Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych

nr 6 (725) z dnia 2011-02-20

Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp.,

www.czasopismaksiegowych.pl

Kapitały (fundusze) w łasne - wybrane zagadnienia

Mianem "kapitały" określa się własne źródła pochodzenia (finansowania) aktywów w spółkach kapitałowych (akcyjnych i z o.o.),

spółkach komandytowych i komandytowo-akcyjnych, a także prowadzących księgi rachunkowe spółkach cywilnych i innych spółkach

osobowych (jawnych, partnerskich) oraz w jednostkach prowadzonych przez osoby fizyczne na własny rachunek i we własnym imieniu,

dla podkreślenia, że majątek ten stanowi własność prywatną.

Natomiast nazwą "fundusze" określa się własne źródło pochodzenia (finansowania) składników majątku w przedsiębiorstwach

państwowych i spółdzielniach, dla podkreślenia, że aktywa stanowią własność Skarbu Państwa (w przedsiębiorstwach państwowych)

lub własność grupową (w spółdzielniach).

Kapitał własny wyznacza roszczenie akcjonariuszy, wspólników, właścicieli lub członków spółdzielni do aktywów jednostki w takiej

części, w jakiej je finansuje. Stanowi on wkład właścicieli wniesiony w postaci środków pieniężnych lub wkładów rzeczowych

w momencie rozpoczęcia przez jednostkę działalności lub w trakcie jej trwania, powiększony z wypracowanego zysku w okresie

kontynuowania działalności, albo zmniejszony w celu pokrycia występujących strat stanowiących rezultat prowadzonej działalności.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223; ostatnia zmiana w Dz. U. nr 157, poz. 1241)

w art. 36 ust. 1 stanowi, iż kapitały (fundusze) ujmuje się w księgach rachunkowych jako własne źródła finansowania aktywów,

z podziałem na ich rodzaje, uwzględniając przepisy dotyczące poszczególnych grup jednostek (m.in. Kodeksu spółek handlowych,

ustawy - Prawo spółdzielcze), postanowienia statutu lub umowy o utworzeniu jednostki. Kapitał zakładowy spółek kapitałowych oraz

fundusz udziałowy spółdzielni wykazuje się w wysokości określonej w umowie lub statucie i wpisanej w rejestrze sądowym.

Zadeklarowane, lecz niewniesione wkłady kapitałowe ujmuje się jako należne wkłady na poczet kapitału (art. 36 ust. 2 ww. ustawy). Jak

z powyższego wynika, zasady tworzenia oraz rozdysponowywania kapitałów (funduszy) własnych określają przepisy systemowe

dotyczące danej grupy jednostek.

1.1. Kapitały spółki akcyjnej tworzone na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych

Kapitał zakładowy (często nazywany kapitałem akcyjnym)

Zgodnie z regulacjami ww. ustawy - Kodeks spółek handlowych, kapitał zakładowy spółki akcyjnej powinien wynosić co najmniej

100.000 zł. Kapitał zakładowy tworzony jest obligatoryjnie i dzieli się na akcje o równej wartości nominalnej. Statut spółki powinien

określać wysokość kapitału zakładowego oraz kwotę wpłaconą przed zarejestrowaniem na pokrycie kapitału zakładowego. Statut

określa także ilość akcji poszczególnych rodzajów i związane z nimi uprawnienia akcjonariuszy. Kapitał akcyjny może być pokryty

wkładami gotówkowymi albo wkładami niepieniężnymi, albo w jeden i drugi sposób łącznie. Akcje obejmowane za wkłady niepieniężne

powinny być pokryte w całości, nie później niż przed upływem roku po zarejestrowaniu spółki. Akcje obejmowane za wkłady pieniężne

powinny być opłacone przed zarejestrowaniem spółki, w jednej czwartej ich wartości nominalnej. Jeżeli akcje są obejmowane wyłącznie

za wkłady niepieniężne albo za wkłady niepieniężne i pieniężne, wówczas kapitał zakładowy powinien być pokryty przed

zarejestrowaniem co najmniej w jednej czwartej wysokości ww. kwoty 100.000 zł. Akcje nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości

nominalnej. Jeżeli akcje są obejmowane po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżka powinna być uiszczona w całości przed

zarejestrowaniem spółki (osiągnięte przy emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej kwoty odnosi się na kapitał zapasowy).

Typowe księgowania w zakresie kapitału zakładowego w spółce akcyjnej:

1) zarachowanie deklarowanych wkładów (pieniężnych i rzeczowych), na pokrycie objętych akcji, zgodnie ze
statutem i K.s.h., w wartości nominalnej kapitału zakładowego:

- Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
- Ma konto 80 "Kapitał zakładowy";

2) wpłata na pokrycie objętych akcji, odpowiednio środków pieniężnych oraz aportu w postaci środków
trwałych:

- Wn konto 13 "Rachunek bankowy", 01 "Środki trwałe",
- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki";

3) podwyższenie kapitału zakładowego ze środków własnych spółki przez pokrycie akcji z kapitału
zapasowego lub rezerwowego utworzonych z zysku, zgodnie z wymogami K.s.h.:

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131340,kapitaly-fundus...

1 z 4

2011-05-16 14:57

- Wn konto 81-1 "Kapitał zapasowy", 81-2 "Kapitał rezerwowy",
- Ma konto 80 "Kapitał zakładowy";

4) podwyższenie kapitału zakładowego poprzez nową emisję akcji w ich wartości nominalnej - księgowanie
analogiczne jak w pkt 1 i 2;

5) nabycie akcji własnych w celu ich umorzenia drogą obniżenia kapitału zakładowego (umorzenie w wartości
nominalnej):

- Wn konto 80 "Kapitał zakładowy",
- Ma konto 14 "Krótkoterminowe aktywa finansowe".

Kapitał zapasowy

1. Tworzony obligatoryjnie na podstawie art. 396 K.s.h.:

a) na pokrycie straty z co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy,
dopóki kapitał ten nie osiągnie co najmniej jednej trzeciej kapitału zakładowego
(art. 396 § 1 K.s.h.):

- Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego",
- Ma konto 81-1 "Kapitał zapasowy";

b) z nadwyżki ceny sprzedaży akcji ponad ich wartość nominalną
(art. 396 § 2 K.s.h.):

- Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
- Ma konto 81-1 "Kapitał zapasowy";

c) z dopłat akcjonariuszy w zamian za przyznanie szczególnych uprawnień
ich dotychczasowym akcjom, o ile dopłaty te nie będą użyte na wyrównanie
nadzwyczajnych odpisów lub strat (art. 396 § 3 K.s.h.):

- Wn konto 13 "Rachunek bankowy",
- Ma konto 81-1 "Kapitał zapasowy".

2. Przeznaczenie kapitału zapasowego na pokrycie straty bilansowej:

- Wn konto 81-1 "Kapitał zapasowy",
- Ma konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego".

Kapitał rezerwowy (tworzony obligatoryjnie w określonych przypadkach)

1) obniżenie kapitału zakładowego w przypadku określonym w art. 457 § 2 K.s.h. - kwoty uzyskane
z obniżenia kapitału zakładowego przelewa się na kapitał rezerwowy:

- Wn konto 80 "Kapitał zakładowy",
- Ma konto 81-2 "Kapitał rezerwowy";

2) utworzenie kapitału rezerwowego na podstawie postanowień statutu (możliwość) na pokrycie szczególnych
strat lub wydatków:

- Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego",
- Ma konto 81-2 "Kapitał rezerwowy".

Postanowienia K.s.h. wskazują, iż o użyciu kapitału zapasowego i rezerwowego rozstrzyga walne zgromadzenie; jednakże część

kapitału zapasowego w wysokości jednej trzeciej kapitału zakładowego można użyć jedynie na pokrycie straty wykazanej

w sprawozdaniu finansowym.

1.2. Kapitały spółki z o.o. (tworzone na podstawie regulacji K.s.h.)

Kapitał zakładowy

Kapitał ten tworzony jest obligatoryjnie w wysokości określonej w umowie spółki - w wysokości nie mniejszej od wymaganych art. 154

K.s.h. 5.000 zł. Wysokość kapitału zakładowego powinna wynikać z umowy spółki. Kapitał ten dzieli się na udziały o równej lub

nierównej wartości nominalnej. Udziały nie mogą być obejmowane poniżej wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie

wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

Typowe księgowania dotyczące kapitału zakładowego w spółce z o.o.:

1) kwoty udziałów zadeklarowane w umowie spółki na poczet kapitału zakładowego (analogicznie ujmuje się
podwyższenie kapitału zakładowego):

- Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
- Ma konto 80 "Kapitał zakładowy";

2) wpłaty gotówkowe oraz wkład niepieniężny w postaci środka trwałego (w wartości określonej w umowie) na
poczet kapitału zakładowego:

- Wn konto 13 "Rachunek bieżący", 01 "Środki trwałe",
- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki";

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131340,kapitaly-fundus...

2 z 4

2011-05-16 14:57

3) umorzenie udziałów w wartości nominalnej:

- Wn konto 80 "Kapitał zakładowy",
- Ma konto 14 "Krótkoterminowe aktywa finansowe".

Kapitał zapasowy

K.s.h. stanowi, iż jeżeli w spółce z o.o. udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę odnosi się na kapitał

zapasowy (art. 154 § 3 K.s.h.), zapisem:

- Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
- Ma konto 81-1 "Kapitał zapasowy".

Kapitał rezerwowy

Umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat (art. 177 K.s.h.) w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku

do udziału. Dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

W księgach rachunkowych (art. 36 ust. 2e ustawy o rachunkowości) dopłaty ujmuje się w odrębnej pozycji pasywów bilansu (kapitał

rezerwowy z dopłat wspólników) i wykazuje się jako składnik kapitału własnego, dopóki nie zostanie on użyty w sposób uzasadniający

jego odpisanie (Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki", Ma konto 81-2 "Kapitał rezerwowy"). Uchwalone, lecz niewniesione dopłaty

wykazuje się w dodatkowej pozycji kapitałów własnych jako "Należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego (wielkość ujemna)".

Kapitał zapasowy lub rezerwowy może być zasilany częścią zysku netto zgodnie z umową spółki i uchwałą wspólników, zapisem:

- Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego",
- Ma konto 81-1 "Kapitał zapasowy", 81-2 "Kapitał rezerwowy".

Strata bilansowa może być pokryta z kapitału zapasowego lub rezerwowego, zapisem:

- Wn konto 81-1 "Kapitał zapasowy", 81-2 "Kapitał rezerwowy",
- Ma konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego".

1.3. Fundusze spółdzielni

Zgodnie z art. 78 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. nr 188, poz. 1848 ze zm.), zasadniczymi

funduszami własnymi spółdzielni są:

1) fundusz udziałowy,

2) fundusz zasobowy.

Ponadto ustawa - Prawo spółdzielcze w art. 78 § 2 uprawnia spółdzielnię do tworzenia także innych funduszy przewidzianych

w odrębnych przepisach (fundusz z aktualizacji wyceny) oraz w statucie.

Fundusz udziałowy

Powstaje z wpłat udziałów członkowskich. Wykazuje się go w księgach rachunkowych - w myśl art. 36 ust. 2 ustawy o rachunkowości -

w wysokości określonej w statucie danej spółdzielni, tj. w wysokości kwoty zadeklarowanej udziałów członkowskich.

Typowe księgowania związane z funduszem udziałowym:

1) wniesienie udziałów przez członków do spółdzielni:

- Wn konto 10 "Kasa" lub 13 "Rachunek bankowy",
- Ma konto 80 "Fundusz udziałowy";

2) zwrot udziałów członkowskich w postaci pieniężnej:

- Wn konto 80 "Fundusz udziałowy",
- Ma konto 10 "Kasa" lub 13 "Rachunek bankowy";

3) przeznaczenie części nadwyżki bilansowej na zwiększenie udziałów członkowskich:

- Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego",
- Ma konto 80 "Fundusz udziałowy".

Fundusz zasobowy

Fundusz zasobowy jest drugim funduszem zasadniczym spółdzielni. Fundusz ten tworzy się z wpłat członków wpisowego oraz nadwyżki

bilansowej - w postaci zysku pozostającego po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na podstawie uchwały walnego zgromadzenia.

W spółdzielniach prowadzących działalność gospodarczą głównym źródłem tworzenia tego funduszu jest zysk. Fundusz ten jest

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131340,kapitaly-fundus...

3 z 4

2011-05-16 14:57

przeznaczany przede wszystkim na pokrycie strat bilansowych. Natomiast w spółdzielniach mieszkaniowych - z uwagi na ich

bezwynikowe rozliczanie się - fundusz ten jest raczej niewielki. W myśl art. 90 ustawy Prawo spółdzielcze, straty bilansowe spółdzielni

pokrywa się z funduszu zasobowego, a w części przekraczającej fundusz zasobowy - z funduszu udziałowego i innych funduszów

własnych spółdzielni według kolejności ustalonej przez statut. Straty pierwszego roku obrachunkowego po założeniu spółdzielni mogą

być pokryte w roku następnym. Natomiast jeżeli fundusze własne nie wystarczają na pokrycie strat, walne zgromadzenie może podjąć

uchwałę zobowiązującą członków do wcześniejszego wpłacenia udziałów, niż to przewiduje statut.

Typowe księgowania związane z funduszem zasobowym:

1) wpłaty wpisowego przez członków spółdzielni:

- Wn konto 10 "Kasa" lub 13 "Rachunek bankowy",
- Ma konto 80-1 "Fundusz zasobowy";

2) utworzenie funduszu zasobowego z zysku do podziału, przeznaczonego uchwałą walnego zgromadzenia na
cele rozwojowe:

- Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego",
- Ma konto 80-1 "Fundusz zasobowy";

3) pokrycie straty bilansowej funduszem zasobowym na podstawie uchwały walnego zgromadzenia:

- Wn konto 80-1 "Fundusz zasobowy",
- Ma konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego".

W spółdzielniach mieszkaniowych - ze względu na specyfikę tych jednostek - tworzone są niezależnie od funduszów

udziałowego i zasobowego dodatkowo:

1) fundusz wkładów mieszkaniowych (z wkładów mieszkaniowych wnoszonych przez członków spółdzielni

ubiegających się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, według zasad określonych

w statucie),

2) fundusz wkładów budowlanych (z wkładów budowlanych wnoszonych przez członków spółdzielni nabywających

spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, według zasad określonych w statucie, w wysokości odpowiadającej całości

kosztów budowy przypadającej na dany lokal),

3) fundusz remontowy (na remonty zasobów mieszkaniowych z odpisów obciążających koszty gospodarki zasobami

mieszkaniowymi).

1.4. Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny

Wszystkie jednostki prowadzące księgi rachunkowe i sporządzające sprawozdania finansowe zgodnie z ustawą o rachunkowości,

tworzą - na podstawie art. 31 ust. 4 tej ustawy - kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. Na koncie służącym do ewidencji tego kapitału

ujmuje się zmiany związane z aktualizacją wyceny środków trwałych oraz długoterminowych aktywów finansowych, jeżeli ich ewidencję

prowadzi się w cenach rynkowych.

Aktualizacja wyceny środków trwałych obejmuje zwiększenie lub ewentualne zmniejszenie wartości początkowej oraz odpowiednio

zwiększenie lub zmniejszenie dotychczasowego umorzenia (art. 31 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Powstałą na skutek aktualizacji

wyceny różnicę wartości księgowej netto środka trwałego zarachowuje się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny środków trwałych;

różnica ta nie może być przeznaczona do podziału. Kapitał ten zmniejsza się o różnicę z aktualizacji wyceny rozchodowanych

(zbywanych lub likwidowanych) środków trwałych, uprzednio objętych aktualizacją wyceny. Różnicę tę księguje się równolegle

do rozchodu środków trwałych na zwiększenie kapitału (funduszu) zapasowego (w spółdzielniach funduszu zasobowego).

Natomiast skutki przeszacowania inwestycji zaliczonych do długoterminowych aktywów finansowych, których ewidencję bilansową

prowadzi się w cenach rynkowych, w razie wzrostu cen rynkowych zalicza się na zwiększenie kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny -

w korespondencji z kontem 03-5 "Odpisy aktualizujące długoterminowe aktywa finansowe" (art. 35 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Obniżenie wartości tych aktywów uprzednio przeszacowanych do kwoty, o którą podwyższono z tego tytułu kapitał (fundusz)

z aktualizacji wyceny zmniejsza ten kapitał (Wn konto 81-3 "Kapitał z aktualizacji wyceny", Ma konto 03-5 "Odpisy aktualizujące

długoterminowe aktywa finansowe"). Jeżeli obniżenie wartości nie znajduje pokrycia w kapitale z aktualizacji wyceny, wówczas obciąża

ono koszty finansowe.

1.5. Kapitały w jednostce postawionej w stan likwidacji lub upadłości

W myśl art. 36 ust. 3 ustawy o rachunkowości, składniki kapitału (funduszu) własnego jednostek postawionych w stan likwidacji lub

upadłości należy, na dzień rozpoczęcia likwidacji lub postępowania upadłościowego, połączyć w jeden kapitał (fundusz) podstawowy na

koncie 80. Kapitał ten podlega w spółkach akcyjnych zmniejszeniu o należne wkłady na poczet kapitału, o ile nie wezwano

zainteresowanych do ich wniesienia, oraz o akcje własne, natomiast w spółkach z o.o. - o udziały własne.

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131340,kapitaly-fundus...

4 z 4

2011-05-16 14:57