego, pozwalającego na zrozumienie mechanizmu dokonywania amortyzacji i jej wpływu na wyniki finansowe przedsiębiorstwa.

2. Formalnego, odnoszącego się do przepisów określonych w aktach prawnych.

I. Model teoretyczny-uproszczony

Metody amortyzacji:

1. Amortyzacja liniowa, polegająca na podziale całkowitej wartości początkowej składnika majątku trwałego na równe części kwotowe, odpisywane przez ustalony okres amortyzacji w równych odstępach czasu.

2. Amortyzacja degresywna, polegająca na stosowaniu malejących stawek amortyzacyjnych w kolejnych latach. Powoduje ona nierówny podział odpisów amortyzacyjnych w okresie amortyzowanym - w pierwszym roku najwyższy, w kolejnych malejący.

3. Amortyzacja progresywna, polegająca na stosowaniu rosnących stawek amortyzacyjnych w kolejnych latach - w pierwszym roku odpis najniższy, w kolejnych rosnący.

4. Amortyzacja metodą nakładów godzin pracy, uzależniająca odpis amortyzacyjny od ilości godzin pracy danego środka trwałego. Wartość odpisu amortyzacyjnego zmienia się w zależności od czasu faktycznego użytkowania w danym okresie.

5. Amortyzacja metodą wydajności pracy, uzależniająca odpis amortyzacyjny od ilości wyprodukowanych przy użyciu danego środka trwałego jednostek. Wartość odpisu zmienia się w danym okresie zależnie od wielkości produkcji.

Podstawą do określenia wpływu zastosowanej metody na wyniki firmy są odpowiedzi na następujące pytania:

1. Jaki jest wpływ zastosowania określonej metody na rachunek zysków i strat przedsiębiorstwa?

2. Jaka metoda jest najkorzystniejsza w zależności od rodzaju środka trwałego i sposobu jego wykorzystania?

3. Jakie konsekwencje wynikają z przyjęcia zbyt wysokich lub zbyt niskich stawek odpisów amortyzacyjnych?

4. Jak zjawisko inflacji wpływa na proces dokonywania amortyzacji?

Ad. 1)

Generalnie zasada jest następująca - wyższy odpis amortyzacyjny (będący kosztem), powoduje zmniejszenie zysku w danym okresie. Można to zilustrować następującym uproszczonym zestawieniem, porównującym wpływ jaki na wysokość zysku ma zastosowanie metod liniowej i degresywnej - dla środka trwałego o wartości początkowej 10 000, stopie amortyzacji w metodzie liniowej równej 10%, oraz podwyższonej stopie amortyzacji w metodzie degresywnej równej 20%.

(1) - metoda liniowa

(2) - metoda degresywna

	Rok 1		Rok 2		Rok 3
	(1)	(2)	(1)	(2)	(1)	(2)
Sprzedaż	30 000	30 000	35 000	35 000	40 000	40 000
Koszty amortyzacji	1000	2000	1000	1 600	1000	1 280
Pozostałe koszty	25 000	25 000	27 000	27 000	30 000	30 000
Wynik finansowy	4 000	3 000	7 000	6 400	9 000	8 720

Jedną z najistotniejszych konsekwencji takiego stanu rzeczy jest fakt, że uzyskany wynik stanowi podstawę do naliczenia podatku dochodowego. Może w związku z tym zaistnieć dążenie do obniżania wyniku finansowego poprzez zwiększanie odpisów amortyzacyjnych w celu zapłacenia w danym okresie mniejszego podatku. Takie podejście może spowodować jednak liczne perturbacje w działalności przedsiębiorstwa:

• Zakłócony jest proces kalkulacji kosztów produktu.

• Udziałowcy (lub nawet zarząd) mogą nie mieć pełnej świadomości faktycznego stanu finansowego firmy.

• Firma przynosząca małe zyski może być źle oceniania przez akcjonariuszy i potencjalnych kontrahentów.

• “Zysk” wynikający z zapłacenia w danym okresie mniejszego podatku może zostać “utracony” w przypadku gdy po pewnym czasie będziemy chcieli sprzedać wysoko amortyzowany środek trwały, którego wartość księgowa będzie w momencie sprzedaży dużo niższa niż wartość rynkowa - sprzedaż spowoduje zwiększenie wyniku finansowego i większy podatek w roku sprzedaży. Zjawisko to jest szerzej opisane w punkcie 3).

Oczywiście tego typu manipulacja wysokością wyniku finansowego mogłaby być dla firmy korzystna biorąc pod uwagę cykliczność koniunktury i faktycznego stanu firmy, ale należy pamiętać, że są to rozważania teoretyczne. W praktyce sztywne przepisy (wprowadzone m.in. dla zapobieżenia takim manipulacjom) - opisane dalej, nie dają możliwości swobodnego operowania metodą i wysokością odpisu amortyzacyjnego.

Ad. 2)

1. Metoda liniowa, oparta na równych stawkach amortyzacji (kwotowo i procentowo) przez cały okres amortyzowania jest najprostsza i jako, że związana jest z upływem czasu, a nie faktycznym stopniem wykorzystania środka trwałego, najlepiej nadaje się do amortyzowania tych środków, dla których trudno jest określić zmienny stopień zużycia w czasie , czyli np. budynków.

2. Metoda degresywna oparta na najwyższych odpisach w początkowym okresie użytkowania najlepiej nadaje się do amortyzowania tych środków trwałych, których zakup powoduje od razu znaczący wzrost sprzedaży firmy (np. druga linia produkcyjna do wytwarzania dobrze sprzedającego się produktu lub nowy samochód ciężarowy w przedsiębiorstwie transportowym) oraz gdy środek ten charakteryzuje się szybkim spadkiem wartości rynkowej (np. systemy komputerowe).

3. Metoda progresywna w której stawki amortyzacyjne, najniższe w początkowym okresie, stopniowo rosną, najlepiej oddaje sytuację, gdy dokonano wysokonakładowego zakupu inwestycyjnego do uruchomienia produkcji, która będzie rosła stopniowo w ciągu kilku lat.

4. i 5. Metody nakładów godzin pracy i wydajności pracy zachowują współmierność kosztów i przychodów i najlepiej nadają się do stosowania, gdy wykorzystanie środka trwałego jest bezpośrednio związane z czasem jego eksploatacji lub odpowiednio ilością wyprodukowanych jednostek. Może to dotyczyć np. linii produkcyjnej do wytwarzania towarów, na które występuje cyklicznie zmieniający się popyt. Nie może oczywiście być zastosowany np. do amortyzacji budynków.

Ad. 3)

Dla przeanalizowania zagadnienia zbyt wysokich lub zbyt niskich stawek amortyzacyjnych przyjmijmy założenie, że zakupiony środek trwały będzie sprzedany po 3 latach. Będzie on wtedy miał określoną wartość rynkową, po której będzie możliwa sprzedaż.

Jeżeli przedsiębiorstwo dokonywało zbyt wysokich odpisów amortyzacyjnych to wartość księgowa środka będzie niższa od wartości, za którą zostanie on sprzedany. Wynik finansowy przedsiębiorstwa w danym roku “księgowo” zwiększy się. Od uzyskanej w ten sposób nadwyżki firma będzie musiała oczywiście zapłacić podatek dochodowy. Zakładamy, że środek zostanie sprzedany po cenie rynkowej - sprzedaż po cenie niższej niż rynkowa mogłaby być potraktowana jako działanie na szkodę firmy.

Jeżeli przedsiębiorstwo dokonywało zbyt niskich odpisów amortyzacyjnych to wartość księgowa będzie wyższa od wartości sprzedaży. Wynik finansowy w danym roku “księgowo” zmniejszy się. Zmniejszy się też podstawa do naliczenia podatku dochodowego.

Oczywiście nie można przewidzieć czy stawka amortyzacji jest prawidłowo dobrana dopóki środek trwały nie zostanie sprzedany. Stosowanie określonych metod i stawek powinna opierać się na szacowaniu (wynikającym m.in. z doświadczenia) przewidywanej wartości posiadanego środka po upływie określonego czasu.

Ad. 4)

Rozpatrując kwestię występowania inflacji i jej wpływu na amortyzację poczynimy założenie (oczywiście strywializowane), że wpisując w koszty określone wartości odpisów amortyzacyjnych wpływamy na cenę i osiągany zysk tak, aby w określonym czasie “zwróciły się” nakłady poniesione na zakup środka trwałego i był możliwy zakup nowego. Odpisywanie amortyzacji w odniesieniu tylko do wartości początkowej, nie uwzględniając inflacji, tego nam nie zapewni.

Przeprowadźmy następującą teoretyczną symulację, w której co roku do określonego odpisu amortyzacyjnego dodawać będziemy wzrost wartości środka trwałego wynikający z inflacji.:

Rok	0	1	2	3	4
Cena nowej maszyny	100	120	140	170	200
Oczekiwana wartość zakupionej maszyny w kolejnym roku	100	96	84	68	40
Odpis amortyzacyjny wg. przyjętej metody	0	4	12	16	28
Zwiększenie wartości maszyny wynikające z inflacji	0	20	20	30	30
Odpis amortyzacyjny razem	0	24	32	46	58
Zakumulowana amortyzacja	0	24	56	102	160

160 + 40 = 200, czyli “zarobiliśmy” na zakup nowej maszyny. Oczywiście, tak jak zaznaczono na początku, jest to tylko model teoretyczny. Praktyczne rozwiązania wynikające z uregulowań prawnych opisane są w dalszej części.

Wnioski

Sposób dokonywania amortyzacji ma istotny wpływ na wyniki finansowe przedsiębiorstwa. Metody i stawki amortyzacji powinny być tak dobrane, aby:

• nie zakłócały kalkulacji kosztów,

• wykazywany przez firmę wynik finansowy odpowiadał rzeczywistej sytuacji firmy i nie podlegał wahaniom z powodu nieprawidłowo amortyzowanego środka trwałego,

• zapewniony został w określonym czasie zwrot nakładów poniesionych na zakup.

II. Podejście formalne.

Należy odpowiedzieć na pytanie: jakie pole manewru dają nam ograniczenia dotyczące dozwolonych metod amortyzacji oraz stawek odpisów amortyzacyjnych zawarte w przepisach prawnych?

Rozważania zawarte w części I zakładały (dla lepszego zrozumienia zagadnienia), że mamy dowolność w wyborze metody i wysokości odpisów. Tak oczywiście nie jest. Od 1 stycznia 2000 roku zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej wynikają wprost z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (j.t. Dz.U. z 1993, nr 106, poz. 482 z późn. zm.). Najważniejsze z punktu widzenia tematu pracy elementy regulacji prawnych w Polsce są następujące:

Metody i stawki amortyzacji

Odpisów amortyzacyjnych od nowych środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu określonych w ustawie rocznych stawek amortyzacyjnych, których wykaz stanowi załącznik do ustawy. Z wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych wynika, że występuje jedynie 10 stawek, tj.: 1,5%, 2,5%, 4,5%, 7,0%, 10,0 %, 14,0%, 18,0%, 20,0%, 25,0% i 30,0%, przy czym 1,5% dotyczy budynków mieszkalnych (poz. 02 wykazu), natomiast 30,0% zespołów komputerowych (poz.13).

Począwszy od 1 stycznia 2003 roku istnieje także możliwość dokonywania tych odpisów w równych ratach co kwartał lub jednorazowo na koniec roku podatkowego (art. 16h ust. 1 i 4 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r.). Podatnicy będą więc mogli wybrać jeden z tych sposobów. Zmiana ta ma na celu uproszczenie czynności związanych z comiesięcznym naliczaniem amortyzacji i tym samym zmniejszenie kosztów prowadzonych rozliczeń podatkowych oraz zminimalizowanie liczby błędów rachunkowych przy naliczaniu amortyzacji. Jej skutkiem powinno być także uatrakcyjnienie uproszczonej formy wpłaty zaliczek. Natomiast przy miesięcznych deklaracjach nadal pozostanie możliwość miesięcznego rozliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się indywidualne stawki amortyzacyjne, zgodne ze szczegółowo opisanymi zasadami, przyjętymi w art. 16 ustawy.

Podsumowanie

Wspomniane przepisy prawne precyzyjnie i dość jednoznacznie regulują zasady dokonywania amortyzacji. Jednakże dopuszczony jest pewien stopień swobody, który pozwala na praktyczne wykorzystanie wybranych mechanizmów opisanych w I części powyższego opracowania, w celu uzyskania optymalnego wpływu amortyzacji na wyniki firmy.